Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 июня 2013 г. N Ф07-3248/13 по делу N А56-51410/2012

26 июня 2013 г.

Дело N А56-51410/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Пастуховой М.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ПРОМТРЕЙД" Качанова А.Е. (доверенность от 29.10.2012 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу Никифоровой Д.Ю. (доверенность от 14.05.2013 N 18/08445),

рассмотрев 25.06.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.11.2012 (судья Рыбаков С.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 (судьи Горбачева О.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу N А56-51410/2012,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ПРОМТРЕЙД", место нахождения: 196240, Санкт-Петербург, улица Костюшко, дом 19, литера А, ОГРН 1037843038243 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 196158, Санкт-Петербург, Пулковская улица, дом 12, литера А, ОГРН 1047818000009 (далее - Инспекция), от 29.06.2012 N 06/97 в части доначисления и предложения уплатить 9 710 571 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 1 136 622 руб. пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 1 924 371 руб. штрафа, а также требований налогового органа от 20.08.2012 N 4106 и от 21.08.2012 N 4120.

Решением суда первой инстанции от 22.11.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.02.2013, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить вынесенные ими решение и постановление и принять по данному делу новый судебный акт - об отказе Обществу в удовлетворении заявления.

По мнению подателя жалобы, услуги, связанные с инспектированием качества мяса и мясопродуктов, а также консультационные, информационные и посреднические услуги, направленные на взаимодействие заявителя с морскими линиями, обществами с ограниченной ответственностью "Модуль" и "Альянс" (далее - ООО "Модуль" и ООО "Альянс") не оказывались, в связи с чем представленные Обществом документы не могут служить основанием для отнесения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по оплате этих услуг. Судами необоснованно отставлено без внимания, что юридические адреса ООО "Модуль" и ООО "Альянс" совпадают, фактическое местонахождение названных обществ не установлено, необходимых условий (персонала, основных средств и т.д.) для оказания спорных услуг у этих организации не имеется; расчетные счета контрагентов находятся в одном банке; анализ движения денежных средств по расчетным счетам Общества, ООО "Модуль", ООО "Альянс" и организаций, задействованных в расчетах, свидетельствует о специально созданной схеме движения денежных средств.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая принятые судами решение и постановление законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал приведенные в жалобе доводы, а представитель Общества просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Обществом в бюджет налогов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 (налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению Обществом как налоговым агентом, за период с 01.01.2009 по 31.01.2012). По результатам проверки составлен акт от 01.06.2012 N 06/100 и принято решение от 29.06.2012 N 06/97 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением Обществу предложено уплатить 10 165 421 руб. недоимки по налогу на прибыль и 1 136 622 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты налога. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 924 371 руб. штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 17.08.2012 N 16-13/30177 обжалованное Обществом в апелляционном порядке решение налогового органа оставлено без изменения.

На основании вступившего в законную силу решения Инспекция направила в адрес заявителя два требования об уплате доначисленных налога, пеней и штрафа: требование от 20.08.2012 N 4106 об уплате 9 148 879 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, 1 039 371 руб. пеней и 1 758 323 руб. штрафа, и требование от 21.08.2012 N 4120 об уплате 1 016 542 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 97 251 руб. пеней и 166 048 руб. штрафа.

Не согласившись в части с решением Инспекции от 29.06.2012 N 06/97 и, посчитав полностью недействительными требования налогового органа от 20.08.2012 N 4106 и от 21.08.2012 N 4120, Общество оспорило их в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает выводы судов недостаточно обоснованными, сделанными по неполно установленным фактическим обстоятельствам дела и не соответствующими имеющимся в деле доказательствам.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в статье 9 действовавшего в спорный период Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ).

Таким образом, для включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль налогоплательщик должен иметь документы, оформленные в установленном порядке и подтверждающие реальное осуществление хозяйственных операций.

Основанием доначисления оспариваемых заявителем сумм налога на прибыль, пеней и штрафа явился вывод Инспекции о неправомерном включении Обществом в 2010 году в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, стоимости работ (услуг), выполненных (оказанных) ООО "Модуль" и ООО "Альянс" по договорам от 11.01.2010 N 11/01-ПТ и от 01.04.2010 N 01-04. По мнению налогового органа, спорные расходы нельзя признать реально понесенными и документально подтвержденными; документы налогоплательщика по взаимоотношениям с контрагентами не свидетельствуют о реальности хозяйственных операций, что лишает налогоплательщика права на учет в целях налогообложения соответствующих расходов.

Из материалов дела следует, что между Обществом (заказчиком) и ООО "Модуль" (исполнителем) заключен договор об оказании услуг по инспектированию качества от 11.01.2010 N 11/01-ПТ (том дела 1, листы 100 - 102). По условиям этого договора исполнитель принял на себя обязательство оказать на территории иностранных поставщиков услуги по инспектированию качества мяса и мясопродуктов, планируемых к приобретению заказчиком. Инспектирование качества товара осуществляется исполнителем в месте нахождения иностранного поставщика (пункт 1.2 договора). Оплата услуг производится заказчиком на основании составляемого сторонами ежеквартально акта об объеме оказанных услуг (пункты 4.1, 4.3 и 4.4 договора).

В подтверждение выполнения ООО "Модуль" на территории иностранных поставщиков соответствующих работ (услуг) стоимостью 32 349 416 руб. Общество представило налоговому органу и в материалы дела ежеквартальные акты об объеме оказанных услуг (том дела 1, листы 110 - 122). Согласно названным актам в 2010 году ООО "Модуль" осуществляло инспектирование качества мяса на мясоперерабатывающих предприятиях Аргентины, Бразилии, Парагвая, Уругвая, Дании, Бельгии, Германии, Ирландии, Канады и США; производило комплексную проверку правоустанавливающих документов ряда иностранных поставщиков, а также разрешительной и лицензионной документации; проверяло на территории иностранных государств качество партий товара, отгружаемых в адрес заказчика; представляло интересы заказчика при оформлении иностранными поставщиками ветеринарных свидетельств и разрешений. Оплата за оказанные услуги в 2010 году осуществлена Обществом частично в сумме 19 596 419 руб. (платежное поручение от 25.11.2010 N 81). Кредиторская задолженность Общества перед ООО "Модуль" в сумме 12 752 997 руб. 71 коп. погашена в 2011 году, о чем свидетельствует платежное поручением от 05.04.2011 N 29.

В соответствии с договором от 01.04.2010 N 01-04 (том дела 1, листы 103 - 106), заключенным Обществом с ООО "Альянс" (исполнителем), последнее обязуется оказать заказчику комплекс консультационных, информационных и посреднических услуг, направленных на реализацию взаимодействия Общества с морскими линиями, используемыми при транспортировке грузов, в целях наиболее оперативного получения грузосопроводительных документов на товары, принадлежащие заказчику, для целей их полной и своевременной таможенной очистки, прохождения ветеринарного контроля и помещения на склад. Согласно пункту 3.1 договора Общество выплачивает исполнителю вознаграждение в размере, которое может быть установлено в актах выполненных работ/оказанных услуг, подписанных сторонами.

В подтверждение расходов по данному договору и оказания ООО "Альянс" услуг, являющихся предметом договора, Общество представило Инспекции и в материалы дела акты (том дела 1, листы 107 - 109). В этих актах указано, что исполнитель в 2010 года предоставлял заказчику полную и своевременную информацию о линейных устройствах, действующих при перевозке грузов регулярными линиями; регулярно информировал Общество о ходе подготовки к заключению договоров и размещения букингов у перевозчиков, подготовки и оформления коносаментов, линейных накладных, ноисов и релизов; предоставлял полную информацию о состоянии перевозки на всех этапах; контролировал документооборот и обеспечивал своевременную подготовку, подписание и доставку документов между заказчиком и морскими линиями. Размер вознаграждения согласно актам составил 16 203 437 руб., который Общество в 2010 году по платежному поручению от 25.11.2010 N 80 частично оплатило контрагенту за оказанные (в сумме 9 993 568 руб.), остальная сумма (6 209 868 руб.) уплачена в 2011 году (платежное поручение от 05.04.2011 N 30).

Поставив под сомнение реальность оказания данных услуг, Инспекция ссылалась на следующие обстоятельства:

- ООО "Модуль" поставлено на налоговый учет 21.10.2008, применяет упрощенную систему налогообложения, генеральным директором этой организации является Дорогина Анастасия Алексеевна, опрос которой провести невозможно в связи с отсутствием по месту жительства, необходимого персонала ООО "Модуль" не имеет. По данным представленной ООО "Модуль" налоговой декларации за 2010 год налогооблагаемый доход составляет 10 136 756 руб., расходы - 9 802 408 руб., то есть фактически контрагент Общества в налоговой отчетности отразил данные о доходах, которые значительно меньше суммы, полученной от заявителя. Из выписки по расчетному счету ООО "Модуль" за 2009 - 2010 годы следует, что оплата необходимых услуг и расходов, связанных с осуществлением финансово-хозяйственной деятельности, не производилась. Поступившие на счет ООО "Модуль" от Общества денежные средства за "инспектирование качества" на следующий день списаны на счет общества с ограниченной ответственностью "Гранд" (далее - ООО "Гранд") с указанием "оплата за услуги коммерческого представительства". В свою очередь ООО "Гранд" на следующий операционный день перечислило денежные средства Обществу в исполнение обязательств по агентскому договору от 10.07.2009 N 10-07-09/3-ПТ, в соответствии с которым оказаны юридические и фактические действия, направленные на реализацию мясопродуктов Общества.

- ООО "Альянс" поставлено на налоговый учет 01.11.2008, юридический адрес этой организации совпадает с адресом регистрации ООО "Модуль"; ООО "Альянс" применяет упрощенную систему налогообложения, его генеральным директором является Недовесов Павел Евгеньевич, который для допроса не явился, необходимого для ведения деятельности персонала, основных средств, транспортных средств организация не имеет; по расчетному счету ООО "Альянс" операций, сопутствующих нормальной предпринимательской деятельности, не проводилось, уплата налогов не осуществлялась. Поступившие от Общества денежные средства на следующий день списаны ООО "Альянс" в адрес ООО "Гранд" с указанием "оплат за услуги по договору". ООО "Гранд" в свою очередь перечислило денежные средств на счет закрытого акционерного общества "Инвестиционная группа "М.Ф.Т.", которое списало их на следующий операционный день на счет общества с ограниченной ответственностью "Атлантика Лайн". Эта организация денежные средства перечислило на расчетный счет ООО "Гранд", которое в счет оплаты по агентскому договору от 10.07.2009 N 10-07-09/3-ПТ перечислило их Обществу.

Суды обеих инстанций пришли к выводу, что произведенные Обществом затраты на оплату оказанных ООО "Модуль" и ООО "Альянс" услуг документально подтверждены и экономически обоснованы, поэтому удовлетворили заявленное налогоплательщиком требование.

Между тем этот вывод судов не подтверждается совокупностью имеющихся в деле доказательств.

В силу положений части 3 статьи 71 АПК РФ доказательства, подтверждающие или опровергающие реальность осуществления хозяйственных операций, подлежат проверке на предмет их достоверности. То есть суд признает доказанной реальность осуществленных налогоплательщиком с заявленными им контрагентами хозяйственных операций только в случае, если в ходе исследования представленных сторонами доказательств в совокупности подтверждено, что содержащиеся в документах налогоплательщика сведения полны, достоверны и непротиворечивы.

В данном случае суды по существу не обеспечили должного исследования представленных Обществом первичных документов на предмет их достоверности, не дали надлежащей оценки доводам Инспекции о неподтверждении имеющимися в деле актами факта реального осуществления хозяйственных операций именно на территории иностранных партнеров и получения услуг, связанных с обеспечением взаимодействия Общества с морскими линиями, используемыми при транспортировке грузов и др., а также доказательствам, представленным в подтверждение наличия в действиях признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со статьей 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат. Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53).

Условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции по оказанию конкретных работ (услуг) совершены заявленным контрагентом, расходы на приобретение работ (услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

Порядок документального оформления затрат установлен Законом N 129-ФЗ и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

В силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В налоговых правоотношениях надлежащими доказательствами являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, регистры бухгалтерского учета (статьи 313 НК РФ).

Обязанность доказывания обоснованности и размера понесенных расходов лежит на налогоплательщике.

Из имеющихся в материалах дела документов налогоплательщика, признанных судами достаточными для подтверждения обоснованности включения в расходы спорной суммы, не усматривается, что ООО "Модуль" и ООО "Альянс" в действительности оказали услуги, являющиеся предметом договоров.

Составленные с ООО "Модуль" акты носят исключительно формальный, а не конкретный характер, поскольку не содержат ссылок, кем и когда осуществлено инспектирование качества продукции и на каких конкретных иностранных мясоперерабатывающих заводах, а также в чем конкретно выразилось такое их действие как инспектирование качества продукции. Стоимость каждого вида услуг в актах не указана, как и нет сведений о критериях, которые использовались при формировании цены и определении стоимости по видам конкретных оказанных услуг с учетом нахождения контрагентов в разных странах. Документов, свидетельствующих о пребывании квалифицированных сотрудников ООО "Модуль" или иных привлекаемых исполнителем лиц на мясоперерабатывающих заводах в иностранном государстве, в материалах дела нет. В актах отсутствуют данные о том, какими международными нормами и стандартами, действующими в отношении инспектируемой продукции, руководствовались при проверке качества мясопродуктов, каким способом проводилась проверка качества партии товара, отгруженного Обществу. Более того, заявитель не представил никаких документальных обоснований, что поставщики продукции при отсутствии такого условия в договоре как инспектирование их продукции посторонними лицами добровольно допустили каких-либо инспекторов на территорию своего хозяйства.

Общество утверждает, что привлечение ООО "Модуль" к инспектированию качества закупаемых мяса и мясопродуктов способствовало увеличению товарооборота и чистой прибыли. Однако из актов невозможно сделать вывода о результатах работ, принятых заказчиком, а также о фактическом совершении ООО "Модуль" такой деятельности в интересах Общества в соответствии с заключенной с ним сделки как действия по проверке документации и представлению интересов при оформлении ветеринарных свидетельств и разрешений. Документов, исходящих от иностранных поставщиков и подтверждающих факт участия ООО "Модуль" как при проверке качества партий товара, отгружаемых Обществу, так и при оформлении документов (свидетельств, разрешений, сертификатов), в материалы дела не представлены. Нет в деле и самих ветеринарных свидетельств, разрешений и сертификатов. Из документов иностранных партнеров также никак не усматривается участие посредника в спорном виде деятельности.

Оформленные в подтверждение оказания ООО "Альянс" услуг (консультационных, информационных и посреднических, направленных на реализацию взаимодействия Общества с морскими линиями, используемыми при транспортировке грузов, в целях наиболее оперативного получения грузосопроводительных документов на товары, принадлежащие заказчику, для целей их полной и своевременной таможенной очистки, прохождения ветеринарного контроля и помещения на склад) акты также носят исключительно формальный характер и своим содержанием не свидетельствуют о реальности указанных финансово-хозяйственных операций. Как следует из материалов дела, размер вознаграждения ООО "Альянс" определен произвольно, поскольку не представляется возможным из этих актов определить зависимость вознаграждения, выплаченному контрагенту, от объема и вида оказанных услуг. Документов, подтверждающих, что исполнитель предоставлял Обществу информацию, указанную в договоре и актах, в материалах дела нет. Предусмотренные пунктом 2.2.3 договора выданные Обществом ООО "Альянс" доверенности, необходимые для получения и составления документов, в материалы дела не представлены. Из актов не ясно, как исполнитель контролировал документооборот и обеспечивал своевременную подготовку, подписание и доставку документов между заказчиком и морскими линиями, а также каким образом он информировал Общество о ходе подготовки к заключению договоров, подготовки и оформлению коносаментов, накладных и других документов. В актах об оказанных услугах отражены номера контейнеров, в которых осуществлялась перевозка товара от иностранных контрагентов, однако в материалах нет никаких документов, свидетельствующих о том, что при составлении документов о перевозке этих контейнеров каким-либо образом принимало участие ООО "Альянс".

Общество ссылается на то, что в результате взаимодействия с ООО "Альянс" груз, принадлежащий заявителю, занимает лучшее место не только в контейнерах, но и на корабле, что приводит к его быстрой разгрузке, таможенной очистке, следствием чего является его более оперативная реализация. Между тем доказательств, подтверждающих этот довод, налогоплательщик в материалы дела также не представил, а из содержания актов вообще невозможно установить, что результат работ ООО "Альянс" имел для Общества какой-либо эффект. Доказательств, свидетельствующих о взаимодействии ООО "Альянс" с морскими перевозчиками и подтверждающих содействие им в оформлении документов и проведении переговоров в интересах заявителя, в материалах дела тоже не имеется.

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановления Пленума N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность подтверждения экономической обоснованности расходов (их связь с экономической деятельностью, направленной на получение дохода) лежит на налогоплательщике. Такое подтверждение признается достаточным и достоверным, если оно обеспечено доказательствами, предусмотренными правилами бухгалтерского и налогового учета. В свою очередь на Инспекции лежит бремя доказывания необоснованности расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога.

В настоящем случае суды не дали оценки совокупности взаимосвязанных доводов Инспекции о фиктивности хозяйственных операций, использовании Обществом схемы расчетов между ним и его контрагентами, направленной на создание видимости реальности финансово-хозяйственных операций. Отклонив каждый из доводов налогового в отдельности, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют нормы, содержащиеся в части 2 статьи 71 АПК РФ.

При рассмотрении дела судами не дано надлежащей оценки доводам Инспекции о том, что контрагенты Общества отсутствуют по адресам, указанным в учредительных документах, не имеют имущества, транспортных средств, технического персонала, необходимых для ведения производственной и хозяйственной деятельности, расходные операции (выплата заработной платы, аренда имущества и др.) по счетам исполнителей не отражены. Данных о привлечении этими организациями третьих лиц к выполнению работ по заключенным с Обществом договорам материалы не содержат, и Общество на это не ссылалось.

Судами оставлено без внимания, что налог по упрощенной системе налогообложения исчислен ООО "Модуль" в минимальном размере, а ООО "Альянс" налоги в бюджет вообще не уплачивало, в то время как оборот денежных средств по расчетным счетам этих контрагентов именно по спорным операциям составил значительные суммы. Более того, налоговый орган в ходе выездной проверки установил, что перечисление денежных средств от Общества к спорным контрагентам носило транзитный характер, поскольку эти средства через ряд организаций, задействованных в расчетах, возвращены на счет заявителя. Общество не представило в материалы дела доказательств в опровержение довода налогового орган о создании им и его контрагентами искусственной схемы движения денежных средств.

Согласно пунктам 5 и 6 Постановления Пленума N 53 о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об учете для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

При таких обстоятельствах следует признать, что вывод судов о правомерности включения Обществом в состав расходов по налогу на прибыль затрат по взаимоотношениям с ООО "Модуль" и ООО "Альянс" основан на неполном исследовании всех значимых для дела обстоятельств и существенных для правильного рассмотрения спора доказательств. Это в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов и направление дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как следует из материалов дела, Общество в рамках данного дела оспаривало решение Инспекции от 29.06.2012 N 06/97 в части доначисления и предложения уплатить 9 710 571 руб. налога на прибыль по нарушениям, изложенным в пунктах 1.1.3.2, пунктах 1.1.3.3 и 1.1.3.4 мотивировочной части этого решения. Обоснованность доначисления 454 850 руб. налога на прибыль в связи неправомерным включением в состав расходов 2 274 251 руб. затрат по страхованию (пункт 1.1.3.1 мотивировочной части решения) заявитель не оспаривал.

Однако заявитель посчитал полностью незаконным решение Инспекции в части начисления 1 136 622 руб. пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 924 371 руб. штрафа со ссылкой на наличие у него переплаты по налогу на прибыль. Как указал налогоплательщик, налоговым органом проведен зачет переплаты после вынесения решения от 29.06.2012 N 06/97. На основании наличия у него переплаты Общество заявило также требование о признании полностью недействительными выставленных налоговым органом требований от 20.08.2012 N 4106 и от 21.08.2012 N 4120.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления всей суммы пеней и штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 122 НК РФ, необоснованно не учли правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12.

В названном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что переплата по налогам подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога.

Суды не дали оценки тому обстоятельству, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено нарушение Обществом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, повлекшее за собой начисление пеней и привлечение к ответственности. Имеющаяся у заявителя на момент вынесения решения Инспекции переплата по налогу на прибыль не опровергает факт ненадлежащего исполнения им налоговой обязанности и совершения налогового правонарушения в проверяемый налоговый период.

В отношении оспариваемых налогоплательщиком требований следует отметить, что согласно статье 70 НК РФ требование об уплате налога, пеней и штрафа по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней, исчисляемых с даты вступления в законную силу соответствующего решения, определяемой в соответствии с пунктом 9 статьи 101 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 78 НК РФ установлено, что зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам, подлежащих уплате или взысканию в случаях, предусмотренных названным Кодексом, производится налоговым органом самостоятельно путем принятия в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога решение о зачете.

Следовательно, в случае если на момент вступления в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения имеются основания для проведения зачета, налоговый орган на основании пункта 3 статьи 78 НК РФ проводит соответствующий зачет, что исключает возможность отражения в требовании об уплате налога, сбора, пеней и штрафа сумм, в отношении которых такой зачет налоговым органом должен быть осуществлен.

Утверждение суда апелляционной инстанции о том, что материалами дела подтверждено, что у Общества имелась переплата по налогу на прибыль в соответствующей сумме, которая решением Инспекции от 29.06.2012 N 06/97 была зачтена в счет недоимки, не соответствует действительности. В материалах дела нет ни доказательств наличия у Общества переплаты по налогу на прибыль, ни документов, подтверждающих принятие налоговым органом решения о зачете.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

На основании изложенного и в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции считает, что принятые судами по данному делу решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

При новом рассмотрении дела суду в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимосвязи и на основании их правовой оценки, правильно применив нормы материального и процессуального права, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.11.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 по делу N А56-51410/2012 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова