Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 апреля 2013 г. N Ф07-877/13 по делу N А56-26755/2012

ГАРАНТ:

См. также постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2012 г. N 13АП-13361/12

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Корабухиной Л.И.,

при участии от открытого акционерного общества "Российский Сельскохозяйственный Банк" Недобора С.Г. (доверенность от 04.06.2012 N 338), Чуменко В.Н. (доверенность от 04.06.2012 N 351) и Пронина А.Н. (доверенность от 13.01.2012 N 5), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Волковой Л.А. (доверенность от 08.04.2012 N 04/03433), Тимофеевой Ю.М. (доверенность от 04.09.2012 N 04/10396) и Маликовой Н.А. (доверенность от 01.04.2013 N 04/03144),

рассмотрев 17.04.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.07.2012 (судья Исаева И.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2012 (судьи Згурская М.Л., Будылева М.В., Третьякова Н.О.) по делу N А56-26755/2012,

установил:

Открытое акционерное общество "Российский Сельскохозяйственный банк", место нахождения: 119034, Москва, Гагаринский переулок, дом 3, ОГРН 1027700342890 (далее - Банк, ОАО "Россельхозбанк"), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9, место нахождения: 197376, Санкт-Петербург, улица Профессора Попова, дом 39, литера А (далее - Инспекция), от 30.12.2011 N 03-38/18-66 в части:

- предложения уплатить 311 597 082 руб. 79 коп. недоимки по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) по эпизоду, связанному с занижением налоговой базы по этому налогу в результате завышения на 1 557 985 413 руб. 93 коп. резерва на возможные потери по ссудам;

- начисления и предложения уплатить 177 708 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 073 435 руб. по эпизоду, связанному с нарушением Банком порядка перечисления в бюджетную систему удержанного НДФЛ, установленного положениями пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление документов по требованию Инспекции от 19.05.2011 N 14-19/4 в виде взыскания 800 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 24.07.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 14.12.2012, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права и несоответствие их выводов имеющимся в деле доказательствам, просит отменить вынесенные судами решение и постановление и принять новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявления Банка.

По мнению подателя жалобы, из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, Инспекцией обоснованно исключена спорная сумма резерва на возможные потери по ссудам. Приговором Первомайского районного суда города Краснодара от 11.08.2011 по делу N 1-392/2011 подтверждено, что при заключении кредитных договоров с организациями, входящими в Агропромышленный комплекс "Маяк" (далее - АПК "Маяк"), должностное лицо Банка преследовало цель незаконного изъятия принадлежащих Банку денежных средств с использованием их в интересах третьих лиц и создало видимость реального исполнения условий кредитных договоров. Следовательно, как считает налоговый орган, обстоятельства, установленные приговором, имеющим в силу части 4 статьи 69 АПК РФ преюдициальное значение для данного дела, опровергают факт наличия реальных кредитных отношений между Банком и спорными организациями. Вывод судов о подтверждении материалами дела реального исполнения заявителем условий кредитного договора, как полагает податель жалобы, является ошибочным и не свидетельствует о неправомерности доводы Инспекции о мнимости заключенных кредитных договоров. Соблюдение Банком требования законодательства при формировании резерва не является достаточным основанием для учета сформированного резерва для целей налогообложения ввиду того, что сделки учтены заявителем не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Налоговый орган также утверждает о правомерном начислении Банку пеней по НДФЛ, поскольку несоблюдение налоговым агентом порядка перечисления в бюджетную систему удержанного налога является основанием для вывода о неперечислении НДФЛ в установленный срок на соответствующий счет федерального казначейства.

Кроме того, Инспекция не согласна с выводом суда об отсутствии правовых оснований для привлечения Банка к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу ОАО "Россельхозбанк", считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить из без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Банка возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) ОАО "Россельхозбанк" налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. По результатам проверки налоговый орган составил акт от 05.12.2011 N 03-37/18-67 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принял решение от 30.12.2011 N 03-38/18-66 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Банку предложено уплатить 311 597 766 руб. недоимки по налогу на прибыль, 7110 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость, 840 руб. недоимки по транспортному налогу и 751 руб. недоимки по налогу на имущество организаций, а также 1 073 435 руб. удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ и 3 520 680 руб. 04 коп. пеней. Кроме того, ОАО "Россельхозбанк" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общей сумме 23 453 386 руб. 59 коп.

Федеральная налоговая служба решением от 16.04.2012 N СА-4-9/6411@ оставила без изменения решение Инспекции, а жалобу Банку - без удовлетворения.

Не согласившись с решение налогового органа в части, ОАО "Россельхозбанк" оспорило его в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявление Банка.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

Основанием для доначисления Банку 311 597 082 руб. 79 коп. налога на прибыль явилось неправомерное, по мнению налогового органа, включение в состав расходов по этому налогу резерва на возможные потери по ссудам в сумме 1 557 985 413 руб. 93 коп. (пункт 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Краснодарским филиалом Банка в лице руководителя Дьяченко Николая Павловича в 2008 - 2010 годах были заключены договоры на открытие кредитных линий с организациями, входящими в группу компаний АПК "Маяк". Общая сумма выданных по этим договорам денежных средств составила 3 620 000 000 руб., в бухгалтерской отчетности Банка отражены записи по выданной ссудной задолженности, по начислению процентов и формированию резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности. При исчислении налога на прибыль Банк к расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли, отнес суммы резерва на возможные потери по ссудам, сформированного в связи с заключением кредитных договоров, в размере 1 575 017 руб. 16 коп. (2009 год) и 1 557 985 413 руб. 93 коп. (2010 год). Созданный Банком резерв по ряду кредитных договоров в сумме 1 575 017 руб. 16 коп. восстановлен. Указанная сумма включена в состав внереализационных доходов 2010 года.

Инспекция пришла к выводу, что сделки, заключенные Банком с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "КубаньАгроМолоко", "Щербинские зерновые системы", "ЦТС "Геосинтез", "Заря Кубани", "Агро-Консалт", "АгроЭнерджи", "Октябрьский племзавод", "Широчанка", "КубаньАгроПром", "ОйлАгроСервис", "Вымпел", "Агрофирма "Солнечная" и "Ивела", не являются кредитными. Следовательно, задолженность, которая возникла по этим договорам, не может быть признана ссудной и приравненной к ней.

Этот вывод основан на показаниях руководителей, учредителей, главных бухгалтеров организаций-заемщиков и организаций, входящих в группу АПК "Маяк", опрошенных в порядке статьи 90 НК РФ, и на обстоятельствах, установленных в приговоре Первомайского районного суда города Краснодара от 11.08.2011 по делу N 1-392/2011. Как следует из материалов уголовного дела, Дьяченко Н.П., являясь руководителем Краснодарского филиала Банка, при пособничестве третьих лиц заключил кредитные договоры с вышеуказанными организациями, которые фактически хозяйственной деятельности не вели. В отношении этих организаций были неправомерно сформированы положительная кредитная история и мнение о положительном финансовом состоянии, а также создана видимость целевого использования данных кредитов. Фактически денежные средства путем перечисления по счетам предприятий АПК "Маяк" и аффилированных организаций расходовались на хозяйственные нужды последних, а не на нужды организаций, выступающих заемщиками, а также обналичивались. Часть обналиченных денежных средств передана лично Дьяченко Н.П. Таким образом, Дьяченко Н.П. заключил от имени Банка с организациями, входящими в группу компаний АПК "Маяк", заведомо невозвратные кредитные договоры, денежные средства по которым направлены не на цели кредитования, а на использование Дьячекно Н.П. в целях извлечения выгод и преимуществ для себя и других лиц.

Поскольку приговором суда установлен факт заключения договоров, не имеющих целью кредитование, Инспекция расценила спорные сделки мнимыми (статья 170 Гражданского кодекса Российской Федерации; далее - ГК РФ). Следовательно, по мнению налогового органа, Банк необоснованно в бухгалтерском учете отразил операции по таким сделкам как кредитные и признал в налоговом учете резерв на возможные потери по ссудам, сформированный по спорным договорам, в качестве расходов по налогу на прибыль.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили требование Банка по описанному эпизоду. Суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом неправомерного отнесения Банком к расходам, учитываемым при определении облагаемой налогом на прибыль базы, суммы резерва на возможные потери по ссудам, сформированного в связи с заключением договоров об открытии кредитной линии со спорными организациями, входящими в группу АПК "Маяк".

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения судов в этой части и удовлетворения жалобы налогового органа.

Статьей 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" установлена обязанность кредитной организации в целях обеспечения финансовой надежности создавать резервы, порядок формирования и использования которых устанавливается Банком России. Кроме того, кредитная организация обязана осуществлять классификацию активов, выделяя сомнительные и безнадежные долги, и создавать резервы (фонды) на покрытие возможных убытков в порядке, устанавливаемом Банком России. Минимальные размеры резервов устанавливаются Банком России. Размеры отчислений в резервы из прибыли до налогообложения устанавливаются федеральными законами о налогах.

Налогообложение прибыли осуществляется в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, которая устанавливает взаимосвязь доходов от предпринимательской и иной экономической деятельности организации, направленной на получение прибыли, и расходов.

В целях этой главы к расходам банков, кроме расходов, предусмотренных статьями 254 - 269 НК РФ, относятся также расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности.

В частности, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 291 НК РФ в состав расходов включаются суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 НК РФ.

Как указано в пункте 1 статьи 292 НК РФ, банки кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных статьей 266 НК РФ, вправе создавать резервы на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) в порядке, предусмотренном статьей 292 НК РФ.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ. При определении облагаемой налогом на прибыль базы банки не вправе учитывать расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные ими под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 292 НК РФ суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 статьи 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания расходов в виде сумм отчислений в резервы, формируемые в соответствии с названным Кодексом, признается дата начисления резерва в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кредитные организации обязаны формировать резервы на возможные потери по ссудам в соответствии с порядком, установленным Положением о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, утвержденным Банком России 26.03.2004 N 254-П; классификация ссуд и формирование резерва осуществляются банками самостоятельно, оценка ссуды и определение размера расчетного резерва осуществляются на основе профессионального суждения, на комплексной основе, исходя из всей совокупности обстоятельств.

В данном случае Банк, исполняя прямо установленные законодательством требования, сформировал резерв под возможные потери по задолженности спорных организаций по договорам на открытие кредитных линий, приравненной к ссудной.

В основу принятого Инспекцией решения о доначислении налога на прибыль положен вывод о том, что установленные в ходе выездной проверки и добытые налоговым органом доказательства подтверждают мнимость спорных сделок и свидетельствуют о направленности действий Банка на получение необоснованной налоговой выгоды.

Между тем суды обеих инстанций на основе исследования и оценки доказательств признали, что Инспекцией не подтвержден факт мнимости заключенных Банком и упомянутыми обществами кредитных договоров и получения именно заявителем необоснованной налоговой выгоды. В связи с этим суды пришли к выводу, что отсутствуют основания для признания занижения заявителем облагаемой базы по налогу на прибыль при создании резерва на возможные потери по ссудам.

Согласно пункту 1 статьи 170 ГК РФ мнимая сделка, то есть сделка, совершенная только для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Данная норма применяется в том случае, если стороны, участвующие в сделке, не имеют намерений ее исполнять или требовать исполнения, при заключении сделки подлинная воля сторон не была направлена на создание тех правовых последствий, которые наступают при ее совершении.

Таким образом, для признания сделки мнимой необходимо установить, что на момент совершения сделки стороны не намеревались создать соответствующие условиям этой сделки правовые последствия, характерные для сделок данного вида. При этом обязательным условием признания сделки мнимой является порочность воли каждой из ее сторон. Мнимая сделка не порождает никаких правовых последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения.

Оценив представленные сторонами доказательства с позиций статьи 71 АПК РФ, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для признания спорных договоров недействительными (мнимыми) сделками, поскольку сторонами как юридическими лицами были совершены необходимые действия, направленные на создание соответствующих правовых последствий, связанных с кредитованием.

Инспекция не ссылается на выявление в ходе выездной проверки обстоятельств, свидетельствующих о том, что заявитель (ОАО "Россельхозбанк") исполнил договоры об открытии кредитной линии лишь формально. При этом суды на основании представленных в дело доказательств установили исполнение Банком принятых на себя в соответствии с договорами об открытии кредитной линии обязательств по предоставлению обусловленных кредитными договорами сумм. Выдача кредита (открытие кредитной линии) - это действия, направленные на исполнение обязанности Банка в рамках соответствующего кредитного договора.

Не оспаривается налоговым органом и факт получения указанными в кредитных договорах заемщиками денежных средств по этим договорам и дальнейшее их расходование, что свидетельствует о наступлении правовых последствий, которые в силу статьи 819 ГК РФ влечет договор.

Из пункта 1 этой статьи следует, что заемщик по кредитному договору обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Материалами дела подтверждается, что Банк обращался в Арбитражный суд Краснодарского края с исками к организациям, с которыми заключены спорные договоры об открытии кредитной линии, о взыскании задолженности и процентов. В частности, вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда Краснодарского края по делам N А32-30651/2011, А32-30704/2011 и А32-30651/2011 исковые требования Банка удовлетворены: с ООО "Заря Кубани", ООО "Агро-Консалт" и ООО "Октябрьский племзавод" в пользу истца взыскана задолженность по договорам об открытии кредитной линии; взыскание обращено на имущество, переданное в залог в обеспечение обязательств по этим договорам. При рассмотрении дела N А32-30704/2011 ответчик (ООО "Октябрьский племзавод") заявило довод о ничтожности кредитного договора по основаниям, предусмотренным статьей 170 ГК РФ, который Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд отклонил, поскольку материалами указанного дела было подтверждено, что стороны оспариваемой сделки не только имели намерение создать соответствующие ей правовые последствия, но и фактически исполнили договор путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика.

Вступившими в законную силу решениями суда общей юрисдикции (дела N 2-2018/2011, 2-2222/2011, 2-2018/2011 и 2-220/2011) удовлетворены исковые требования Банка к ООО "АгроЭнерджи", ООО "Ивела" и ООО "ЦТС "Геосинтез".

Арбитражный суд Краснодарского края, рассмотрев в рамках дела N А32-4387/2011 требование ООО "ЦТС "Геосинтез" о признании недействительным договора об открытии кредитной линии от 17.06.2009 N 090300/0095 как заключенного под влиянием обмана, угрозы в отсутствие залога, в удовлетворении иска отказал. Во вступившем в законную силу решении по этому делу указано, что оспариваемый договор подтверждает наличие воли истца на принятие кредитных обязательств, а условия договора являются стандартными для договоров такого рода, кроме того, истцом не оспаривался факт получения денежных средств по спорному договору. Определением от 31.01.2012 по этому делу суд отказал ООО "ЦТС "Геосинтез" в пересмотре решения от 28.06.2011 по вновь открывшимся обстоятельствам. Суд отклонил ссылку истца на приговор Первомайского районного суда города Краснодара от 10.08.2011 по делу N 1-362/2011 и на решение Первомайского районного суда города Краснодара от 14.01.2011 по делу N 2-220/11, которыми с этого общества и двух физических лиц взыскана в пользу Банка задолженность по кредитному договору.

Арбитражным судом Краснодарского края также рассмотрены дела N А32-18923/2012, А32-7776/2012 и А11935/2012 по искам ООО "КубаньАгроМолоко", "Ивела" и "КубаньАгроПром" к Банку о признании недействительным пункта 1.3 договоров об открытии кредитной линии, согласно которому с заемщика взимается единовременная комиссия за открытие и ведение кредитором счета по сделки. По указанным делам в рамках заявленных требований иски удовлетворены: признаны недействительными (ничтожными) условия договоров об открытии кредитной линии лишь в части пункта 1.3.

Определением Арбитражным судом Краснодарского края от 23.07.2012 по делу N А32-38093/2011 прекращено производство по делу по требованию Банка о взыскании солидарно с общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Солнечная", общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Русь-Синюхинская" и Косолаповой Т.А. задолженности по договору об открытии кредитной линии от 26.07.2010 N 100305/0189. Как указал суд, поручитель - Косолапова Т.А. не является индивидуальным предпринимателем, иск о взыскании кредиторской задолженности с физического лица подведомственен суду общей юрисдикции.

Все выше сказанное позволяют согласиться с выводом судов по настоящему делу о том, что приговор Первомайского районного суда города Краснодара от 11.08.2011 по делу N 1-392/2011, на который ссылается налоговый орган как на одно из доказательств отсутствия факта реального кредитования, не свидетельствует о мнимости спорных договоров об открытии кредитной линии указанным в этих договорах заемщикам.

В соответствии с частью 4 статьи 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Суды обеих инстанций правильно указали, что в рамках уголовного дела исследовались обстоятельства злоупотребления должностным лицом Банка своим положением, а не действия или деловые цели Банка. При этом установлено, что директор Краснодарского филиала Банка действовал в целях извлечения выгод и преимуществ для себя, что выражалось в подписании кредитных договоров и реальной выдаче кредитов заемщикам, не соответствующим требованиям Банка по качеству кредитоспособности (заведомо невозвратных кредитов); формальном подходе к оценке кредитных рисков и финансового положения заемщиков; сокрытию фактического отсутствия обеспечения по кредитам; подготовке заведомо ложной информации и документов в отношении финансового состояния заемщиков и обеспечения по кредитным договорам.

Эти же обстоятельства подтверждены и проведенными налоговым органом допросами свидетелей - руководителей, учредителей, главных бухгалтеров организаций-заемщиков и организаций, входящих в группу предприятий АПК "Маяк".

Допущенное должностным лицом Краснодарского филиала Банка злоупотребление правом и предоставление ОАО "Россельхозбанк" заведомо недостоверной информации не должно влечь для Банка, надлежаще исполнившего свои обязательства по договорам кредитования, неблагоприятных последствий в виде признания недействительными (мнимыми) договоров об открытии кредитной линии. Это подтверждается и последующими действиями сторон этих сделок.

Поскольку в рассматриваемом случае, как установлено судами по настоящему делу, и оспариваемым решением Инспекции, и приговором суда подтвержден не только факт подписания кредитных договоров как со стороны Банка, так и со стороны заемщиков, но и реальное перечисление именно заемщикам денежных средств во исполнение заключенных договоров, а также получение Банком доходов в виде процентов по кредитам и их учет Банком в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, следует признать, что те правовые последствия, на которые направлена воля сторон по договорам, наступили, поэтому оснований для признания сделок мнимыми не имеется.

Суды правильно отметили, что налоговый орган фактически подменил, по сути, установленный приговором суда противоправный характер действий именно должностного лица на отсутствие деловой цели у Банка, что не подтверждается ни приговором суда, ни доказательствами, собранными Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки.

Довод налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды отклонен судами как недоказанный.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", согласно которому установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Суды приняли во внимание, что направленность действий Банка на получение дохода подтверждена условиями кредитных договоров, предусматривающих платность предоставления денежных средств; фактическим поступлением части процентного дохода на счет Банка; действиями последнего по взысканию причитающихся денежных средств, включая доход в виде процентов, путем направления исковых заявлений в арбитражные суды; иными действиями Банка по взысканию причиненного ему ущерба неправомерными действиями должностных лиц.

Суды обеих инстанций полно и объективно исследовали все обстоятельства дела по рассмотренному эпизоду. Нормы права применены ими правильно с учетом оценки все представленных сторонами доказательств в совокупности и взаимосвязи. Поэтому кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения принятых по делу решения и постановления, в силу чего кассационная жалоба Инспекции по спорному эпизоду удовлетворению не подлежит.

В кассационной жалобе налоговый орган обжалует решение судов в части признания недействительным его решения о привлечения Банка к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 800 руб. штрафа.

Основанием для привлечения заявителя к ответственности послужило непредставление ОАО "Россельхозбанк" Инспекции по ее требованию от 19.05.2011 N 14-19/4 следующих документов: выписок по счету N 45203810778000001188 за период 2009 - 2010 годы (2 документа) и по счету N 45215 "РВПС по кредитам, предоставленным негосударственным коммерческим организациям" за 2009 - 2010 годы, в том числе по кредитным договорам от 31.07.2009 N 097800/0006 от 31.07.2009 и от 31.12.2009 N 08782/112 (2 документа). Указанное требование вручено 19.05.2011 директору Челябинского филиала Банка.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 08.04.2008 N 15333/07, истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не имеется.

Признавая решение налогового органа недействительным в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, суды, руководствуясь абзацем 2 пункта 12 статьи 89 и статьей 93 НК РФ, пришли к выводу об отсутствии у Инспекции законных оснований для истребования выписок по счетам N 45203810778000001188 и 45215, которые фактически являются документами бухгалтерского учета. Этот вывод судов обоснован тем, что Банк представил налоговому органу первичные документы и регистры налогового учета, а также предусмотренные его учетной политикой аналитические и справочные регистры налогового учета, в которых содержались все данные по ссудной задолженности и по доходам и расходам по резервам на возможные потери по ссудам. Полученных документов было достаточно для осуществления налогового контроля.

Оспаривая указанные выводы судов, Инспекция в кассационной жалобе приводит доводы, которые направлены по существу на оспаривание данной судами оценки представленным сторонами доказательствам. Однако доводы налогового органа не опровергают выводы судов и не свидетельствуют о неправильном применении ими норм материального права.

Поскольку суды двух инстанций полно и объективно исследовали все обстоятельства дела по этому эпизоду, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права ими не допущено, кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов по рассмотренному эпизоду, в силу чего кассационная жалоба Инспекции в этой части удовлетворению не подлежит.

В то же время кассационная инстанция полагает, что обжалуемые решение и постановление в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа относительно начисления и предложения уплатить 177 708 руб. пеней по НДФЛ подлежат отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Основанием начисления указанной суммы пеней явился вывод налогового органа о нарушении Банком порядка перечисления в бюджет НДФЛ, удержанного с выплаченного физическим лицам дохода, установленного положениями пункта 7 статьи 226 НК РФ: удержанный налог в сумме 1 073 435 руб. заявитель перечислил не по месту нахождения обособленных подразделений, а по месту нахождения головной организации (Москва). В ходе выездной проверки выявлено, что физические лица Хугаев З.А., Чернышов В.М., Майоров А.Н. и Кучера И.В. заключили трудовые договоры с головным офисом Банка и находились в его штате, однако трудились по месту нахождения обособленных подразделений (в городах Владикавказ, Тамбов, Орел и Смоленск), где были оборудованы для них стационарные рабочие места. В судебном заседании представители Банка не отрицали, что эти лица осуществляли свою деятельность именно в обособленных подразделениях на постоянной основе.

Удовлетворяя требования ОАО "Россельхозбанк" по этому эпизоду, суды сделали вывод, что данное нарушение порядка не может повлечь начисление пеней в соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ. Как указали суды, в рассматриваемом случае налоговые органы и органы Федерального казначейства имели возможность самостоятельно перераспределить между бюджетами соответствующую сумму налога. Иначе говоря, Инспекция, обнаружив при проведении проверки наличие у налогового агента недоимку и переплату по НДФЛ, который является федеральным налогом, должна была провести зачет по итогам проверенных налоговых периодов (2009 и 2010 годов), и не имела правовых оснований для начисления пеней.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ организации, в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доход, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ. Пунктом 2 указанной статьи установлено, что исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ.

В соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Налоговые агенты - российские организации, указанные в пункте 1 этой статьи, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, исчисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Согласно порядку формирования доходов бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, закрепленных в статьях 56, 61, 61.1 и 61.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации, налоговые доходы от НДФЛ подлежат зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации - в размере 70 процентов, в бюджеты поселений - в размере 10 процентов, в бюджеты муниципальных районов - в размере 20 процентов.

Распределение поступлений между бюджетами осуществляется по общей сумме поступлений по соответствующему коду бюджетной классификации и коду ОКАТО (пункт 16 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 05.09.2008 N 92н).

Суды обеих инстанций при рассмотрении спорного эпизода необоснованно оставили без внимания, что в данном случае головной офис Банка (Москва) и его подразделения в городах Владикавказ, Тамбов, Орел и Смоленск находятся на территории разных субъектов Российской Федерации. Следовательно, при перечислении Банком удержанного с лиц, осуществлявших свою деятельность в обособленных подразделениях на постоянной основе, НДФЛ в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет по месту нахождения головного офиса, эта часть дохода не поступила в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет, где находятся обособленные подразделения.

Иначе говоря, фактически суды надлежащим образом не исследовали и не дали оценки доводу Инспекции о неисполнении Банком обязанности по уплате налога в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 45 НК РФ.

На основании подпункта 4 пункта 4 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога не признается исполненной при неправильном указании налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименование банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

В соответствии с пунктом 7 статьи 45 названного Кодекса поручение на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства заполняется налогоплательщиком в соответствии с правилами заполнения поручений. Указанные правила устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.

При обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика.

По предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов. Результаты сверки оформляются актом, который подписывается налогоплательщиком и уполномоченным должностным лицом налогового органа.

В случае, предусмотренном пунктом 7 статьи 45 НК РФ, на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

В силу пункта 8 статьи 45 НК РФ правила, предусмотренные статьей 45 этого Кодекса, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.

Принимая во внимание положения пункта 7 статьи 226 и статьи 45 НК РФ, неперечисление НДФЛ по месту нахождения определенных обособленных подразделений влечет непоступление этого налога в бюджет соответствующего субъекта Российской Федерации и местный бюджет, на территории которого расположены подразделения, и, как следствие, потери этих бюджетов.

Пеней признается установленная статьей 75 НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1 статьи 75 НК РФ). В соответствии с пунктом 4 статьи 75 НК РФ пени начисляются на неуплаченную сумму налога. Правила, предусмотренные статьей 75 НК РФ, распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов (пункт 7 статьи 75 НК РФ).

Переплата и недоимка по НДФЛ в соответствующие бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, имевшая место в 2009 и 2010 года, выявлена Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки в 2011 году.

Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных этим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно (пункт 5 статьи 78 НК РФ).

Процесс проведения налоговыми органами зачетов регламентирован Порядком учета федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н.

В соответствии с пунктом 19 названного Порядка для осуществления межрегионального зачета орган Федерального казначейства на основании Уведомления о межрегиональном зачете формирует расчетный документ на перечисление средств со счета органа Федерального казначейства, осуществляющего перечисление средств в связи с межрегиональным зачетом, на счет органа Федерального казначейства, осуществляющего учет поступлений в связи с межрегиональным зачетом.

Следовательно, поскольку с учетом положений подпункта 4 пункта 3 статьи 45 НК РФ налог несвоевременно зачислялся в бюджеты разных субъектов и решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет недоимки по этому налогу принято налоговым органом после установленного срока уплаты налога, со дня, следующего за установленным днем уплаты налога, до дня принятия такого решения подлежат начислению пени на сумму образовавшейся недоимки.

Однако суды при рассмотрении дела не проверили составленный Инспекцией расчет пеней по НДФЛ.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что выводы судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах относительно необоснованного начисления и предложения Банку уплатить 177 708 руб. пеней по НДФЛ, не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, сделаны при неправильном применении норм материального права, в связи с чем решение и постановление в этой части в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

При новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, дать надлежащую оценку доводам сторон и представленным доказательствам, проверить доводы Банка и Инспекции, а также составленный налоговым органом расчет пеней, и, правильно применив нормы законодательства о налогах и сборах, вынести законное и обоснованное решение по существу спорного вопроса.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.07.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2012 по делу N А56-26755/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 30.12.2011 N 03-38/18-66 относительно начисления и предложения уплатить 177 708 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.С. Васильева Л.И. Корабухина