Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 декабря 2012 г. N Ф07-5963/12 по делу N А42-7479/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Журавлевой О.Р., Пастуховой М.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Крикуновой О.О. (доверенность от 06.11.2012 N 14-09/05047@), Миронова С.А. (доверенность от 16.04.2012 N 14-09/01696) от открытого акционерного общества "Апатит" Андриевской О.С. (доверенность от 25.01.2011 N 1-261),

рассмотрев 29.11.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам на решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.05.2012 (судья Романова А.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2012 (судьи Загараева Л.П., Семиглазов В.А., Сомова Е.А.) по делу N А42-7479/2011,

установил:

Открытое акционерное общество "Апатит", место нахождения: 184250, Мурманская обл., г. Кировск, Ленинградская ул., д. 1, ОГРН 1025100561012 (далее - ОАО "Апатит", Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Комсомольская, д. 2, ОГРН 1045100220505 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения налогового органа от 04.07.2011 N 26 и требования от 03.08.2011 N 227.

Решением суда первой инстанции от 14.05.2012, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2012, заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить принятые по делу судебные акты и отказать заявителю в удовлетворении его требований.

По мнению подателя жалобы, выводы судов о том, что комиссионер не относится к лицам, поименованным в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку его деятельность в рамках договора комиссии является посреднической, а названная норма не распространяется на услуги по посреднической деятельности, противоречат подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ и сложившейся арбитражной практике.

Также Инспекция указывает на то, что судами в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не принят во внимание довод налогового органа об оказании Обществу в рамках договора комиссии услуг по таможенному оформлению экспортируемых товаров после их помещения под таможенный режим экспорта.

В отзыве на кассационную жалобу ОАО "Апатит", полагая доводы кассационной жалобы налогового органа несостоятельными, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - возражения на них.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную проверку уточненной налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за IV квартал 2010 года.

В ходе проверки Инспекция установила, что суммы НДС по счетам-фактурам комиссионера - общества с ограниченной ответственностью "Балаковские минеральные удобрения" (далее - ООО "БМУ", комиссионер), начисленным на суммы комиссионного вознаграждения, неправомерно включены в состав налоговых вычетов по операциям, связанным с реализацией минеральных удобрений за пределы территории Российской Федерации.

По мнению налогового органа услуги комиссионера непосредственно связаны с реализацией товаров на экспорт и его вознаграждение в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ должно облагаться НДС по ставке 0%. Соответственно, комиссионер обязан был выставлять Обществу счета-фактуры с указанием ставки НДС 0%, при условии, что товары (минеральные удобрения) были помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций.

Поскольку, как указано налоговым органом, счета-фактуры на оплату комиссионного вознаграждения выставлялись после помещения товаров под таможенный режим экспорта, применение комиссионером ставки НДС 18% с последующим предъявлением Обществом к вычету сумм предъявленного по этой ставке НДС является неправомерным.

По итогам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 04.07.2011 N 26, которым Обществу доначислено 293 425 руб. НДС и 9 528 руб. 97 коп. пеней.

Этим же решением ОАО "Апатит" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 58 685 руб.

На основании указанного решения Инспекция выставила в адрес Общества требование N 227 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 03.08.2011.

В результате рассмотрения Управлением Федеральной налоговой службы по Мурманской области апелляционной жалобы Общества, оспариваемые ненормативные акты налогового органа оставлены без изменения (решение от 22.09.2011 N 530).

Общество, не согласившись с решением Инспекции от 04.07.2011 N 26 и требованием N 227, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, заслушав пояснения представителей Инспекции и Общества, считает, что судебные инстанции, удовлетворяя требования заявителя, правомерно основывались на следующем.

Из материалов дела видно, что Общество (комитент) заключило договор комиссии от 01.09.2009 N 1/БМУ/апатит/09-10-352 с ООО "БМУ" (комиссионер).

По условиям пункта 1.1 указанного договора комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение от своего имени и за счет комитента совершать сделки по реализации принадлежащего комитенту товара по максимально возможной цене, ассортимент и количество которого устанавливаются в дополнительных соглашениях (комиссионные поручения), являющихся неотъемлемой частью договора.

В соответствии с принятыми на себя договорными обязательствами по реализации товаров ООО "БМУ" заключило с иностранными компаниями контракты:

- от 18.06.2010 N 040/BMF/LNZ/10-03-142;

- от 15.06.2010 N 756/BMF/MKT/10-03-136;

- от 11.05.2010 N 756/BMF/АМ/10-03-113;

- от 02.07.2010 N 756/BMF/АМ/10-03-164.

В подтверждение оказанных комиссионером услуг заявитель представил отчеты комиссионера за июль-август 2010 года (том дела 2, листы 29-32) и счета-фактуры от 31.07.2010 N 61287, от 31.07.2010 N 61828, от 31.07.2010 N 62560 на уплату комиссионного вознаграждения.

Сумма НДС, заявленная Обществом к возмещению из бюджета, по данным счетам-фактурам составила 293 425 руб. 17 коп. Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Общество надлежащим образом отразило в книге покупок выставленные комиссионерами счета-фактуры (с указанием ставки НДС 18%) на оплату комиссионных услуг по реализации товара.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В силу пункта 1 статьи 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 ГК РФ), а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение (пункт 1 статьи 991 ГК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложению по налоговой ставке 0% подлежат работы, услуги, непосредственно связанные с экспортом.

Эти положения Кодекса (в редакции, действующей в проверяемый период) распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемых российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), а также иные подобные работы (услуги).

Таким образом, положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяются на налогоплательщиков, которые непосредственно выполняют работы (оказывают услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров.

Комиссионер к вышеуказанным лицам не относится, поскольку он как посредник при реализации товаров не оказывает комитенту услуги, подобные тем, которые поименованы в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Как установлено судебными инстанциями и подтверждается материалами дела, согласно договору комиссии комиссионер представляет комитенту два отчета: отчет по продукции и отчет по возмещаемым расходам.

В отчете по продукции указываются данные о реализации товара, а в Отчете по возмещаемым расходам указываются данные о понесенных при выполнении комиссионных поручений расходах.

Из содержания отчетов по продукции не усматривается, что в состав оговоренного сторонами в договоре комиссионного вознаграждения включалась стоимость транспортных или иных расходов, связанных с перевозкой грузов.

Услуги по транспортировке, хранению, экспедированию товара, переданного на комиссию, оказывались не комиссионером, а третьими лицами. Расходы на оплату данных услуг не включались в состав комиссионного вознаграждения, а возмещались ОАО "Апатит" комиссионеру на основании отчетов по возмещаемым расходам, что налоговым органом не опровергается.

Суды первой и апелляционной инстанции установили, что расходы, связанные с исполнением договоров, заключенных комиссионером с поставщиками работ, услуг, выставлялись в полном объеме Обществу и не формировали у комиссионера выручку от реализации посреднических услуг.

Материалами дела подтверждается, что комиссионное вознаграждение рассчитывалось только исходя из отчетов комиссионера по продукции, исключая данные, указанные в отчетах по возмещаемым расходам. Эти результаты исследования судами доказательств по делу Инспекцией также не оспариваются.

Поскольку в рассматриваемом случае оказанные комиссионером посреднические услуги по заключению договоров на реализацию товаров не подпадают под перечень работ, услуг, приведенный в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, не имеет правового значения то обстоятельство, оказывались ли эти услуги до помещения товаров под таможенный режим экспорта либо после такового.

Вместе с тем судами обеих инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что сделки с иностранными контрагентами заключены комиссионером ранее помещения товаров под таможенный режим экспорта.

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Налоговым органом не оспаривается, что Общество представило в налоговый орган все необходимые документы, подтверждающие сумму заявленных налоговых вычетов.

Доводы жалобы Инспекции о том, что ООО "БМУ" неправомерно предъявило Обществу сумму НДС по оказанным посредническим услугам по ставке 18% противоречат материалам дела.

Следует признать, что эти доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств и не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права. Несогласие Инспекции с правовой оценкой доказательств и позиций сторон, несмотря на правильное установление судами фактических обстоятельств дела и правильное применение ими норм материального права, не может служить достаточным основанием для отмены принятых по делу судебных актов в обжалуемой налоговым органом части.

Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа,

постановил:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.05.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2012 по делу N А42-7479/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова