Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 ноября 2012 г. N Ф07-6853/12 по делу N А05-5211/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Корабухиной Л.И., Морозовой Н.А.,

рассмотрев 28.11.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.06.2012 (судья Меньшикова И.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2012 (судьи Чельцова Н.С., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-5211/2012,

установил:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, МИФНС N 8) обратилась в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к отделению вневедомственной охраны Отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации по Устьянскому району (далее - ОВО ОМВД России по Устьянскому району) о взыскании 3 909 844 руб. 22 коп., в том числе в доход бюджета субъекта Российской Федерации 2 576 957 руб. 32 коп. налога на прибыль, 439 262 руб. 02 коп. пеней, 257 695 руб. 73 коп. штрафа; в доход федерального бюджета 481 074 руб. 90 коп. налога на прибыль, 106 164 руб. 42 коп. пеней, 48 107 руб. 49 коп. штрафа, а также 582 руб. 34 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Решением суда от 21.06.2012 с ОВО ОМВД России по Устьянскому району взыскано 3 604 458 руб. 66 коп., в том числе в доход бюджета субъекта Российской Федерации 2 576 957 руб. 32 коп. налога на прибыль, 439 262 руб. 02 коп. пеней, 800 руб. штрафа; в доход федерального бюджета 481 074 руб. 90 коп. налога на прибыль, 106 164 руб. 42 коп. пеней, 200 руб. штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 14.09.2012 решение суда от 21.06.2012 оставлено без изменения.

В порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционным судом произведено процессуальное правопреемство - замена ОВО ОМВД России по Устьянскому району на его процессуального правопреемника - федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" (место нахождения: г. Архангельск, пр. Ломоносова, д. 201, ОГРН 1022901535062; далее - Учреждение, ФГКУ УВО УМВД России по Архангельской области) в связи с прекращением деятельности путем реорганизации в форме слияния 26.06.2012.

В кассационной жалобе Учреждение, ссылаясь на несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела и на неправильное применение норм материального права, просит решение и постановление судов отменить в части отказа в удовлетворении требований и принять новый судебный акт. Податель жалобы указывает, что средства, полученные заявителем в проверяемом периоде в качестве платы за услуги по охранной деятельности, не являются объектом обложения налогом на прибыль, поскольку расходы Учреждения, связанные с осуществлением коммерческой деятельности по охране имущества юридических и физических лиц по договорам в проверяемом периоде превысили доходы от данной деятельности, вследствие чего налогооблагаемая база по налогу на прибыль не возникла.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит судебные акты оставить без изменения.

Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте слушания дела, однако представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, МИФНС N 8 провела выездную налоговую проверку ОВО ОМВД России по Устьянскому району по вопросам правильности исчисления, уплаты и перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 06.12.2011 N 13-15/1/37 и принято решение от 30.12.2011 N 13-15/1/38 о привлечении отделения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде 305 803 руб. 22 коп. штрафа, предложении уплатить 3 058 032 руб. 22 коп. недоимки по налогу на прибыль, 545 426 руб. 44 коп. пеней по налогу на прибыль в сумме и 582 руб. 34 коп. пеней по НДФЛ.

Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области апелляционная жалоба налогоплательщика на решение Инспекции от 30.12.2011 N 13-15/1/38 оставлено без изменения.

Налоговый орган выставил в адрес ОВО ОМВД России по Устьянскому району требование N 228 по состоянию на 08.02.2012 с предложением в срок до 29.02.2012 уплатить вышеуказанные суммы налога на прибыль, соответствующие ему пени, штраф, пени по НДФЛ.

Поскольку названное требование Инспекции оставлено ОВО ОМВД России по Устьянскому району без исполнения, налоговый орган, ссылаясь на положения подпункта 1 пункта 2 статьи 45 НК РФ, обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании соответствующих сумм налога, пеней, штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанций, частично удовлетворяя требования заявителя, признали доначисление налога на прибыль 3 604 458 руб. 66 коп., в том числе в доход бюджета субъекта Российской Федерации 2 576 957 руб. 32 коп. налога на прибыль, 439 262 руб. 02 коп. пеней, 800 руб. штрафа; в доход федерального бюджета 481 074 руб. 90 коп. налога на прибыль, 106 164 руб. 42 коп. пеней, 200 руб. штрафа правомерным. В остальной части требований по штрафу суд отказал Инспекции в удовлетворении требований.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы.

Плательщиками налога на прибыль, как указано в пункте 1 статьи 246 НК РФ, являются российские организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. К доходам в целях главы 25 указанного Кодекса относятся согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень средств целевого финансирования и целевых поступлений, которые не учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль при использовании их получателями по целевому назначению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются российские организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. К доходам в целях главы 25 Кодекса относятся согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень средств целевого финансирования и целевых поступлений, которые не учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль при использовании их получателями по целевому назначению.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации неоднократно рассматривал вопросы налогообложения подразделений вневедомственной охраны. В отношении налога на прибыль суд надзорной инстанции ранее признавал, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 НК РФ.

Указанный вывод содержится в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2002 N 12385/01 и от 21.10.2003 N 5953/03 и основан на нормах статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон "О милиции") и Положении о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение), согласно которым финансирование милиции осуществляется как за счет средств бюджетной системы Российской Федерации, так и средств, поступающих от организаций на основе заключенных договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации. Содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Исходя из названных актов законодательства Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал на наличие особого способа целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные платные услуги, что позволило квалифицировать соответствующие поступления в качестве доходов, не учитываемых на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" из статьи 35 этого Закона "О милиции" исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров. Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых Постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" из пункта 10 Положения исключены пункты о содержании вневедомственной охраны за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников; также утратил силу пункт 11 этого Положения.

Согласно действующей редакции Положения вневедомственная охрана в установленном порядке и в пределах своей компетенции самостоятельно решает вопросы финансово-хозяйственной и договорной деятельности. Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами. Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В федеральных законах о федеральных бюджетах на 2007, 2008, 2009 годы определено, что средства, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытые в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Пункт 3 статьи 6 Федерального закона от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" содержит аналогичное положение.

Следовательно, полученные в 2008-2010 годах подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, средства являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг) и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае ответчик имеет открытый в Управлении Федерального казначейства по Архангельской области внебюджетный лицевой счет по учету средств от приносящей доход деятельности. Средства, полученные заявителем по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, поступали на этот счет, в полном объеме перечислены в доход федерального бюджета.

На основании изложенного кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о наличии у ФГКУ УВО УМВД России по Архангельской области в спорных периодах обязанности учитывать выручку от реализации услуг по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и уплачивать с указанной суммы налог на прибыль.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац третий пункта 1 статьи 321.1 Кодекса).

В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств (пункт 2 статьи 321.1 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 321.1 Кодекса, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала (с 01.01.2006 включены расходы на ремонт основных средств, приобретенных за счет бюджетных средств) за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Судебные инстанции исследовали доводы налогоплательщика о размере действительной, имеющейся у налогоплательщика обязанности по уплате налога на прибыль и обоснованно признали довод Учреждения о том, что в проверяемые периоды у ответчика не возникло налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, поскольку его расходы превысили доходы от деятельности по охране объектов по договорам, документально не подтвержденными.

Учреждение не отрицает, что финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств, заработная плата осуществлялось за счет федерального бюджета. Данные расходы при исчислении налога на прибыль не учитывались. Вместе с тем иные расходы ФГКУ УВО УМВД России по Архангельской области не заявлены и документально не подтверждены.

Штраф по налогу на прибыль в сумме 305 803 руб. 22 коп. рассчитан налоговым органом верно, налоговая ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ применена правомерно, однако суды обоснованно посчитали, что размер данного штрафа подлежит снижению в порядке статей 112, 114 НК РФ.

Согласно частям 1 и 2 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в установленных Налоговым кодексом Российской Федерации размерах.

Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Приведенный в статье 112 НК РФ перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.

Таким образом, положения статей 112 и 114 НК РФ предусматривают право суда устанавливать и учитывать обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при наложении санкций за налоговые правонарушения в определенном законодательством о налогах и сборах порядке.

Исходя из решения, налоговым органом указанные обстоятельства не проверялись и не учитывались при определении размера санкций.

Согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера, подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. Поэтому суды обоснованно снизили размер штрафа до 800 руб. в доход субъекта и до 200 руб. в доход федерального бюджета.

Поскольку направленное Инспекцией в адрес учреждения требование N 228 об уплате налога, пени, штрафа, которым предложено уплатить недоимку, не исполнено налогоплательщиком, Инспекция правомерно обратилась в суд за взысканием задолженности бюджетного учреждения в судебном порядке и суды обоснованно удовлетворили требования частично.

С Учреждения в доход федерального бюджета следует взыскать 2000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции, с учетом результатов рассмотрения жалобы и удовлетворением ходатайства о предоставлении отсрочки по уплате госпошлины.

Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследовали имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применили нормы материального и процессуального права, поэтому оснований для отмены судебных актов нет.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.06.2012 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2012 по делу N А05-5211/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" - без удовлетворения.

Взыскать с федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области" в доход федерального бюджета 2000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

Л.В. Блинова

Судьи

Л.И. Корабухина Н.А. Морозова