Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 марта 2012 г. N Ф07-850/12 по делу N А44-2201/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Журавлевой О.Р. и Морозовой Н.А., с ведением протокола помощником судьи Ильиной С.О.,

при участии от индивидуального предпринимателя Тихонова Сергея Степановича представителя Корского Д.А. (нотариальная доверенность от 06.01.2011), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области Алексеевой Е.С. (доверенность от 14.03.2012 N 10), Богданова И.А. (доверенность от 03.02.2012 N 6) и Селезнева А.Н. (ведущий специалист-эксперт юридического отдела Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области),

рассмотрев 16.03.2012 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Новгородской области, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 22.08.2011 (судья Куропова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 (судьи Пестерева О.Ю., Мурахина Н.В., Ралько О.Б.) по делу N А44-2201/2011,

установил

Индивидуальный предприниматель Тихонов Сергей Степанович (свидетельство о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя от 04.04.2011 серия 53 N 001212141, ОГРНИП 311530209400012, далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением (после уточнения требований) об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области (далее - Инспекция) возместить ему из бюджета 136 422 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за IV квартал 2008 года.

Решением Арбитражного суда Новгородской области от 22.08.2011 заявление Предпринимателя удовлетворено. Суд обязал налоговый орган возместить налогоплательщику из бюджета 136 422 руб. налога на добавленную стоимость за IV квартал 2008 год в порядке, предусмотренном статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 решение суда от 22.08.2011 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Предпринимателю в удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права. По мнению подателя жалобы, при наличии не оспоренных в установленном законом порядке решений Инспекции об отказе в привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость у судов не имелось правовых оснований для удовлетворения заявления Предпринимателя. Принятые налоговым органом по результатам камеральной проверки решения от 23.10.2009, которыми признано незаконным предъявление Предприниматель к вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость, вступили в силу, налогоплательщик не обжаловал их в вышестоящем налоговом органе в установленном порядке. Следовательно, Предпринимателем не соблюден досудебный порядок, установленный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ. Суды, удовлетворяя заявление Предпринимателя, сослались на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом по ставке 0 процентов". Однако в пункте 2 названного Постановления указано, что рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении налога на добавленную стоимость и принятие по ним решений отнесено к компетенции налоговых органов. В абзаце 5 пункта 2 постановления от 18.12.2007 N 65 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации также разъяснил, что под несоблюдением налогоплательщиком установленной Налоговым кодексом Российской Федерации административной (внесудебной) процедуры возмещения налога на добавленную стоимость следует понимать, кроме всего, его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган. Инспекция также считает, что суды при вынесении решения и постановления по данному делу не учли процедуру возмещения налога, установленную статьей 176 НК РФ, а именно: представление налоговой декларации, порядок проведения камеральной налоговой проверки, составление акта проверки, вынесение решений по результатам проверки, соблюдение досудебного порядка урегулирования спора.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, настаивая на ее удовлетворении, а представитель Предпринимателя просил жалобу отклонить, принятые судебные акты оставить без изменения, считая их законными и обоснованными.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Тихонов С.С. 13.08.2007 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и в период с 13.08.2007 по 28.05.2010 занимался ввозом автотранспортных средств с целью их последующей перепродажи.

В установленный законом срок (19.01.2009) Предприниматель представил в налоговый орган первоначальную декларацию по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 года, в которой предъявил к возмещению из бюджета 2 201 руб. этого налога. В феврале 2009 года налогоплательщик направил в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за то же период, увеличив сумму налога, подлежащего возмещению в бюджет, до 11 925 руб. В апреле 2009 года (21.04.2009) Предприниматель подал в Инспекцию вторую уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 года, согласно которой сумма налога, исчисленного с базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, составила 369 152 руб., а сумма налоговых вычетов - 517 499 руб. В состав налоговый вычетов Предприниматель включил 136 442,03 руб. налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Плазма-Сервис" и "Квестор" за услуги по ремонту и восстановлению салона автомобиля ДОДЖ Рэм после пожара, а также за приобретенные запасные части. Превышение суммы налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, повлекло предъявление Предпринимателем возникшей разницы в сумме 148 347 руб. к возмещению из бюджета.

По результатам проведенной камеральной проверки уточенной декларации и документов налогоплательщика Инспекция признала неправомерным предъявление Предпринимателем к вычету 136 420 руб. налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО "Плаза-Сервис" и ООО "Квестор", сославшись на подписание счетов-фактур от имени этих организаций неустановленными лицами.

На основании акта камеральной проверки от 31.07.2009 N 999 Инспекция 23.10.2009 вынесла три решения: решение N 251 об отказе в привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение N 5 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, и решение N 5 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. Решением от 23.10.2009 N 251 налоговый орган отказал в привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности на основании статьи 109 НК РФ. Решениями от 23.10.2009 N 5 Предпринимателю отказано в возмещении из бюджета 136 422 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за IV квартал 2008 года и возмещено из бюджета 11 925 руб. этого налога. Решения Инспекции получены Предпринимателем 27.10.2009.

Принятые налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки решения от 23.10.2009 N 251 и 5 Предприниматель не обжаловал в вышестоящий налоговый орган. Не обращался налогоплательщик и в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

В мае - июле 2010 года Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Предпринимателем в бюджет налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неполной уплате Предпринимателем в бюджет налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год ввиду неправомерного включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую этими налогами, стоимости запасных частей, приобретенных у ООО "Квестор", и стоимости услуг по ремонту и восстановлению салона автомобиля, оказанных ООО "Плаза-Сервис".

Решением Инспекции от 01.12.2010 N 2.10-06/12 Предпринимателю по данному нарушению предложено уплатить 157 057 руб. налога на доходы физических лиц и единого социального налога с соответствующей суммой пеней за нарушение срока уплаты этих налогов, а также штрафом, предусмотренным пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 04.03.2011 N 11-08/01876 обжалованное налогоплательщиком в апелляционном порядке решение налогового органа изменено. Управление признало необоснованным и исключило из резолютивной части решения Инспекции от 01.12.2010 N 2.10-06/12 доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога в общей сумме 157 057 руб. и обязало Инспекцию произвести соответствующий перерасчет пеней и штрафных санкций. Управление посчитало недостаточными собранные Инспекцией доказательства нереальности хозяйственных операций между Предпринимателем и его контрагентами - ООО "Плаза-Сервис" и ООО "Квестор".

Поскольку Управление подтвердило как факт регистрации в установленном порядке ООО "Плаза-Сервис" и ООО "Квестор" в качестве юридических лиц и постановки их на налоговый учет, так и отсутствие у Инспекции доказательств наличия в первичных документах этих контрагентов недостоверных сведений, Предприниматель, считая необоснованным и отказ Инспекции в возмещении из бюджета 136 422 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за IV квартал 2008 года, обратился в арбитражный суд с заявлением об обязании Инспекции возместить указанную сумму налога из бюджета.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика. Суды пришли к выводу, что имущественное требование заявителя о возмещении спорной суммы налога на добавленную стоимость является самостоятельным и подлежит рассмотрению судом по существу независимо от того, что решение Инспекции об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость им не обжаловалось в установленном порядке. Суды посчитали, что поскольку Предприниматель обратился с требованием имущественного характера в пределах установленного срока, суд обязан проверить законность и обоснованность мотивов отказа в возмещении налога, изложенных в решении налогового органа. Проверив и подтвердив выполнение Предпринимателем предусмотренных главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий для предъявления к вычету 136 422 руб. налога на добавленную стоимость и возмещения этой суммы налога из бюджета, суды удовлетворили заявление налогоплательщика. При этом суды указали, что налоговый орган не представил доказательств несоответствия представленных налогоплательщиком счетов-фактур ООО "Плаза-Сервис" и ООО "Квестор" требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ и фиктивности заключенных Предпринимателем с этими контрагентами сделок.

Довод Инспекции о несоблюдении Предпринимателем досудебного порядка, установленного пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ, отклонен судом апелляционной инстанции. Как указал суд, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено правило об обязательном досудебном урегулировании споров по имущественным требованиям о возмещении налога путем обжалования в вышестоящем налоговом органе решения налоговой инспекции об отказе в праве на налоговые вычеты и в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Решение налогового органа о возмещении сумм налога или об отказе в возмещении выносится по итогам камеральной налоговой проверки налоговой декларации налогоплательщика, в которой сумма налога заявлена к возмещению.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом по ставке 0 процентов" разъяснено, что в соответствии с действующим законодательством налогоплательщик, обращаясь в суд за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость, вправе предъявить как требование неимущественного характера - об оспаривании решения (бездействия) налогового органа, так и требование имущественного характера - о возмещении суммы налога на добавленную стоимость.

Заявление налогоплательщика о признании незаконным решения (бездействия) налогового органа принимается к производству и рассматривается судом в соответствии с главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), заявление о возмещении налога на добавленную стоимость - по правилам искового производства с учетом положений главы 22 названного Кодекса.

Требование имущественного характера (применительно к пункту 3 статьи 79 НК РФ) может быть предъявлено в суд в течение трех лет, считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права на возмещение налога на добавленную стоимость.

В случае, если налогоплательщик предъявил только самостоятельное требование о возмещении налога на добавленную стоимость, суд проверяет законность и обоснованность мотивов отказа, изложенных в решении налогового органа (при наличии такового), а также возражений против возмещения, представленных налоговым органом непосредственно в суд, и по результатам исследования принимает решение об удовлетворении либо об отказе в удовлетворении требования налогоплательщика.

При непредставлении налоговым органом каких-либо возражений против возмещения (в том числе непосредственно в суд) суд принимает решение об удовлетворении требования налогоплательщика (пункт 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65).

Таким образом, наличие неоспоренных и неотмененных решений Инспекции от 23.10.2009 N 251 и 5, вынесенных по результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации Предпринимателя по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 года, в данном случае не может служить основанием для отказа в удовлетворении заявленных в суд требований Предпринимателя.

Вывод судов о соблюдении Предпринимателем всех необходимых условий, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 176 НК РФ, для предъявления к вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость и возмещения этого налога из бюджета, Инспекция в кассационной жалобе не оспаривает. Из описательной и мотивировочной частей обжалуемых судебных актов следует, что суды исследовали и дали оценку всем доводам Инспекции и представленным налогоплательщиком в материалы дела документам.

В жалобе налоговый орган ссылается только на несоблюдение Предпринимателем досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ.

Этот довод Инспекции рассмотрен апелляционным судом и обоснованно им отклонен.

Требование заявителя об обязании налогового органа возместить из бюджета налог на добавленную стоимость за IV квартал 2008 года хотя и вытекает из публичных правоотношений, однако носит имущественный характер и не подпадает под категорию дел, рассматриваемых по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе с применением статьи 198 АПК РФ. Указанное требование должно рассматриваться арбитражным судом по правилам искового производства. На это прямо указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65.

Согласно пункту 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 НК РФ.

По смыслу нормы пункта 5 статьи 101.2 НК РФ (положения которого в соответствии с пунктом 16 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ применяются к правоотношениям, возникающим с 1 января 2009 года) обжалование решения налогового органа в вышестоящем налоговом органе обязательно должно предшествовать его обжалованию в судебном порядке.

В постановлении от 24.05.2011 N 18421/10 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации определил правовую позицию, согласно которой положениями пункта 5 статьи 101.2 и пункта 1 статьи 138 НК РФ установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок. В силу этого решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога, как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах, могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

Однако в данном случае суд апелляционной инстанции обоснованно указал на то, что досудебный порядок, предусмотренный статьей 101.2 НК РФ, и правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.05.2011 N 18421/10, не подлежат применению, поскольку Предприниматель в рамках настоящего дела не заявлял требований о признании недействительными решений Инспекции от 23.10.2009 N 251 и 5.

Заявленное Предпринимателем в суд требование об обязании Инспекции возместить из бюджета налог на добавленную стоимость носит имущественный характер. А поскольку предметом спора является имущественное требование, заявленное в порядке главы 22 АПК РФ, а действующие в настоящее время нормы Налогового кодекса Российской Федерации в отношении такого требования не предусматривают обязательное досудебное урегулирование спора путем обжалования ненормативного акта налогового органа в вышестоящий налоговый орган, ссылка Инспекции на несоблюдение Предпринимателем досудебного порядка правомерно отклонена судом апелляционной инстанции.

Выбор способа защиты права и формулирование предмета и оснований иска является правом истца.

Процессуальный закон не предоставляет суду полномочий по изменению предмета иска либо его оснований по своему усмотрению. Такие действия являлись бы нарушением как требований статьи 49 АПК РФ, так и принципа равноправия сторон.

Приведенные Инспекцией в кассационной жалобе доводы не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, основанные на фактических обстоятельствах, установленных после исследования доказательств по делу, направлены на их переоценку и не свидетельствуют о нарушении норм права, которые могли бы являться основанием для отмены или изменения обжалуемых судебных актов.

Поскольку при рассмотрении жалобы налогового органа кассационной инстанцией не установлено нарушений судами норм материального и процессуального права, правовые основания для ее удовлетворения и отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют.

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 31.01.2012 приостановлено исполнение решения Арбитражного суда Новгородской области от 22.08.2011 и постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 по настоящему делу до окончания производства в суде кассационной инстанции. В связи с рассмотрением кассационной жалобы и вынесением судом кассационной инстанции постановления основания приостановления исполнения решения и постановления судов отпали, в связи с чем ранее принятая мера, предусмотренная статьей 283 АПК РФ, подлежит отмене.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 22.08.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 по делу N А44-2201/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области - без удовлетворения.

Приостановление исполнения решения Арбитражного суда Новгородской области от 22.08.2011 и постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2011 по настоящему делу отменить.

Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

О.Р. Журавлева Н.А. Морозова