Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 февраля 2013 г. N Ф07-8680/12 по делу N А26-3989/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Жданович И.С. (доверенность от 10.01.2013 б/н), от общества с ограниченной ответственностью "След" Король А.Г. (доверенность от 01.01.2013 б/н),

рассмотрев 11.02.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2012 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-3989/2012,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "След", место нахождения: 186950, Республика Карелия, Муезерский р-н, п. Пенинга, ул. Ленина, д. 18, ОГРН 1091032000223 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия, место нахождения: 186420, г. Сегежа, ул. Ленина, д. 19А, ОГРН 1041000960000 (далее - Инспекция), и к государственному учреждению - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Муезерском районе Республики Карелия, место нахождения: 186960, Республика Карелия, Муезерский р-н, пгт Муезерский, ул. Гагарина, д. 32 (далее - Фонд), о признании недействительными решения от 20.02.2012 N 1 о привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за совершение нарушения законодательства Российской Федерации о страховых взносах и решения от 14.02.2012 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 168 406 руб., пеней по ЕСН в сумме 40 797 руб. 95 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 33 681 руб., определения размера штрафа по статье 123 НК РФ без учета положений статьи 112 и 114 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Республики Карелия от 19.07.2012 (судья Васильева Л.А.) заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции от 14.02.2012 N 5 в части привлечения Общества к ответственности на основании статей 122, 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей соответственно 16 840 руб. и 19 966 руб.; также признано недействительным решение Фонда от 20.02.2012 N 1 в части привлечения Общества к ответственности в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 9068 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2012 решение суда первой инстанции от 19.07.2012 отменено в части отказа Обществу в удовлетворении требования о признании недействительными решения Инспекции от 14.02.2012 N 5 в части доначисления ЕСН в сумме 168 406 руб., пеней по ЕСН в сумме 40 797 руб. 95 коп., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 16 841 руб. и решения Фонда от 20.02.2012 N 1 в части доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 90 681 руб., штрафа в сумме 9068 руб. 20 коп., требования в этой части удовлетворены. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права и на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление от 01.11.2012 и оставить в силе решение от 19.07.2012.

Податель жалобы полагает, что суд апелляционной инстанции пришел к ошибочному выводу о недоказанности наличия трудовых отношений между предпринимателями и Обществом по спорным договорам. Податель жалобы считает, что вознаграждение за выполненные предпринимателями подрядные работы является формой оплаты их труда как штатных работников Общества и подлежит включению в базу, облагаемую ЕСН.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества просил оставить ее без удовлетворения.

Фонд о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещен надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направил, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие в порядке части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как установлено судами на основании материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт от 17.01.2012 N 1 и вынесено решение от 14.02.2012 N 5 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 33 681 руб., статьей 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 39 932 руб. Также названным решением Обществу доначислен ЕСН за 2009 год в сумме 168 406 руб., пени по ЕСН в сумме 40 797 руб. 95 коп., пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 7932 руб. 99 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 11.04.2012 N 13-09/03434, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, оспариваемое решение налогового органа было оставлено без изменения.

Акт выездной налоговой проверки от 17.01.2012 N 1 Инспекцией направлен в Фонд для принятия решения по установленному налоговым органом факту неполной уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС).

Фондом принято решение от 20.02.2012 N 1, которым Обществу предложено уплатить 90 681 руб. страховых взносов на ОПС за период с 01.05.2009 по 31.12.2009, а также штраф в сумме 18 136 руб. 20 коп. на основании пункта 1 статьи 47 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).

Основанием для доначисления ЕСН и страховых взносов на ОПС, привлечения к ответственности послужили установленные Инспекцией в ходе проверки факты неисчисления Обществом ЕСН, неначисления страховых взносов на ОПС по договорам подряда на выполнение работ и оказание услуг, фактически являющихся трудовыми договорами.

Полагая решение Инспекции от 14.02.2012 N 5 и решение Фонда от 20.02.2012 N 1 неправомерными в части доначисления спорных сумм налогов, Общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований Общества, суд первой инстанции исходил из того, что действия Общества были направлены на уклонение от уплаты ЕСН путем занижения налоговой базы на сумму выплаченной физическим лицам заработной платы.

Апелляционный суд не согласился с выводами суда первой инстанции и отменил его решение.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено на основании материалов дела, что Обществом в 2009 году были расторгнуты трудовые договора с пятью работниками, которые в дальнейшем были зарегистрированы в качестве предпринимателей. С предпринимателями Обществом были заключены договоры подряда на выполнение работ и оказание услуг, по условиям которых предприниматели принимали на себя следующие обязанности: Гетманец А.В., Побединский В.А. - выполнить земляные работы временных лесовозных технологических работ, строительство временных мостовых переходов; Калыхан С.В., Илюкович В.А., Протасов В.В. - выполнить работы по валке деревьев, очистке стволов, маркировке, складированию, уборке волоков, подготовке мест рубок к освидетельствованию.

Основанием для принятия оспариваемых ненормативных актов и доначисления налогов, пеней и штрафов послужил вывод Инспекции о том, что фактически имели место трудовые отношения, о чем свидетельствует длительный характер договоров, неизменность места работы, соблюдение предпринимателями внутреннего трудового распорядка, обеспечение Обществом физических лиц средствами труда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 3 статьи 238 НК РФ предусмотрено, что в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

На основании пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В силу пункта 1 статьи 779 и пункта 1 статьи 781 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Согласно статье 783 ГК РФ общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит статьям 779 - 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.

В статье 20 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) указано, что сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.

Работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем, а работодателем - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора (статья 16 ТК РФ).

В соответствии со статьей 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Основными признаками, позволяющими разграничить трудовой договор от гражданско-правового договора, являются: прием на работу по трудовому договору производится по личному заявлению работника путем издания приказа (распоряжения) работодателя, по трудовому договору осуществляется зачисление работника на работу по определенной должности или профессии в соответствии со штатным расписанием, вносится запись в трудовую книжку работника о приеме его на работу; выполнение работы определенного рода производится работником личным трудом, он включается в производственную деятельность предприятия, в отличие от гражданско-правового договора, в котором указывается индивидуальное конкретное задание (поручение, заказ и т.д.); работник подчиняется внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность; в трудовых отношениях обычно применяются тарифные ставки и оклады, в соответствии со статьей 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца; в трудовых отношениях работнику предоставляются гарантии социальной защищенности.

По гражданско-правовым договорам об оказании услуг заказчик обязуется оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре, оплата производится обычно после окончания работы и составления акта выполненных работ (оказанных услуг).

Как видно из материалов дела и установлено судами, по условиям договоров, заключенных между Обществом (заказчик) и предпринимателями (исполнители), исполнители обязуются выполнить по заданию заказчика определенные виды работ.

Судами установлено, что в договорах определен объем работ. В приложениях к договорам согласована стоимость работ и технические условия выполняемых работ.

Работы считаются выполненными после их передачи заказчику по акту приемки-сдачи. Оплата выполненных работ производится после приемки работ на основании акта сдачи-приемки в оговоренной в договорах сумме.

Судами установлено, что Обществом с предпринимателями ежемесячно подписывались акты выполненных работ, оплата работ производилась один раз в месяц.

Следовательно, содержание договоров, в частности, о характере и специфике выполняемых работ (оказываемых услуг), не подтверждает наличие трудовых взаимоотношений между Обществом и предпринимателями, поскольку договоры и фактические отношения не соответствуют признакам трудового договора.

Суд апелляционной инстанции установил, что по условиям заключенных договоров в обязанность предпринимателей не входило соблюдение трудового распорядка, лица не состояли в штате Общества. Привлечение их к работе не сопровождалось подачей личных заявлений о приеме на работу, приказы работодателя об этом не издавались, записи в трудовую книжку не вносились, личные карточки не оформлялись.

В спорных договорах отсутствуют условия о соблюдении физическими лицами определенного режима работы и отдыха, включая ежегодные оплачиваемые отпуска.

Выплата заработной платы каждые полмесяца, пособий по временной нетрудоспособности и травматизму, предоставление физическим лицам иных гарантий социальной защищенности, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации, в заключенных с предпринимателями договорах также не предусмотрены.

Такие обстоятельства, как длительный характер спорных договоров, обеспечение Обществом предпринимателей средствами труда не изменяют гражданско-правовую природу договоров, заключенных с предпринимателями, и не являются бесспорным доказательством существования между сторонами взаимоотношений, возникающих из трудового договора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 704 ГК РФ если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

Таким образом, как правильно указал суд апелляционной инстанции, законом предусмотрено право сторон договора согласовать выполнение работ (оказание услуг) иждивением заказчика.

Именно такое условие в части обеспечения процесса силами и средствами Общества (как заказчика услуг) содержится в условиях заключенных договоров.

Довод Инспекции о том, что спорные договоры являются трудовыми, поскольку физические лица работали нормированный рабочий день, правомерно отклонен судом апелляционной инстанции как несостоятельный, поскольку факт выполнения работ физическими лицами в рабочее время не может служить доказательством обязательного подчинения этих лиц внутреннему трудовому распорядку. В силу характера оказываемых услуг физические лица, выполняющие эти работы, могли находиться на территории делянок только в часы их работы.

Судом апелляционной инстанции установлено на основании материалов дела, что физические лица написали заявление об увольнении, зарегистрировались в качестве предпринимателей и заключили соответствующие договоры, самостоятельно уплачивали налоги и страховые взносы на ОПС в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что то обстоятельство, что оформление налоговых деклараций по просьбе предпринимателей осуществлялось главным бухгалтером Общества без взимания оплаты, не свидетельствует о наличии трудовых отношений между Обществом и физическими лицами.

При таких обстоятельствах, апелляционная инстанция правомерно указала на то, что Инспекцией не доказано наличие трудовых отношений между предпринимателями и Обществом по спорным договорам. Налоговый орган также не доказал, что вознаграждение за выполненные предпринимателями подрядные работы является формой оплаты их труда как штатных работников Общества и подлежит включению в базу, облагаемую ЕСН.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции обосновано пришел к выводу о том, что у налогового органа не имелось оснований для доначисления Обществу ЕСН за 2009 в сумме 168 406 руб., пеней в сумме 40 797 руб. 95 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 33 681 руб.

Выводы суда апелляционной инстанции основаны на имеющихся в деле документах.

Из материалов дела следует, что предприниматели зарегистрированы в качестве страхователей в территориальном органе Пенсионного фонда Российской Федерации.

Являясь страхователями, предприниматели обязаны своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации.

Фондом при принятии решения о доначислении Обществу страховых взносов на ОПС не учтено, что обязанность по исчислению и уплате страховых взносов на ОПС физическими лицами, зарегистрированными в качестве предпринимателей, исполнена ими самостоятельно в добровольном порядке. Доказательств уклонения предпринимателей от исполнения указанной обязанности Фондом в материалы дела не представлено.

Следовательно, суд апелляционной инстанции правомерно пришел к выводу о том, что оспариваемое решение Фонда о доначислении страховых взносов за 2009 год в сумме 90 681 руб. и штрафа в размере 18 136 руб. 20 коп. также является неправомерным.

Приведенные Инспекцией в кассационной жалобе доводы не опровергают выводов суда апелляционной инстанции.

Кассационная инстанция считает, что фактические обстоятельства установлены судом в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для переоценки доказательств и отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2012 по делу N А26-3989/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Л.В. Блинова О.Р. Журавлева