Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 декабря 2012 г. N Ф07-2263/12 по делу N А52-1323/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Пастуховой М.В.,

с ведением протокола помощником судьи Ильиной С.О.,

при участии индивидуального предпринимателя Маркова А.С. и его представителя Орлова Н.П. (доверенность от 02.07.2012 N 1), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области Николаева А.В. (доверенность от 23.05.2012 N 102),

рассмотрев 20.12.2012 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Псковской области, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 17.08.2012 по делу N А52-1323/2011 (судья Манясева Г.И.),

установил:

Индивидуальный предприниматель Марков Аркадий Сергеевич (ОГРНИП 304602736500358) обратился в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области, место нахождения: 180017, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2а, ОГРН 1046000330683 (далее - Инспекция), от 22.06.2010 N 16-06/154.

Решением суда первой инстанции от 20.09.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 16.01.2012, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 34 250 руб., по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 2965 руб., начисления 3847 руб. 85 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов, а также в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 и пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафов в общей сумме 1 392 382 руб. 40 коп. В удовлетворении остальной части заявленных предпринимателем Марковым А.С. требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 13.04.2012 отменил вынесенные судами решение и постановление и направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Псковской области.

После нового рассмотрения дела решением суда первой инстанции от 17.08.2012 решение Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154 с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области (далее - Управление) от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп признано недействительным как несоответствующее налоговому законодательству.

Налоговый орган обжаловал решение суда в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд, направив вместе с апелляционной жалобой ходатайство о восстановлении пропущенного срока ее подачи. Определением суда от 23.10.2012 апелляционная жалоба возвращена Инспекции на основании пункта 3 части 1 статьи 264 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в связи с истечением срока на ее подачу и отказом в его восстановлении.

Согласно части 1 статьи 273 АПК РФ решение суда первой инстанции может быть обжаловано в кассационном порядке в случае, если апелляционным судом отказано в восстановлении пропущенного срока на подачу апелляционной жалобы.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, просит отменить вынесенное по делу решение и принять новый судебный акт.

Податель жалобы считает необоснованным вывод суда о том, что решение Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп не соответствует законодательству о налогах и сборах.

По ходатайству Инспекции кассационная жалоба рассмотрена в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи в соответствии со статьей 153.1 АПК РФ при содействии Арбитражного суда Псковской области.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель, считая принятое по делу решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы, а предприниматель и его представитель возражали против ее удовлетворения. Представитель Инспекции заявил, что считает законным и обоснованным принятое по результатам выездной налоговой проверки решение от 22.06.2010 N 16-06/154 с учетом изменений, внесенных решением Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) предпринимателем Марковым А.С. в бюджет всех налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008. В ходе проверки Инспекция признала неправомерным исчисление и уплату предпринимателем единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) с дохода от деятельности по оказанию услуг по установке и техническому обслуживанию домофонов. Налоговый орган пришел к выводу о том, что в 2007-2008 году предприниматель Марков А.С. обязан был облагать выручку от оказания этих услуг налогами по общей системе налогообложения, то есть уплачивать НДФЛ, ЕСН и налог на добавленную стоимость (далее - НДС). По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 18.05.2010 N 16-06/036 и принято решение от 22.06.2010 N 16-06/154 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предпринимателю доначислено и предложено уплатить 1 782 797 руб. НДС, 1 217 129 руб. НДФЛ, 442 218 руб. ЕСН и 629 823 руб. 09 коп. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов. Кроме того, предприниматель Марков А.С. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, пунктом 2 статьи 119 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафов в общей сумме 3 775 897 руб. 10 коп.

Управление решением от 16.08.2010 N 08-08/4866 оставило без изменения обжалованное предпринимателем в апелляционном порядке решение налогового органа.

Предприниматель оспорил решение Инспекции в арбитражном суде.

При первоначальном рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что в проверенном периоде предприниматель в отношении спорных услуг должен был применять не систему налогообложения в виде ЕНВД, а общий режим налогообложения или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН). Заявитель на УСН не переходил, поэтому суды посчитали, что налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС. В то же время, поскольку при определении налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН за 2007 и 2008 годы налоговый орган не произвел зачет уплаченных налогоплательщик сумм ЕНВД за эти налоговые периоды, суды признали частично недействительным оспариваемое решение Инспекции. Кроме того, принимая во внимание положения статей 112 и 114 НК РФ, суды уменьшили размер наложенных по решению налогового органа штрафов до 268 000 руб.

Суд кассационной инстанции признал правильным вывод судов о том, что оказанные предпринимателем в спорном периоде услуги по установке и обслуживанию домофонов не подлежали обложению ЕНВД, обратив внимание на то, что эти услуги (установка домофонов для частных домовладений) включены в перечень бытовых услуг, предусмотренный Общероссийским классификатором ОК 002-93, приказом Росстандарта от 23.12.2010 N 1072-ст, с 01.04.2011, в силу чего только с этой даты эти услуги подлежат обложению специальным налогом - ЕНВД.

Однако кассационная инстанция отменила вынесенные по делу решение и постановление и направила дело на новое рассмотрение, признав несоответствующим обстоятельствам дела вывод судов о том, что предприниматель Марков А.С. в отношении спорных услуг должен был применять общую систему налогообложения. Как указал суд, из имеющегося в материалах дела информационного письма Инспекции 27.12.2012 N 18-06/387 следует, что налогоплательщик в 2006 году подавал заявление о переходе на УСН с 01.01.2007.

После рассмотрения дела в суде кассационной инстанции Управление на основании статьи 31 НК РФ решением от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп (том 5, листы 61-63) изменило решение Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154. С учетом этого решения вышестоящего налогового органа предпринимателю предложено уплатить 868 567 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и 177 715 руб. 64 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 119 НК РФ, в виде взыскания штрафов в общей сумме 417 436 руб.

При новом рассмотрении дела суд, исследовав и оценив доказательства, установил, что в 2007-2008 годах предприниматель в отношении спорного вида деятельности имел право применять УСН. Иначе говоря, предприниматель в этот период не являлся плательщиком НДС, НДФЛ и ЕСН и у него не имелось обязанности по представлению налоговых деклараций по этим налогам.

Данные обстоятельства, как указал суд, исключают законность и обоснованность принятого Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки решения от 22.06.2010 N 16-06/154, которым налогоплательщику были доначислены налоги по общей системе налогообложения.

Кроме того, суд проверил законность и обоснованность вынесенного в порядке пункта 3 статьи 31 НК РФ решения Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп и пришел к выводу, что оно не соответствует законодательству о налогах и сборах. Суд посчитал, что принятие вышестоящим налоговым органом решения о взыскании с предпринимателя налоговых платежей, не указанных в оспариваемом решении Инспекции, фактически означает осуществление контрольной функции за деятельность нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной налоговым законодательством.

На основании изложенного суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа с учетом решения вышестоящего налогового органа от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает, что решение суда подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в тот же суд.

Согласно положениям частей 1-5 части 1 статьи 199, частей 2, 4 и 5 статьи 200 и статьи 201 АПК РФ рассмотрение дела об оспаривании ненормативного правового акта в арбитражном суде происходит исходя из требования заявителя и оснований, по которым он считает ненормативный акт незаконным, а свои права нарушенными.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 22.04.2010 N 595-О-О отметил, что по смыслу пункту 3 статьи 31 НК РФ решение вышестоящего налогового органа имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов. При этом такое решение не выводится из сферы судебного контроля: налогоплательщик, усматривающий вследствие отмены (изменения) решения нижестоящего налогового органа нарушение своих прав и законных интересов, может обратиться за их защитой в суд (пункт 1 статьи 22 НК РФ). У суда при наличии соответствующей жалобы имеется возможность проверить обоснованность решения вышестоящего налогового органа.

Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации гарантирует истцу (заявителю) право на соединение в одном заявлении нескольких требований, связанных между собой по основаниям возникновения или представленным доказательствам. Соединение в одном иске нескольких требований, позволяющее разрешить связанные между собой по основаниям возникновения или доказательствам споры в одном производстве, направлено на обеспечение процессуальной экономии и предотвращение принятия противоречащих друг другу судебных актов, а, следовательно, на достижение в возможно короткий срок правовой определенности, которая также является необходимым элементом права на суд в понимании статьи 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод.

Статьей 46 АПК РФ также гарантируется право на предъявление иска к нескольким ответчикам (процессуальное соучастие) в том случае, если предметом спора являются общие обязанности нескольких ответчиков либо обязанности нескольких ответчиков имеют одно основание.

Выбор способа защиты права и формулирование предмета и оснований иска является правом лица, обратившего в арбитражный суд (в данном случае - заявителя, то есть предпринимателя Маркова А.С.). Процессуальный закон не предоставляет суду полномочий по изменению предмета иска либо его оснований по своему усмотрению с целью использования более эффективного способа защиты. Такие действия являются нарушением как требований статьи 49 АПК РФ, так и принципа равноправия сторон.

Предметом настоящего спора (содержанием материально-правового требования) является требование предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154.

Из протокола судебного заседания от 13.08.2012 (том 5, листы 68-70) и аудиозаписи не следует, что предприниматель после ознакомления с решением Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп изменил предмет первоначально заявленного требования. Налогоплательщик представил только свои возражения на решение Управление от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

В этих возражениях предприниматель просил "решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области от 22.06.2010 N 16-06/154 в отношении индивидуального предпринимателя Маркова Аркадия Сергеевича отменить на основании решения УФНС России по Псковской области от 30.07.2012 года N 2.4-15/1824дсп, решение УФНС России по Псковской области от 30.07.2012 года N 2.4-15/1824дсп прекратить за сроком давности привлечения к налоговой ответственности".

В ходе судебного заседания на вопрос суда о необходимости уточнить заявленные требования с учетом вынесенного 30.07.2012 решения вышестоящего налогового органа предприниматель и его представители заявили, что оставляют требования в первоначальном виде, но при рассмотрении дела просят учесть основания, по которым заявитель считает незаконным решение вышестоящего налогового органа.

Принимая во внимание просительную часть возражений предпринимателя, суд повторно указал на необходимость надлежащим образом сформулировать требования - признать недействительным оспариваемое решение Инспекции с учетом решения Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

Однако предприниматель и его представители вновь заявили, что поддерживают требования в том объеме, в котором они указаны в направленном в суд заявлении, и просят учесть изложенные в возражениях доводы относительно решения вышестоящего налогового органа.

При этом в возражения налогоплательщик внес изменения, в соответствии с которыми просит "решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области от 22.06.2010 N 16-06/154 в отношении индивидуального предпринимателя Маркова Аркадия Сергеевича признать недействительным".

Таким образом, из материалов дела не усматривается, что предприниматель до вынесения судом решения уточнил ранее заявленное требование и просил признать недействительным решение Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154 с учетом решения Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

Нет в деле и документов, свидетельствующих о том, что предприниматель при наличии возражений относительно вынесенного в порядке пункта 3 статьи 31 НК РФ решения вышестоящего налогового органа имел намерение в рамках данного дела заявить требование о признании недействительным решения Управления от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Из содержания обжалуемого судебного акта следует, что суд рассмотрел дело по измененному по собственной инициативе предмету спора - требование о признании недействительным решения Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154 с учетом решения Управление от 30.07.2012 N 2.4-15/1824дсп, которое предприниматель не заявлял.

Суд первой инстанции также без соответствующего дополнения предпринимателем ранее заявленного требования и без привлечения Управления к участию в деле проверил решение этого вышестоящего налогового органа на предмет его соответствия нормам законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, в нарушение положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд распорядился правами и обязанностями лица, не привлеченного к участию в деле, что согласно подпункту 4 пункта 4 статьи 288 АПК РФ является безусловным основанием для отмены судебного акта и передачи дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Псковской области.

При новом рассмотрении дела суду следует выяснить, препятствует или нет изменение оспариваемого решения Инспекции вышестоящим налоговым органом рассмотрению по существу заявления предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции от 22.06.2010 N 16-06/154, имеет ли правовое значение для оценки законности оспариваемого решения налогового органа решение вышестоящего налогового органа, при необходимости предложить предпринимателю в письменном виде уточнить заявленные требования и привлечь к участию в деле Управление, и на основании полного и всестороннего исследования доводов и возражений лиц, участвующих в деле, принять законный и обоснованный судебный акт с соблюдением норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 17.08.2012 по делу N А52-1323/2011 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Псковской области.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова