Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 ноября 2012 г. N Ф07-6389/12 по делу N А05-1368/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от открытого акционерного общества "Архангельское геологодобычное предприятие" Смирнова А.Е. (доверенность от 05.07.2012 N 49), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Ханталиной Л.С. (доверенность от 28.03.2012 N 02-10/01290) и Кудрявина В.С. (доверенность от 12.12.2011 N 02-10/05429),

рассмотрев 13.11.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Архангельское геологодобычное предприятие" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.04.2012 (судья Максимова С.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2012 (судьи Мурахина Н.В., Смирнов В.И., Чельцова Н.С.) по делу N А05-1368/2012,

установил:

Открытое акционерное общество "Архангельское геологодобычное предприятие", место нахождения: 163061, г. Архангельск, Троицкий пр., д. 168, ОГРН 1022900508036 (далее - ОАО "Архангельскгеолдобыча", Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительными: решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 163031, г. Архангельск, ул. Адмирала Кузнецова, д. 15, корп. 1 (далее - Инспекция), от 13.09.2011 N 07-20/458 в части уменьшения заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за I квартал 2011 года на 61 010 955 руб. и N 07-20/28, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Свободы, д. 33 (далее - Управление), от 09.11.2011 N 07-10/1/14780, принятого по итогам рассмотрения жалобы.

Решением суда первой инстанции от 17.04.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 31.07.2012, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит решение и постановление отменить и принять новый судебный акт - об удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

Податель жалобы полагает, что обоснованно отнес спорные налоговые вычеты к I кварталу 2011 года после завершения геологоразведочных работ на объекте, поскольку в рассматриваемом случае подлежал применению особый порядок заявления налоговых вычетов в отношении вновь создаваемого основного средства (карьера). Общество считает, что налоговые вычеты по НДС в части расходов на освоение природных ресурсов могут быть заявлены не ранее возникновения у налогоплательщика права на их учет в целях налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и в том порядке, который установлен нормами законодательства о налоге на прибыль. Кроме того, Общество указывает, что пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации не лишает налогоплательщика возможности в рамках судопроизводства обратиться за защитой своего права на возмещение НДС за пределами установленного срока. При этом судам следует учитывать противоречивость судебной практики, которая имела место в спорных периодах, и иные обстоятельства в совокупности.

В отзыве Инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Управление, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного заседания, своего представителя в суд кассационной инстанции не направило. Жалоба рассмотрена в отсутствие представителя Управления в соответствии со статьей 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Законность принятых по делу судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом декларации по НДС за I квартал 2011 года, по итогам которой составила акт от 02.08.2011 N 07-14-01/38/494 и с учетом возражений налогоплательщика приняла решения от 13.09.2011:

N 07-20/458 - об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу уменьшен неправомерно заявленный к возмещению НДС за I квартал 2011 года на 61 010 955 руб.;

N 07-20/28 - об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, которым Обществу отказано в возмещении 61 010 955 руб НДС за I квартал 2011 года.

Основанием для принятия указанных решений послужил вывод Инспекции о пропуске Обществом установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока подачи декларации (три года после окончания соответствующего налогового периода) с предъявлением Обществом к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным в его адрес закрытым акционерным обществом "Архангельскгеолразведка" (далее - ЗАО "Архангельскгеолразведка"), закрытым акционерным обществом "Центргеолразведка" (далее - ЗАО "Центргеолразведка") и государственным учреждением - Государственной комиссией по запасам полезных ископаемых Министерства природных ресурсов Российской Федерации (далее - Комиссия) в 2000-2004 годах.

Инспекция установила, что все необходимые условия для включения сумм НДС в состав налоговых вычетов, предусмотренные пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.1991 N 1992-1, действовавшего до 01.01.2001, а также пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ, соблюдены в 2000-2005 годах и подтверждены всеми необходимыми документами. Заявленные в декларации работы были приняты к бухгалтерскому учету и оплачены в период с 09.06.2000 по 24.01.2005, счета-фактуры соответствуют требованиям, установленным статьей 169 НК РФ. В силу указанного Инспекция пришла к выводу о том, что спорные налоговые вычеты по заявленным операциям подлежали включению в налоговые периоды 2000-2005 годов.

Управление решением от 09.11.2011 N 07-10/1/14780 оставило оспариваемые решения Инспекции без изменения.

Общество оспорило решения налоговых органов в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований, сделав вывод об отсутствии у Общества в I квартале 2011 года права на спорные налоговые вычеты по НДС, поскольку условия для включения спорных сумм НДС в вычеты были им соблюдены в налоговые периоды 2000-2005 годов, а в рамках предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетнего срока заявитель своим правом на предъявление налоговых вычетов не воспользовался.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы, считает принятые по делу судебные акты не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно материалам дела ОАО "Архангельскгеолдобыча" имеет лицензию от 14.03.1996 серии АРХ N 00248 КР сроком действия до 29.12.2018 на геологическое изучение, разведку и последующую разработку месторождения алмазов на Верхотинской площади на участке недр, расположенном на территории Приморского и Мезенского районов Архангельской области.

В налоговой декларации по НДС за I квартал 2011 года Общество заявило налоговые вычеты в размере 61 010 955 руб. в отношении работ, выполненных привлеченными им подрядчиками на указанном месторождении в период 2000-2004 годов.

Общество заключило с ЗАО "Архангельскгеолразведка" договоры подряда: от 03.01.2001, от 05.12.2001 N 22/01-ДП, от 25.12.2001, от 05.02.2003 N 01/03-ДП, от 23.03.2004 N 20/04-ДП и 04 А 150, от 20.01.2004 N 03/04-ДП.

В соответствии с данными договорами ЗАО "Архангельскгеолразведка" в 2001-2004 годах осуществило для Общества следующие виды работ: разведочное бурение скважин, геостатическая обработка материалов, подготовка отчетов, поисковое бурение, бурение гидрогеологических скважин, наземные геофизические работы, режимные наблюдения, опытно-фильтрационные работы; проведение работ по поискам и оценке выявленных при этом кимберлитовых трубок и разведке месторождения им. В. Гриба (поисковое бурение, оценка выявленных при этом кимберлитовых трубок, составление проекта на разведку, бурение разведочных скважин, бурение скважин большого диаметра, плата за пользование недрами, изучение алмазов, инженерно-геологическое изучение керна, мониторинг фауны, прогнозы условий разработки, мониторинг водных экосистем, проведение экологических работ, изучение отходов для закладки выработанного пространства при эксплуатации трубки им. В. Гриба, бурение шурфоскважин, разработка технологии тяжелосреднего обогащения алмазосодержащих руд месторождения им. В. Гриба, защита запасов в ГКЗ, камеральные работы и т.д.), проведение поисковых и геологоразведочных работ на Верхотинской площади (сейсморазведка, плата за недра, предполевые работы и проектирование, бурение заверочных скважин, обработка результатов сейсморазведки, магниторазведка, изучение микроалмазов переинтерпретация данных, электроразведка и т.д.) проведение инженерно-геологических изысканий по обустройству месторождения алмазов им. В. Гриба (маршруты, горные работы, бурение скважин ручным комплектом, опытно-фильтрационные работы, топографо-геодезические работы, колонковое бурение, камеральные работы), оценочные работы на трубке им. В. Гриба.

ЗАО "Центргеолразведка" по договору от 07.07.2003 N 136/03-ДП, выполнило для Общества работы по подготовке и проведению технологических процессов на месторождении им. В. Гриба.

Комиссия в соответствии с условиями договора от 21.11.2001 N 98/2001 осуществила для Общества государственную экспертизу материалов "ТЭО разведочных кондиций и отчет с подсчетом запасов по месторождению алмазов им. В.Гриба".

Выполнение указанных работ подтверждено представленными в материалы дела и на проверку актами выполненных работ, счетами-фактурами и другими документами.

Затраты, понесенные по названным договорам, Общество учитывало на счете 08 бухгалтерского учета в качестве капитальных вложений во вновь создаваемый объект основных средств, а НДС, предъявленный подрядчиками, аккумулировало на счете 19 и к вычету не предъявляло.

Приказом от 31.12.2010 N 178 Общество признало геологоразведочные работы на месторождении алмазов им. В. Гриба завершенными 31.10.2010, в связи с чем 19.04.2011 подало налоговую декларацию по НДС за I квартал 2011 года, в которой заявило вычеты в качестве работ, выполненных в 2000-2004 годах.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2005), только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов. С 01.01.2005 условие об оплате приобретенных товаров (работ, услуг) исключено из названной нормы закона.

Из статьи 169 НК РФ следует, что основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура, который должен быть составлен с соблюдением требований к оформлению, изложенных в пунктах 5 и 6 названной статьи.

Таким образом, условиями для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) в спорные налоговые периоды являлись:

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и их принятие на учет (оприходование) в установленном порядке;

- фактическая уплата сумм НДС, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг);

- наличие надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг).

Суды, исследовав имеющиеся в деле доказательства, установили, что заявленные в декларации спорные работы произведены контрагентами с целью установления наличия на Верхотинской площади и месторождении им. В. Гриба полезных ископаемых, исследования полученного материала, обустройства месторождения алмазов им. В. Гриба и направлены на добычу полезных ископаемых на территории проведения геологоразведочных работ и их последующую реализацию, а следовательно, указанная деятельность в силу пункта 1 статьи 146 НК РФ является объектом обложения НДС.

Судами установлено, что выполненные работы Обществом были оплачены и поставлены на учет в 2000-2005 годах. Все документы, необходимые для подтверждения права на налоговый вычет в соответствии с нормами налогового законодательства, у Общества имелись и были представлены к проверке.

На основании указанного суды сделали правильный вывод о том, что уже в 2000-2005 годах у Общества имелись предусмотренные законодательством условия для заявления в указанные периоды спорных вычетов по НДС, а следовательно, и право на их предъявление.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока на подачу налоговой декларации после окончания соответствующего налогового периода.

Поскольку Обществом налоговая декларация подана только 19.04.2011, то суды сделали обоснованный вывод о пропуске налогоплательщиком установленного законом трехлетнего срока для предъявления налоговых вычетов, в связи с чем у него отсутствовали основания для уменьшения суммы исчисленного налога на сумму налоговых вычетов по НДС в размере 61 010 954 руб. 99 коп. в налоговой декларации по НДС за I квартал 2011 года.

Ссылка Общества на неправильное отражение им на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций до I квартала 2011 года, что, по его мнению, является свидетельством несоблюдения им ранее обязательного условия для предъявления налоговых вычетов (принятие на учет выполненных работ), обоснованно отклонена судами.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество приняло на учет затраты, связанные с оплатой выполненных контрагентами работ. Неправильное отражение данных затрат на другом счете не имеет правового значения в рамках положений статьи 172 НК РФ об условиях применения налоговых вычетов, поскольку для налоговых вычетов важен сам факт оприходования товара (работ, услуг) в бухгалтерском учете.

Ввиду изложенного суды правомерно признали законными оспоренные заявителем решения налогового органа, которыми Обществу отказано в принятии к вычету спорных вычетов по НДС по налоговой декларации за I квартал 2011 года по операциям, которые относятся к налоговым периодам 2000-2005, в связи с пропуском срока на подачу налоговой декларации.

Не принимается указанная в жалобе ссылка на отклонение судами довода Общества о том, что спорные налоговые вычеты относятся к затратам по созданию объекта основных средств, который в будущем будет введен в эксплуатацию.

Суды, изучив материалы дела, в обжалуемых судебных актах указали, что Общество действительно вело учет спорных затрат в качестве капитальных вложений по объекту строительства (карьер) до 2011 года и по настоящее время.

При этом суды правильно указали и на то, что в период с 2001 по 2005 год Налоговым кодексом Российской Федерации был предусмотрен особый порядок применения налоговых вычетов, относящихся к объектам капитального строительства. Такие вычеты в силу пункта 5 статьи 172 НК РФ производились по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основного средства) (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства. Прежний порядок применения налоговых вычетов (по мере ввода в эксплуатацию объектов основных средств) по объектам капитального строительства, по которым суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, сохранен по настоящее время Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Именно в отношении указанных работ действовал иной, отличный от общеустановленного и отраженного в пункте 1 статьи 171 НК РФ порядок принятия к вычету "входного" НДС.

Как следует из обжалуемых судебных актов, указанное обстоятельство не заявлялось Обществом в предусмотренном налоговым законодательством порядке, а также в рамках предмета настоящего спора в качестве довода или аргумента. В связи с этим суды обоснованно не исследовали его и не давали ему оценки, а потому не исключили иные, предусмотренные налоговым законодательством возможности заявления Обществом спорных налоговых вычетов.

Неправомерен и довод жалобы о том, что нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации прямо не урегулирован порядок применения налоговых вычетов, относящихся к расходам на проведение геологоразведочных работ, а потому подлежит применению особый порядок учета спорных затрат, предусмотренный для исчисления налога на прибыль (статьи 261 и 325 НК РФ). По мнению заявителя, поскольку расходы на освоение природных ресурсов в части геологоразведочных работ принимаются в целях налогообложения прибыли только по завершении соответствующих работ и не единовременно, а равномерно в течение 12 месяцев, то налоговые вычеты по НДС в части расходов на освоение природных ресурсов могут быть заявлены не ранее возникновения у налогоплательщика права на их учет в целях налогообложения прибыли.

Согласно статье 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

В спорном случае порядок обложения НДС регулируется нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, которыми определены все элементы обложения этим налогом, в том числе и порядок заявления вычетов по НДС, независимо от того, к какой сфере предпринимательской деятельности относится объект налогообложения (операции по реализации товаров, работ, услуг), что исключает применение к спорным правоотношениям норм налогового законодательства, регулирующего правоотношения по иному налогу.

Другие доводы кассационной жалобы не опровергают выводов судов, в связи с чем подлежат отклонению.

Кассационная инстанция считает, что дело рассмотрено судами полно и всесторонне в соответствии с нормами материального и процессуального права, выводы, изложенные в обжалуемых судебных актах, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам и действующему законодательству, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.04.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2012 по делу N А05-1368/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества "Архангельское геологодобычное предприятие" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Л.В. Блинова О.Р. Журавлева