Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 марта 2012 г. N Ф07-74/12 по делу N А56-20234/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Дмитриева В.А., Журавлевой О.Р.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Кассиопея" Костина С.В. (доверенность от 01.04.2011 N 1) и Калашника В.В. (доверенность от 01.06.2011 N 2), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Румянцевой М.А. (доверенность от 11.01.2012 N 19-10-03/00162),

рассмотрев 13.03.2012 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Кассиопея" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.08.2011 (судья Исаева И.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2011 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-20234/2011,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Кассиопея", место нахождения: 198097, Санкт-Петербург, пр. Стачек, д. 47, ОГРН 1027802717062 (далее - ООО "Кассиопея", Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 198216, Санкт-Петербург, Трамвайный пр., д. 23, корп. 1 (далее - МИФНС N 19, Инспекция), от 01.11.2010 N 5373 в части уменьшения на 16 006 105 руб. предъявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2008 года, а также об обязании налогового органа вынести решение о возмещении Обществу 16 006 105 руб. НДС на основании поданной налоговой декларации (N 2) по НДС за III квартал 2008 года.

Решением суда первой инстанции от 09.08.2011 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Апелляционный суд постановлением от 29.11.2011 указанное решение отменил в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в отношении уменьшения на 8 496 447 руб. 69 коп. предъявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за III квартал 2008 года и отказа в возмещении 8 496 447 руб. 69 коп. НДС. В названной части требования Общества удовлетворены. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, просит постановление апелляционной инстанции отменить в части удовлетворенных требований и в данной части оставить в силе решение суда первой инстанции.

Налоговый орган полагает, что право на вычет НДС по счетам-фактурам, предъявленным подрядчиком в 2005 году за выполненные работы и использованные материалы, согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) возникло у Общества с момента их оплаты в 2006 году. В связи с этим Инспекция считает, что на дату подачи уточненной декларации по НДС за III квартал 2008 года заявителем пропущен трехлетний срок для возмещения НДС, установленный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отношении счетов-фактур, предъявленных подрядчиком за 2006 год, налоговый орган считает трехлетний срок для возмещения НДС также пропущенным Обществом, поскольку, по его мнению, право на вычет на основании указанных счетов-фактур по приобретенным подрядчиком товарам и выполненным им работам возникло у налогоплательщика в 2006 году, когда им были соблюдены все необходимые условия для применения вычетов по НДС. Инспекция полагает необоснованным вывод апелляционного суда о праве налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС после ввода в эксплуатацию объекта капитального строительства в 2008 году, поскольку действовавшие в спорный период нормы Налогового кодекса Российской Федерации такой зависимости не содержали и право на вычет возникало с момента поступления денежных средств в счет оплаты товара (работ, услуг). Это соответствует, как указывает в своей жалобе МИФНС N 19, и нормам Закона N 119-ФЗ, которым предусмотрено, что такие вычеты могли быть приняты организацией в течение 2006 года, а не после ввода в эксплуатацию основного средства.

В свою очередь ООО "Кассиопея" в кассационной жалобе просит отменить решение и постановление судов первой и апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленного требования о признании недействительным решения Инспекции от 01.11.2010 N 5373 в части уменьшения на 7 509 656 руб. 45 коп. предъявленного к возмещению НДС за III квартал 2008 года и отказа в возмещении этой суммы налога и удовлетворить требования Общества в указанной части.

Общество не согласно с выводом апелляционного суда об отсутствии оснований для возмещения НДС, предъявленного подрядными организациями, производившими работы по монтажу основных средств как за выполнение работ, так и за товары, приобретенные и использованные для выполнения монтажных работ, в связи с неправильным выводом судов о том, что спорные работы носят характер строительных работ. ООО "Кассиопея" считает, что указанные в постановлении апелляционного суда спорные работы являются сборкой (монтажом) основных средств. В связи с этим Общество считает правомерной свою позицию о необходимости предъявления к вычету НДС по указанным работам по мере постановки на учет объекта основного средства.

Возражает Общество и против вывода апелляционного суда о порядке принятия к вычету товаров, в том числе оборудования, поставленного налогоплательщику в 2005 году для выполнения работ по монтажу основных средств.

Кроме того, ООО "Кассиопея" указывает на некоторые несоответствия выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве Общество просит оставить жалобу Инспекции без удовлетворения. В свою очередь МИФНС N 19 в своем отзыве просит оставить без удовлетворения жалобу ООО "Кассиопея".

Определением от 28.02.2012 заседание суда кассационной инстанции было отложено до 13.03.2012 до 10 час. 30 мин. в соответствии с пунктом 5 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих жалоб, одновременно возражая против удовлетворения жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке согласно положениям статьи 286 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что Инспекция провела камеральную проверку уточненной налоговой декларации по НДС за III квартал 2008 года, представленной Обществом 31.05.2010, в которой был исчислен к возмещению НДС в сумме 18 929 043 руб.

По результатам проверки Инспекция составила акт проверки от 20.08.2010 N 6843. С учетом рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика она вынесла решение от 01.11.2010 N 5373 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым уменьшила Обществу на 16 006 105 руб. предъявленный за III квартал 2008 года к возмещению из бюджета НДС как завышенный.

Одновременно налоговый орган вынес решения от 01.11.2010 N 149 - о возмещении ООО "Кассиопея" суммы НДС частично в размере 2 922 938 руб. и N 117 - об отказе в возмещении 16 006 105 руб. НДС, заявленных к возмещению.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 21.01.2011 N 16-13/01429 решение Инспекции от 01.11.2010 N 5373 оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Кассиопея" оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении требований, признав законным вывод налогового органа об утрате заявителем права на возмещение НДС в связи с истечением трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Апелляционный суд частично отменил решение суда первой инстанции, поскольку пришел к выводу о том, что в отношении налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным в 2005 году по объекту капитального строительства на сумму 12 250 913 руб. 68 коп. по проведенным проектным и исследовательским работам не пропущен трехлетний срок, исчисляемый в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, так как в соответствии с указанной нормой, действовавшей в 2005 году, вычеты по названным работам подлежали применению по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства. Кроме того, суд апелляционной инстанции посчитал правомерным заявление Обществом вычетов по НДС, уплаченному по контрагенту - обществу с ограниченной ответственностью "Уралтранспромсервис", по тем же основаниям (по мере постановки на учет основного средства).

При этом апелляционный суд признал обоснованным вывод суда первой инстанции о пропуске ООО "Кассиопея" трехлетнего срока, установленного статьей 173 НК РФ, для предъявления к вычету НДС по строительно-монтажным работам на общую сумму 6 090 900 руб. 51 коп., поскольку по этим работам согласно налоговому законодательству Российской Федерации вычеты подлежали предъявлению в 2006 году равными долями либо в оплаченной по состоянию на 31.12.2005 части, либо по мере оплаты работ в 2006 году в соответствии с Законом N 119-ФЗ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и оценив доводы жалоб, пришел к следующим выводам.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций и следует из материалов дела, ООО "Кассиопея" в период с 2004 года по 2008 год осуществляло строительство бункеровочной базы по адресу: Санкт-Петербург, пр. Стачек, д. 47. По завершению строительства Общество ввело его в эксплуатацию 31.07.2008 и получило свидетельство о праве собственности 02.06.2009.

Данный объект используется Обществом для осуществления деятельности, подлежащей обложению НДС.

Налогоплательщик 31.05.2010 представил в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за III квартал 2008 года, в которой предъявил к вычету НДС, уплаченный поставщикам товаров, работ, услуг по счетам-фактурам, выставленным в 2005-2007 годах, стоимость которых формировала первоначальную стоимость объекта капитального строительства - бункеровочной базы, в том числе за 2005 год в сумме 12 250 913 руб. 68 коп., за 2006 год - 3 719 715 руб. 90 коп. и за 2007 год - 35 474 руб. 58 коп.

При проведении камеральной проверки уточненной декларации Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "Кассиопея" пропустило установленный статьей 173 НК РФ трехлетний срок для предъявления налоговых вычетов, в связи с чем отказала Обществу в возмещении заявленной суммы НДС.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право на уменьшение общей суммы НДС, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно абзацу первому пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Вычет указанных сумм осуществляется по общему правилу в порядке, установленном в пункте 5 статьи 172 НК РФ.

Пункт 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, содержал условие о возможности применения вычетов сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, только по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного строительства (основных средств) либо при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Пункт 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006, предоставляет налогоплательщикам право вычесть суммы налога, указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 НК РФ, в общем порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ, то есть после принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов и счетов-фактур.

Вместе с тем в статье 3 Закона N 119-ФЗ установлены переходные положения в отношении порядка принятия к вычету сумм НДС, предъявленных подрядными организациями и не принятых налогоплательщиком к вычету по состоянию на 01.01.2006.

В пункте 1 названной статьи предусмотрено, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 той же статьи суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 01.01.2005 до 01.01.2006 подрядными организациями при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, в рассматриваемом случае - предусмотренном в пункте 5 статьи 172 НК РФ - подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства суммы НДС, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящим пунктом, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Статьей 3 Закона N 119-ФЗ не установлен специальный порядок применения вычетов сумм налога, предъявленных налогоплательщику до 01.01.2006 по товарам (работам, услугам), в том числе по оборудованию к установке, приобретенным для строительно-монтажных работ, выполняемых подрядными организациями.

Поэтому указанные суммы налога подлежат вычетам в ранее действовавшем порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 НК РФ (в редакции до вступления в силу Закона N 119-ФЗ, то есть до 01.01.2006), по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств). Данная позиция изложена и в письме Министерства финансов Российской Федерации от 22.04.2008 N 03-07-15/65.

На основании изложенного апелляционный суд правомерно посчитал не пропущенным трехлетний срок для предъявление налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным в 2005 году по проектным и исследовательским работам (ООО "Астон", ЗАО "СТЭК", ЗАО "Экспорт-Центр", ООО "Морская экология", ГУП "Ленводхоз" и др.) в общей сумме на 3 113 151 руб. 15 коп. При этом апелляционный суд установил, что указанные в данных счетах-фактурах услуги (проведение экспертизы, услуги по обеспечению экологической безопасности, работы по водолазному обследованию, гидрографические работы) не относятся к подрядным строительным работам, порядок предъявления налоговых вычетов по которым установлен статьей 3 Закона N 119-ФЗ. В связи с этим апелляционный суд правомерно признал, что к данным операциям следует применять положения пункта 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006.

Кроме того, из материалов дела следует, что в декларациях за 2005 год Общество предъявляло к вычету НДС, относящийся к стоимости полученного и оплаченного в 2005 году оборудования и выполненных ООО "Уралтранспромсервис" работ (счета-фактуры от 20.04.2005 N 22, от 20.04.2005 N 23, от 25.05.2005 N 30, от 25.06.2005 N 40 и от 25.08.2005 N 55).

Однако решением от 19.10.2007, вынесенным налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, предъявленный по указанным документам к вычету налог был признан Инспекцией неправомерным на основании того, что спорные вычеты могут быть предъявлены только после принятия на учет объекта основного средства. В связи с этим Общество заявило указанные налоговые вычеты после ввода бункеровочной базы в эксплуатацию 31.07.2008 в уточненной декларации, представленной 31.05.2010. Поскольку данное решение налогового органа никем не отменено, вступило в силу, то указанный вывод налогового органа был обоснованно учтен судом апелляционной инстанции при частичной отмене решения суда первой инстанции

Кассационная инстанция считает обоснованным отклонение апелляционным судом довода налогового органа о том, что право на вычет по указанным счетам-фактурам 2005 года в соответствии с пунктом 2 статьи 2 Закона N 119-ФЗ возникло у ООО "Кассиопея" с момента их оплаты в 2006 году - когда Обществом в спорной ситуации были соблюдены все необходимые условия применения налоговых вычетов по НДС, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ. В данном случае апелляционный суд обоснованно учел, что Инспекция решением, принятым ранее, отклонила такие доводы Общества и отказала ему в вычетах по спорным операциям со ссылкой на позицию своего вышестоящего финансового органа (изменившего ее позднее на иную), но в нарушение статьи 32 НК РФ не исправила (как это сегодня следует из позиции Инспекции) свою ошибку и не известила налогоплательщика о его праве на получение налоговых вычетов в удовлетворенной апелляционной инстанцией сумме.

Ввиду изложенного кассационная инстанция не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.

Вместе с тем апелляционный суд признал пропущенным ООО "Кассиопея" трехлетний срок для предъявления к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным в 2005 году, по строительно-монтажным работам (электромонтажные работы, устройство ограждений, отделочные работы, прокладка наружных сетей, прокладка противопожарного водопровода, установка технологических трубопроводов), признав данные работы разновидностью строительных, а следовательно, относящихся к подрядным работам при проведении капитального строительства, и обоснованно применив к данным работам положения пункта 2 статьи 3 Закона N 119-ФЗ.

Оснований для переоценки указанного вывода у суда кассационной инстанции не имеется.

Довод ООО "Кассиопея" о том, что сборка и монтаж оборудования (счет-фактура от 30.11.2005 N 79), устройство ограждений (счет-фактура от 23.12.2005 N 72), прокладка наружных сетей (счет-фактура от 28.12.2005 N 75) является ничем иным как сборкой (монтажом) основных средств, а не работами по капитальному строительству, в связи с чем к данным работам специального порядка для принятия к вычету по пункту 2 статьи 3 Закона N 119-ФЗ установлено не было, не принимается кассационной инстанцией.

В данном случае суды проанализировали все первичные документы, относящиеся к этим работам, а также их характер и способ исполнения, соотнесли их с квалификационными признаками соответствующих видов работ и признали их видами строительных работ, сделав однозначный вывод о том, что данные работы являются предметом капитального строительства. Оснований для переоценки указанного вывода судов у кассационной инстанции не имеется.

Довод ООО "Кассиопея" о несоответствии основным принципам налогового законодательства Российской Федерации различного применение апелляционным судом норм Налогового кодекса Российской Федерации по аналогичным работам (по счетам-фактурам за 2005-2007 годы, являвшихся предметом изучения в рамках выездной налоговой проверки 2007 года и не являвшихся предметом выездной налоговой проверки) отклоняется кассационной инстанцией, поскольку из обжалуемого судебного акта следует, что апелляционный суд сделал свой вывод на основании полного и объективного анализа правовых норм и имеющихся в деле доказательств. При этом кассационный суд полагает, что апелляционная инстанция обоснованно учла нарушение налоговым органом прав налогоплательщика, допущенных в рамках ранее проведенной налоговой проверки, установив при этом в рамках данной проверки (как это отражено в ее материалах) право Общества на заявленные им налоговые вычеты в удовлетворенной апелляционным судом сумме по спорным работам.

В отношении иных работ, заявленных в настоящем споре, как видно из материалов дела и не отрицается Обществом, что даже на 2008 год (по вводу объекта в эксплуатацию) оно не располагало всем объемом документов и восстанавливало их, что и послужило причиной заявления к вычету спорных сумм НДС только в 2010 году по измененной декларации за III квартал 2008 года. Следовательно, апелляционный суд, вынося обжалуемый судебный акт, не нарушил единства принципов налогового законодательства, свои выводы основывал исключительно на фактических обстоятельствах спора, осуществив индивидуальный анализ каждого документа, представленного сторонами в дело, и только на этой основе (по конкретным обстоятельствам) сделал свой вывод об утрате Обществом права на сумму обжалуемого в кассационном порядке вычета по НДС.

ООО "Кассиопея" в своей кассационной жалобе ссылается на неправильное мнение суда апелляционной инстанции относительно некоторых документов, однако при этом не указывает, что именно они послужили единственным основанием для неправильного, по его мнению, отказа апелляционным судом в удовлетворении части заявленного требования. В данном случае в основу судебного акта, как это указано выше, апелляционный суд положил иные обстоятельства, послужившие непосредственным основанием для отказа Обществу в спорных вычетах по НДС.

Ввиду изложенного следует признать, что отсутствуют основания для отмены постановления апелляционного суда по приведенным в кассационной жалобе Общества доводам.

Таким образом, кассационные жалобы Инспекции и Общества подлежат оставлению без удовлетворения.

Поскольку в соответствии с подпунктами 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при обжаловании решений и постановлений по делам о признании недействительными ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб., излишне уплаченная Обществом государственная пошлина подлежит возврату заявителю на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Меры по приостановлению исполнения обжалуемого МИФНС N 19 судебного акта, принятые определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.01.2012, подлежат отмене в силу статьи 283 АПК РФ.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2011 по делу N А56-20234/2011 оставить без изменения а кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Кассиопея" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Меры по приостановлению исполнения постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2011, принятые определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.01.2012, отменить.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Кассиопея", место нахождения: 198097, Санкт-Петербург, пр. Стачек, 47, ОГРН 1027802717062183001, из бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 24.01.2012 N 125.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

В.В. Дмитриев О.Р. Журавлева