Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 августа 2012 г. N Ф07-1645/12 по делу N А26-7013/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А.,

судей Журавлевой О.Р. и Пастуховой М.В.,

при участии представителей:

открытого акционерного общества "Сортавальский дробильно-сортировочный завод" - Потаповой Л.А. (доверенность от 01.06.2012 и Антоновой А.И. (доверенность от 01.06.2012),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия - Прошкиной С.В. (доверенность от 10.01.2012),

рассмотрев 30.07.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 01.12.2011 (судья Гарист С.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2012 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-7013/2011,

установил:

Открытое акционерное общество "Сортавальский дробильно-сортировочный завод", место нахождения: 186972, Республика Карелия, г. Сортавала, пос. Кирьявалахти, ул. Гранитная, д. 1, ОГРН 1021000944513 (далее - общество, ОАО "Сортавальский ДСЗ"), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия, место нахождения: 186792, Республика Карелия, г. Сортавала, ул. Гагарина, 7 (далее - инспекция, налоговый орган), о признании частично недействительным решения от 30.06.2011 N 1087.

Решением суда первой инстанции от 01.12.2011 заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением апелляционного суда от 22.03.2012 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение и постановление, ссылаясь на неправильное применение судами норм налогового законодательства и не соответствие выводов суда обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители общества отклонили их по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Сортавальский ДСЗ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 05.07.2008 по 12.10.2010. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 03.06.2011 N 1052 и после рассмотрения возражений общества вынесено решение от 30.06.2011 N 1087 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за занижение налога на прибыль, налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в размере 1 808 854 руб. 80 коп. и пунктом 2 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения. Этим решением обществу начислены пени по налогу на прибыль в размере 1 312 046 руб. 80 коп., по налогу на добавленную стоимость в размере 481 368 руб. 80 коп., по налогу на доходы физических лиц в размере 243 077 руб. 59 коп.; заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 6 508 004 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 536 270 руб. Основанием для доначисления спорных сумм послужили выводы налогового органа о том, что общество, в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 16 статьи 270 НК РФ, необоснованно учло в составе расходов стоимость безвозмездно переданных услуг по обслуживанию технологического процесса общества с ограниченной ответственностью "Сычевский производственно-технологический комбинат" (далее - ООО "СПТК") за апрель 2008 года в размере 4 647 738 руб. 87 коп., за май 2008 года - 2 427 293 руб. 70 коп., за август 2008 года - 1 335 249 руб. 78 коп., за октябрь 2008 года - 1 084 352 руб. 74 коп., за октябрь 2009 года - 78 569 руб. 98 коп., что привело к неполной уплате налога на прибыль. Инспекция также считает, что по этому эпизоду в нарушение абзаца второго подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 154, пункта 4 статьи 166 и подпункта 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ ОАО "Сортавальский ДСЗ" неправомерно занизило налогооблагаемую базу при исчислении налога на добавленную стоимость, при реализации безвозмездных услуг по обслуживанию технологического процесса завода ООО "СПТК" в сумме 9 573 205 руб. 07 коп., в том числе: за апрель 2008 года - на 4 647 738 руб. 87 коп., за май 2008 года - на 2 427 293 руб. 70 коп., за август 2008 года - на 1 335 249 руб. 78 коп., октябрь 2008 года - на 1 084 352 руб. 74 коп., октябрь 2009 года - на 78 569 руб. 98 коп.

Общество 13.07.2011 обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия на решение инспекции от 30.06.2011 N 1087; Управление решением от 12.08.2011 N 07-08/07788 оставило жалобу налогоплательщика без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением налогового органа в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафов по эпизодам, изложенным в пунктах 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4, 3.2.1, 4.1, 5.1.1 решения инспекции от 30.06.2011 N 1087, и оспорило его в арбитражный суд.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты по двум эпизодам.

1. Включение обществом в состав расходов стоимости услуг по обслуживанию технологического процесса общества с ограниченной ответственностью "Сычевский производственно - технологический комбинат" за апрель, май, август и октябрь 2008 года, а также за октябрь 2009 года.

Как следует из материалов дела, ОАО "Сортавальский ДСЗ" (исполнитель) в соответствии с договором от 29.12.2005 N СПТК 29/12 собственными силами и средствами оказывало ООО "СПТК" услуги по обслуживанию технологического процесса по переработке камня на заводе. Срок действия договора, на основании соглашений от 29.12.2007 и 01.01.2009, определен до 31.12.2008 и до 31.12.2009 соответственно. В договоре отсутствует цена на работы по обслуживание технологического процесса производства и не указан объем работ, необходимых для обслуживания технологического процесса производства. В соответствии с пунктом 3.1 договора размер платы за выполненные работы, оказанные услуги и порядок расчета должны определяться сторонами в протоколах согласования стоимости выполненных работ (оказанных услуг) на основании представленной исполнителем калькуляции.

Согласно протоколу согласования стоимости работ (оказанных услуг) и плановой калькуляции затрат от 30.06.2008 к договору от 29.12.2005 N СПТК29/12 стоимость работ (услуг), подлежащих выполнению за месяц, составляет:

- за оказание услуг по обслуживанию технологического процесса - 16 200 000 руб., в том числе НДС 18% - 2 471 186 руб. 44 коп.

- за оказание услуг железнодорожным цехом - 4 400 000 руб., в том числе НДС 18% - 671 186 руб. 44 коп.

В течение действия договора ОАО "Сортавальский ДСЗ" ежемесячно оказывало услуги по обслуживанию технологического процесса завода ООО "СПТК". Фактические расходы ОАО "Сортавальский ДСЗ" на обслуживание технологического процесса состоят из следующих затрат: амортизация основных средств; горюче-смазочные материалы; списание материалов в производство; заработная плата; налоги и сборы; услуги автокрана; услуги связи; аренда; расходы по сублизингу; электроэнергия; дезинсекция; дератизация; ремонт оборудования; услуги медкомиссии; спецодежда; молоко. Вышеперечисленные расходы на основании первичных документов (отчет о списании горюче-смазочных материалов, материальные отчеты по товарно-материальным ценностям, начисление заработной платы, начисление налогов от фонда оплаты труда, амортизация основных средств и др.) учитываются ОАО "Сортавальский ДСЗ" по дебету счета 20 "Основное производство" по виду затрат "Оказание услуг, обслуживание технологического процесса".

В соответствии с пунктами 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Статьей 270 НК РФ установлен перечень расходов, не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных в) и расходов, связанных с такой передачей.

В кассационной жалобе инспекция указывает, что общество, в нарушение порядка определения размера платы, установленного договором от 29.12.2005 N СПТК 29/12, не составляло калькуляции за фактически выполненные работы по обслуживанию технологического процесса. Счета-фактуры и акты по указанному договору составлялись на основании плановой калькуляции, последним числом каждого месяца, когда фактическая себестоимость выполненных работ еще не была сформирована. Поскольку заявитель предъявил к оплате только часть своих затрат, налоговый орган считает услуги, оказанные заявителем по обслуживанию технологического процесса ООО "СПТК" за август 2008 года в сумме 1 335 249 руб. 78 коп., безвозмездно переданными и полагает, что они не должны учитываться в составе расходов при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций. Аналогичное обоснование инспекция применила при расчете доначисленного налога на прибыль также за апрель, май, октябрь 2008 года и за октябрь 2009 года.

Суд кассационной инстанции считает необходимым отметить, что инспекция ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не указала причин количественного и суммового расхождения между данными, заявленными обществом в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2008 и 2009 годы, и данными бухгалтерского учета.

В отзыве на кассационную жалобу общество обоснованно указывает, что по итогам налоговых периодов (2008 год и 2009 год) им была получена прибыль, поскольку по итогам других месяцев предъявленные ООО "СПТК" к оплате суммы, были меньше фактически понесенных расходов.

Суд кассационной инстанции обращает особое внимание на то, что налоговым периодом по налогу на прибыль организаций является календарный год (пункт 1 статьи 285 НК РФ). Инспекция же, определяя размер недоимки по налогу на прибыль, учла только расхождения в сведениях, содержащихся в документах в отдельные месяцы проверяемых налоговых периодов, а именно за апрель, май, август, октябрь 2008 года и октябрь 2009 года.

Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении настоящего дела правильно применены положения пункта 1 статьи 252 и пункта 2 статьи 265 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, т.е. затраты, направленные на получение прибыли. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Инспекция не оспаривает тот факт, что затраты, понесенные обществом при обслуживании технологического процесса ООО "СПТК" направлены на получение прибыли. Кроме того, в плановой калькуляции, которую использовал налогоплательщик, было заложено 2,63% рентабельности. Общество в отзыве на кассационную жалобу указывает, что фактическая рентабельность за проверенные инспекцией налоговые периоды составила 25%.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа также поддерживает позицию суда первой инстанции, который указал в решении, что налоговый орган в ходе проверки конкретных налоговых периодов обязан не только доначислять неуплаченные налоги, но и принимать во внимание все выявленные показатели, влияющие на исчисление налогов. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за соответствующие налоговые периоды (пункт 4 статьи 89 НК РФ), а поэтому размер исчисленных инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом на дату завершения указанной проверки. Соответственно, при проведении выездной проверки налоговый орган должен установить итоговую налоговую обязанность проверяемого налогоплательщика с учетом всех имеющихся у него переплат и недоимок по налогам.

Также следует признать соответствующим обстоятельствам дела и представленным документам вывод судов о том, что несоответствие данных, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях за 2008 и 2009 годы, фактическим затратам за этот же период не привело к занижению налога на прибыль.

На основании изложенного суд кассационной инстанции находит жалобу инспекции в части данного эпизода не подлежащей удовлетворению.

По эпизоду, касающемуся правомерности принятия обществом к учету сумм убытков прошлых лет, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа также не находит оснований для удовлетворения жалобы инспекции.

В кассационной жалобе инспекция делает вывод, что общество не применило положения пункта 1 статьи 283, пункта 4 статьи 283 НК РФ и занизило налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год на 6 776 356 руб. (убытки прошлых лет).

Общество согласилось, что заявленная сумма убытка в размере 6 776 626 руб. завышена на 833 620 руб., так как допущена арифметическая ошибка при составлении декларации за 2008 год.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные ( понесенные) налогоплательщиком.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 8 статьи 274 НК РФ). В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, а также статьями 264.1, 268.1, 275.1, 280 и 304 НК РФ.

Перенос убытка на будущее налогоплательщик вправе осуществлять в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток, а убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет (пункт 2 статьи 283 НК РФ). При этом согласно пункту 4 статьи 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

С целью проверки правомерности принятия сумм убытков, уменьшающих налоговую базу в текущем налоговом периоде, налоговый орган направил обществу требование от 29.10.2010 N 2 о представлении документов, подтверждающих сумму убытка, полученного после 01.01.2002. Следует отметить, что в этом требовании отсутствует конкретный перечень документов, которые должен был представить налогоплательщик; фактически запрошенные документы касаются всей суммы убытков после 01.01.2002.

Письмом от 16.12.2010 N 10/2427 общество пояснило, что сумма убытка, полученного после 01.01.2002 и уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год на 6 776 356 руб., складывается из сумм: 1 325 529 руб. за 2003 год, 203 742 руб. за 2004 год, 5 247 355 руб. за 2006 год. Документы, подтверждающие сумму убытка за 2003 и 2004 годы, представить невозможно, так как истек 5-летний срок хранения документов в архиве предприятия. По суммам убытка за 2006 и 2008 годы предыдущей выездной проверкой выявлены нарушения, и исправления внесены в бухгалтерский и налоговый учет.

В кассационной жалобе инспекция обращает внимание суда кассационной инстанции на то, что в бухгалтерском учете на основании бухгалтерской справки от 25.09.2008 N 206 установлено, что по результатам предыдущей выездной проверки исправления по уменьшению сумм убытка не внесены. Другие документы по внесению исправлений, выявленных в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, отсутствуют. Налоговая инспекция считает, что в связи с отсутствием подтверждающих документов по суммам заявленного убытка право уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль в 2008 года у общества отсутствует.

В отзыве на кассационную жалобу общество указывает на следующие обстоятельства, правомерно принятые во внимание судами первой и апелляционной инстанций. Налогоплательщик при подаче апелляционной жалобы от 13.07.2011 в вышестоящий налоговый орган указал, что обществом в архиве найдены все необходимые документы, которые должны храниться в соответствии с пунктом 4 статьи 283 НК РФ; данные документы, ввиду их большого объема (2003, 2004 и 2006 годы) и ограниченных возможностей оргтехники могут быть представлены налоговому органу непосредственно на предприятии или при условии предоставления дополнительного времени - в виде копий.

Следует отметить, что оценки дополнительно представленным документам и пояснениям Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Карелия дано не было.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции заявитель представил документы в обоснование понесенных им убытков, в том числе счета-фактуры, накладные на отпуск товаров на сторону, акты выполненных работ, приходные ордера, материальные отчеты за ноябрь, декабрь 2003 года, август, сентябрь 2004 года, январь, февраль, март 2006 года.

Следует отметить, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит разъяснений о том, какие именно документы могут подтвердить объем убытка.

Суд кассационной инстанции также отмечает непоследовательность позиции инспекции. В актах предыдущих выездных налоговых проверок общества, от 10.2006 N 220 и от 25.08.2008 года, налоговый орган определял объем полученного убытка, следовательно, ранее все необходимые первичные документы были представлены налогоплательщиком, проверены инспекцией и последняя не оспаривала убыточность деятельности общества в те налоговые периоды, начиная с 2002 года.

Приведенный в кассационной жалобе довод инспекции о том, что обществом не были внесены исправления в бухгалтерский учет по результатам предыдущей налоговой проверки, отклоняется, поскольку данное обстоятельство не может являться основанием для непринятия суммы заявленного в декларации убытка, полученного в период после 01.01.2002, в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008 год. В заседании суда кассационной инстанции представители обществ пояснили, что все необходимые исправления в бухгалтерский учет были внесены.

Исходя из изложенного суд кассационной инстанции считает правильным вывод судов первой и апелляционной инстанций о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по данному эпизоду.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 01.12.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2012 по делу N А26-7013/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

О.А. Корпусова

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова