Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 августа 2013 г. N Ф07-5145/13 по делу N А56-19916/2012

26 августа 2013 г.

Дело N А56-19916/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Морозовой Н.А., Родина Ю.А.,

при участии от индивидуального предпринимателя Яцуна Юрия Федоровича его представителей Бариновой Е.И. (доверенность от 25.02.2013 N 78 АА 3878634), Голубевой О.В. (доверенность от 15.04.2013), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Санкт-Петербургу Бойцова С.М. (доверенность от 01.10.2012 N 13-05/19216),

рассмотрев 21.08.2012 в открытом судебном заседании, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Яцуна Юрия Федоровича на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 01.02.2013 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2013 (судьи Горбачева О.В., Абакумова И.Д., Дмитриева И.А.) по делу N А56-19916/2012,

установил:

Индивидуальный предприниматель Яцун Юрий Федорович, ОГРНИП 305784702000562 (далее также - ИП Яцун Ю.Ф., предприниматель) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного апелляционного кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 195009, Санкт-Петербург. Арсенальная наб., д. 13/1 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения налогового органа от 12.01.2012 N 05/463 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 год в размере 8 834 руб.; единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 год в размере 6 795 руб.; НДФЛ за 2009 год в размере 193 892 руб. и ЕСН за 2009 год в сумме 57 350 руб.; начисления пеней в общей сумме 40 608 руб. 40 коп., а также взыскания с предпринимателя налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 50 248 руб. и налоговых санкций по статье 119 НК РФ в размере 80 061 руб. за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН.

Решением суда первой инстанции от 01.02.2013, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2013, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.

В кассационной жалобе ИП Яцун Ю.Ф., ссылаясь на нарушение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить решение от 01.02.2013 и постановление от 19.04.2013 и принять по делу новый судебный акт.

Как указывает податель жалобы, в 2008 году он занимался предпринимательской деятельностью в области физкультурно-оздоровительной деятельности и оптовой торговли спортивными товарами, в связи с чем имел право учитывать расходы по приобретению спортивного оборудования при исчислении НДФЛ и ЕСН в этом налоговом периоде. По мнению заявителя, суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили пункт 1 статьи 221, подпункт 2 пункта 1 статьи 235, статьи 252, пункта 3 статьи 273 НК РФ, необоснованно поддержав позицию налогового органа об отсутствии оснований для включения затрат по приобретению спортивного оборудования в состав профессиональных налоговых вычетов и о занижении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2008 год.

Также предприниматель не согласен и с выводами судов в части применения налогоплательщиком метода распределения расходов между различными видами деятельности. ИП Яцун Ю.Ф. указывает на то, что руководствовался разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации (далее - Минфин РФ) от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431, в которых отражена аналогичная ситуация.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить ее без удовлетворения, настаивая на правомерности принятых по делу судебных актов.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности ИП Яцуна Ю.Ф. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2010, по итогам которой составила акт от 21.11.2011 N 59511 (том 1, листы 104-139).

По итогам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекция решением от 12.01.2012 N 05/463 привлекла предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за несвоевременную уплату налогов в сумме 301 909 руб.; по статье 119 НК РФ - в сумме 401 736 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ - в сумме 800 руб., по статье 123 НК РФ - в сумме 2 774 руб.

Этим же решением заявителю начислено 1 539 508 руб. 28 коп. налогов и 300 602 руб. 11 коп. пеней, в том числе по оспариваемым эпизодам проверки.

В результате рассмотрения Управлением Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу апелляционной жалобы налогоплательщика решение Инспекции от 12.01.2012 N 05/463 отменено в части доначисления предпринимателю единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за III, IV кварталы 2009 года. В остальной части оспариваемое решение налогового органа оставлено без изменения (решение от 02.03.2012 N 10-13/07366).

ИП Яцун Ю.Ф., полагая, что решение Инспекции от 12.01.2012 N 05/463 в части доначисления НДФЛ в размере 202 726 руб. и ЕСН в размере 64 145 руб., а также соответствующих сумм пеней и налоговых санкций не соответствует положениям действующего налогового законодательства Российской Федерации, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей сторон, считает, что суды первой и апелляционной инстанций, отказывая заявителю в удовлетворении требований, правомерно исходили из следующего.

Как следует из материалов дела ИП Яцун Ю.Ф. в проверяемом периоде в соответствии со статьями 227 и 235 НК РФ являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в 2008 году ИП Яцун Ю.Ф. оказывал консультационные услуги по организации культурно-массовых мероприятий и согласно данным о движении денежных средств по его расчетному счету в 2008 году получил доход от услуг, оказанных обществу с ограниченной ответственностью "Синтагма" (далее - ООО "Синтагма") в сумме 76 340 руб. (без НДС).

Поскольку в 2008 году предприниматель кроме деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения, осуществлял также розничную торговлю, облагаемую ЕНВД, Инспекция определила удельный вес доходов от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, который составил 2,9%.

При этом сумма фактически произведенных расходов, подлежащих учету в составе профессионального налогового вычета за 2008 год, составила 8 386 руб.

Таким образом, исходя из доказательств, полученных в ходе проверки, налоговым органом была исчислена сумма НДФЛ, подлежащая исчислению и уплате - 8 834 руб., а сумма ЕСН, подлежащая исчислению и уплате - 6 795 руб.

Оспаривая доначисление указанных сумм НДФЛ и ЕСН, предприниматель указывал на необоснованность отказа Инспекции от включения в состав налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН расходов по приобретению спортивных товаров у общества с ограниченной ответственностью "Луч Универсал" (далее - ООО "Луч Универсал") в размере 65 134 руб. 74 коп. По мнению заявителя, ссылка налогового органа на отсутствие непосредственной связи данных расходов с извлечением доходов в спорном налоговом периоде (2008 год) является неправомерной.

Суды первой и апелляционной инстанции, отказывая в удовлетворении требований предпринимателя по данному эпизоду, пришли к выводу, что приобретенное в 2008 году спортивное оборудование не реализовывалось в соответствующем налоговом периоде, а следовательно, произведенные расходы не связаны с полученными в 2008 году доходами, в связи с чем правовые основания для включения суммы 65 134 руб. 74 коп. в состав профессиональных налоговых вычетов 2008 года у налогоплательщика отсутствовали.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В силу статьи 209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В пункте 1 статьи 210 НК РФ указано, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Из содержания пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 названного Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 данного Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе, налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Это означает, что к вычету принимаются только те расходы, которые могут быть учтены при налогообложении прибыли на основании статей 253 - 269 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 названного Кодекса дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

На основании пункта 2 статьи 236 Кодекса (в редакции, действующей в спорный) объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу пункта 5 статьи 244 НК РФ, расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 Кодекса.

Совместным приказом Минфина РФ и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 разработан и утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок).

Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 признаны недействующими пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 данного Порядка. Как указал ВАС РФ, налогоплательщики должны руководствоваться положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для определения не только состава расходов, но и момента их учета для целей обложения НДФЛ. Поэтому предприниматели вправе вести учет доходов и расходов, как кассовым методом, так и методом начисления.

Также ВАС РФ признал неправомерным установление для налогоплательщиков порядка признания расходов на приобретение товаров, в соответствии с которым данные затраты учитываются только в том периоде, в котором получены доходы от реализации этих товаров, поскольку положения статьи 273 НК РФ не связывают момент признания расходов с датой получения доходов. В этой связи ВАС РФ указал, что пункт 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей не соответствует пункту 3 статьи 273 НК РФ.

Вместе с тем, предприниматель, ссылаясь на решение ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10, не учитывает, что в соответствии с частью 5 статьи 195 АПК РФ нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда.

Таким образом, на момент возникновения спорных правоотношений (2008 год) нормы пункта 15 Порядка, определяющие момент признания индивидуальными предпринимателями расходов являлись действующими.

Кроме того, судебными инстанциями установлено, материалами дела подтверждается и предпринимателем не оспаривается, что спорные расходы, связанные с приобретением спортивных товаров у ООО "Луч Универсал", в 2008 году заявителем не учитывались и не декларировались; налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН за 2008 год в инспекцию не представлялись; данные налоги не исчислялись и не уплачивались.

Суды, исходя из сопоставления ассортимента и количества спорного товара, приобретенного предпринимателем в 2008 году, а затем реализованного оптом в 2009 году (в меньшем объеме), обосновано указали на то, что в рассматриваемом случае не исключается использование части приобретенного в 2008 году товара для целей розничной торговли, то есть в деятельности, облагаемой ЕНВД, что заявителем не опровергается.

При таких обстоятельствах суды правомерно не усмотрели оснований для учета в составе профессиональных вычетов предпринимателя при исчислении НДФЛ и ЕСН расходов в сумме 65 134 руб. 74 коп.

Поскольку факт неуплаты налогов подтвержден материалами дела, инспекция правомерно в соответствии со статьей 75 НК РФ начислила пени по ЕСН и НДФЛ, а также привлекла предпринимателя к налоговой ответственности за неполную уплату данных налогов по пункту 1 статьи 122 НК РФ и за непредставление налоговых деклараций по статье 119 НК РФ.

Также из материалов дела следует, что в 2009 году ИП Яцун Ю.Ф. оказывал консультационные услуги по организации культурно-массовых мероприятий, услуги в области физкультурно-оздоровительной деятельности, а также осуществлял оптовую торговлю спортивными товарами, то есть осуществлял деятельность подлежащую обложению налогами по общей системе налогообложения, не представляя при этом налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН, не исчисляя и не уплачивая данные налоги.

Наряду с указанными видами деятельности предприниматель осуществлял розничную торговлю, исчисляя и уплачивая ЕНВД.

Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Согласно статьям 221, 237 и пункту 9 статьи 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, подпадающей под налогообложение ЕНВД. Расходы налогоплательщиков, осуществляющих деятельность, облагаемую ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов от деятельности, подпадающей под ЕНВД, в общем доходе по всем видам деятельности.

Инспекция в ходе проверки выявила, что в целях исчисления НДФЛ и ЕСН предприниматель не вел раздельный учет доходов и затрат, относящихся к деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе, и розничной торговле. В результате налоговым органом с учетом положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и пункта 9 статьи 274 НК РФ расчетным путем определены доходы налогоплательщика по общей системе налогообложения (в части НДФЛ и ЕСН), а сумма расходов и вычетов (в части НДФЛ, ЕСН) определена с учетом пропорции исходя из удельного веса доходов по каждому виду деятельности.

ИП Яцун Ю.Ф., не оспаривая размер определенных налоговым органом доходов от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, не согласился с решением Инспекции в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2009 год, полагая, что понесенные им расходы по арендной плате, клининговым услугам, услугам по техническому обслуживанию видеонаблюдения и по приобретению хозяйственных товаров для уборки помещений подлежат распределению иным образом - пропорционально площади помещений, используемых в каждом из видов деятельности.

Поскольку розничную торговлю предприниматель осуществлял на площади 5,5 кв. м, а остальные помещения, площадью 1272,60 кв. м, использовал в деятельности подлежащей налогообложению по общей системе, то и расходы, по его мнению, подлежали распределению в соответствующей пропорции, то есть в зависимости от площади помещений, используемых для различных видов деятельности. Как считает заявитель при таком расчете пропорции расходы, приходящиеся на деятельность, подлежащую обложению налогами по общей системе, превышают полученные доходы, что исключает доначисление НДФЛ, ЕСН, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении требований предпринимателя по данному эпизоду, правильно указали на то, что предлагаемый предпринимателем порядок распределения расходов применительно к рассматриваемой ситуации не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, а поэтому не подлежит применению при определении его налоговых обязательств.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, по договору аренды нежилых помещений от 22.05.2009 открытым акционерным обществом "Агентство недвижимости "Стройбалт" предпринимателю переданы помещения, расположенные по адресу: Санкт-Петербург, Б. Сампсониевский пр., д. 60, лит. А, площадью 1278,1 кв. м для использования под фитнес-клуб (акт приема-передачи от 01.06.2009).

Этот договор аренды расторгнут сторонами 31.08.2009 и помещения возвращены арендодателю.

Также предпринимателем заключен договор с обществом с ограниченной ответственностью "Астрион-Финанс" от 01.09.2009 N АСО-001-Ф (том 3, листы 11-25) на аренду помещений с оборудованием, расположенных по адресу: Санкт-Петербург, Б. Сампсониевский пр., д. 60, лит. А, площадью 1009,2 кв. м под спортивно оздоровительный комплекс.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что в III и IV кварталах 2009 года предпринимателем осуществлялась розничная торговля продукцией из поделочного камня через объект нежилого фонда, расположенный по адресу: Санкт-Петербург, Б. Сампсониевский пр., д. 60, лит. А.

Таким образом, арендованные помещения по адресу СПб, Б. Сампсониевский проспект, 60, лит. А, использовались предпринимателем в 2009 году как в целях осуществления деятельности подпадающей под налогообложение по общей системе, так и подлежащей налогообложению ЕНВД.

Согласно имеющемуся в материалах дела приказу об утверждении порядка раздельного учета от 10.07.2009 N 1 (том 1, лист 156) ИП Яцун Ю.Ф. определил, что в случае невозможности разделения расходов они определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД и по общей системе налогообложения.

Пунктом 7 указанного приказа установлено, что арендная плата, клининговые услуги, услуги по техническому обслуживанию видеонаблюдения и хозяйственные товары для уборки помещений распределяются пропорционально площади помещений.

Вместе с тем, как правильно указал суд апелляционной инстанции, в пункте 9 статьи 274 НК РФ установлен только один метод раздельного учета затрат - исходя из стоимостных показателей. Это свидетельствует о несоответствии избранного налогоплательщиком способа распределения части общих расходов между общим режимом налогообложения и ЕНВД с использованием показателей, характеризующих площадь помещения, требованиям налогового законодательства.

Ссылка предпринимателя на разъяснения Минфина РФ, содержащиеся в письме от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431, не может быть принята во внимание, поскольку данные разъяснения не относятся к законодательству о налогах и сборах.

Таким образом, налоговый орган в ходе проверки обоснованно определил пропорцию в соответствии с требованиями пункта 9 статьи 274 НК РФ, установив сумму расходов, относящихся к деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения с применением метода раздельного учета затрат, исходя из стоимостных показателей.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали заявителю в удовлетворении его требований о признании решения Инспекции в оспариваемой части недействительным.

Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы предпринимателя.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа,

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 01.02.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2013 по делу N А56-19916/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Яцуна Юрия Федоровича - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

Н.А. Морозова Ю.А. Родин