Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 августа 2013 г. N Ф07-5892/13 по делу N А56-77522/2012

27 августа 2013 г.

Дело N А56-77522/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А.,

при участии от Санкт-Петербургского государственного унитарного предприятия пассажирского автомобильного транспорта Скрипчика А.Л. (доверенность от 29.12.2012 N 8) и Арсеньевой С.М. (доверенность от 07.08.2013 N 178), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу Масютка К.Ю. (доверенность от 09.01.2013 N 03-40/08) и Верхотуровой Л.А. (доверенность от 20.03.2013 N 03-40/10),

рассмотрев 27.08.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.02.2013 (судья Рыбаков С.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2013 (судьи Дмитриева И.А., Будылева М.В., Згурская М.Л.) по делу N А56-77522/2012,

установил:

Санкт-Петербургское государственное унитарное предприятие пассажирского автомобильного транспорта, место нахождения: 195197, Санкт-Петербург, Полюстровский проспект, дом 39, ОГРН 1027809247300 (далее - Предприятие, ГУП "Пассажиравтотранс"), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 197343, Санкт-Петербург, Земледельческая улица, дом 7, корпус 2, ОГРН 1127847136900 (далее - Инспекция), от 15.11.2012 N 156/08 об отказе в осуществлении возврата, а также об обязании Инспекции возвратить заявителю 5 321 339 руб. переплаты по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в части, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации (далее - ФСС РФ).

Решением суда первой инстанции от 12.02.2013 (с учетом определения об исправлении опечатки от 07.03.2013) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 28.05.2013 решение суда от 12.02.2013 отменено в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции об отказе в возврате 21 339 руб. излишне уплаченного ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, и возложения на налоговый орган обязанности произвести возврат указанной суммы налога. В этой части Предприятию отказано в удовлетворении заявленных требований; в остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права и неполное выяснение фактических обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит отменить принятые по делу решение и постановление и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Податель жалобы утверждает, что спорная сумма переплаты возникла у Предприятия в III квартал 2006 года, что подтверждается архивными данными Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу, а также расчетами по ЕСН за этот период. Следовательно, по мнению Инспекции, начальной датой течения трехлетнего срока для обращения с заявлением о возврате следует считать не 31.03.2009 (как указал суд), а 31.03.2007, то есть дату представления налоговой декларации по ЕСН за 2006 год.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Предприятия возражали против ее удовлетворения. Как заявили представители Предприятия, переплата по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, возникла в IV квартале 2009 года в связи с превышением расходов по больничным листам над суммами налога, подлежащими уплате в ФСС РФ.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Предприятие обратилось в Инспекцию с заявлением от 31.10.2012 N 12-05/219 (том дела 9, лист 9) о возврате излишне уплаченного ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, в сумме 5 321 339 руб.

В подтверждение наличия переплаты налогоплательщик вместе с заявлением представил расчетную ведомость по средствам ФСС РФ по состоянию на 31.12.2009.

Налоговый орган решением от 15.11.2012 N 156/08 (том дела 1, лист 8) отказал в возврате переплаты по ЕСН в связи с пропуском установленного пунктом 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) трехлетнего срока на подачу соответствующего заявления.

Полагая, что решение Инспекции не основано на нормах законодательства о налогах и сборах, а моментом, с которого следует исчислять срок на возврат спорной суммы налога, является дата представления налоговой декларации по ЕСН за 2009 год, Предприятие обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением. Налогоплательщик также указал, что о наличии переплаты он узнал после составления с налоговым органом акта сверки от 24.05.2012 N 5732.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные налогоплательщиком требования, придя к выводу, что им соблюден как установленный пунктом 7 статьи 78 НК РФ трехлетний срок для подачи в налоговый орган заявления о возврате излишне уплаченного налога, так и трехлетний срок исковой давности для обращения в арбитражный суд с таким заявлением. По мнению суда, налогоплательщику стало известно о наличии переплаты только 24.05.2012 (после получения акта совместной сверки расчетов по состоянию на 01.05.2012). Суд также отметил, что доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что Предприятие знало или должно было знать о наличии переплаты ранее получения акта сверки, Инспекцией не представлено.

Апелляционный суд частично отменил решение суда первой инстанции.

Из содержания постановления следует вывод суда о том, что обращение Предприятия в Инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченного налога осуществлено с нарушением трехлетнего срока, установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ, суд также признал ошибочным исчисление трехлетнего срока с даты составления акта сверки. По мнению суда, начальной датой течения трехлетнего срока для обращения с заявлением о возврате излишне уплаченного налога является 31.03.2010 (дата представления налоговой декларации по ЕСН за 2009 год). Как указал суд, срок исковой давности для обращения в суд с имущественным требованием о возврате переплаты по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, Предприятием не пропущен, факт наличия переплаты в сумме 5 300 000 руб. подтвержден материалами делами, следовательно, имущественное требование заявителя подлежало частичному удовлетворению.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что постановление апелляционного суда подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение ввиду следующего.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ закреплено право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней и штрафов.

Зачет или возврат производится налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение трех лет со дня уплаты суммы налога (пункт 7 статьи 78 Кодекса).

В определении от 21.06.2001 N 173-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что норма статьи 78 НК РФ направлена не на ущемление прав налогоплательщика, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а, напротив, позволяет ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов.

В то же время закрепление в статье 78 НК РФ трехлетнего срока для возврата излишне уплаченного налога не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

На основании пункта 2 статьи 243 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) сумма ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС РФ, подлежала уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При превышении размера указанных расходов на выплату работникам пособий по государственному социальному страхованию над суммой начисленного ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС РФ, такое превышение подлежало возмещению страхователю ФСС РФ. При этом, если в рассматриваемой ситуации при отсутствии фактической обязанности по уплате ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, такая уплата налога была произведена, то уплаченная сумма образует переплату по ЕСН.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 10.11.2011 N 9601/11 разъяснил, что если за 2009 год, а также за более ранние периоды образовалась переплата по ЕСН, в том числе в части, подлежащей зачислению в ФСС РФ, то она подлежит зачету в счет предстоящих платежей по иным федеральным налогам либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.

Довод Предприятия о том, что срок для обращения с заявлением о возврате излишне уплаченного ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, необходимо исчислять с момента, когда налогоплательщик узнал о наличии переплаты - день составления акта сверки - 24.05.2012, являлся предметом оценки суда апелляционной инстанции и обоснованно отклонен. Поскольку при осуществлении уплаты ЕСН налогоплательщик самостоятельно определяет сумму налога, подлежащую уплате в ФСС РФ, то об излишне произведенной уплате налога за соответствующий период он должен был узнать при подаче декларации за соответствующий налоговый орган. Исходя из этого, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о необоснованности исчисления судом первой инстанции срока исковой давности с даты акта сверки, то есть с 24.05.2012.

Определяя момент, когда заявитель узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога в бюджет применительно к обстоятельствам данного спора, суд апелляционной инстанции при вынесении судебного акта пришел к выводу, что трехлетний срок следует исчислять с даты представления Предприятием налоговой декларации по ЕСН за 2009 год.

Кассационная инстанция полагает, что этот вывод суда сделан без надлежащего исследования фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательства, в том числе сведений, отраженных Предприятием в налоговых декларациях.

В налоговой декларации по ЕСН за 2009 год, имеющейся в материалах дела (том дела 1, листы 21 - 27), в строках 0700 - 0740 отражены те расходы налогоплательщика на цели обязательного социального страхования работников, которые производятся за счет средств ФСС РФ. За налоговый период всего указанные расходы составили 93 159 966 руб., в том числе за последний квартал 2009 года - 22 536 101 руб.

По строкам 0800 - 0840 Предприятием зафиксированы суммы расходов на цели обязательного социального страхования, возмещенные ФСС РФ в 2009 году. Всего за налоговый период возмещено 38 560 180 руб., в том числе за последний квартал 2009 года - 11 736 180 руб.

В строках 0600 и 0610 "Начислено налога за налоговый период" в части ФСС РФ указано 55 160 464 руб. ЕСН, в том числе 11 148 501 руб. - за последний квартал налогового периода.

Сумма ЕСН к начислению в ФСС РФ за 2009 год приведена в строке 0900 и составила 560 678 руб., в том числе 348 580 руб. за последний квартал 2009 года (строка 0910). По строкам 0920 - 0930 Предприятием отражены отрицательные величины, то есть сумма произведенных организацией за первые два месяца IV квартал 2009 года расходов на цели обязательного социального страхования с учетом полученных возмещений от ФСС РФ превысила начисленную сумму ЕСН. Однако за декабрь 2009 года заявителем начислено в ФСС РФ 2 480 331 руб. налога.

Таким образом, по данным этой декларации (строка 030) Предприятием самостоятельно задекларировано и начислено к уплате в ФСС РФ 560 678 руб. ЕСН.

В материалы также представлена уточненная налоговая декларация по ЕСН за 2009 год от 28.06.2010 (том дела 1, листы 29-35). В этой декларации Предприятием в строке 0800 отражено 41 018 762 руб., то есть увеличена сумма расходов на цели обязательного социального страхования, возмещенных ФСС РФ в 2009 году, а в строке 0900 указано к начислению в ФСС РФ за 2009 год 3 019 260 руб. ЕСН, в том числе 2 807 162 руб. за последний квартал 2009 года (строка 0910). По строкам 0920 - 0930 зафиксированы отрицательные величины, но за декабрь 2009 года начислено в ФСС РФ 4 938 913 руб. налога. К уплате в ФСС РФ налогоплательщик самостоятельно исчислил и задекларировал 3 019 260 руб. ЕСН (строка 030).

Излишней уплатой налога признается исполнение налогоплательщиком налоговой обязанности, размер которой превышает его действительные обязательства.

В материалах дела имеется только одно платежное поручение от 21.09.2009 N 3456 об уплате ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ (том дела 1, лист 39), в котором указано о перечислении 182 руб. налога за июнь 2009 года.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказать наличие излишне уплаченной суммы налога лежит на налогоплательщике.

В обоснование наличия излишне уплаченной суммы ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, заявитель представил в материалы дела расчетные ведомости по средствам ФСС РФ по форме 4-ФСС РФ (том дела 1, листы 10 -19).

Согласно поданной Предприятием 15.01.2010 расчетной ведомости за 2009 год по строке 10 раздела I отражена задолженность ФСС РФ на конец отчетного периода за счет превышения расходов в сумме 2 458 582 руб. 23 коп., а в строке 11 - задолженность за счет переплаты по ЕСН в сумме 5 310 669 руб.

Отраженная в строке 10 раздела I названной ведомости за 2009 год сумма перерасхода в размере 2 458 582 руб. 23 коп., являющаяся задолженностью ФСС РФ, возмещена Предприятию, что подтверждается выпиской из лицевого счета (том дела 1, лист 37).

В октябре 2012 года ГУП "Пассажиравтотранс" подало расчетную ведомость по средствам ФСС РФ за декабрь 2009 года (корректировка 1), согласно которой задолженность за ФСС РФ, образовавшаяся за счет переплаты по ЕСН, составляет 5 321 339 руб.

В письме от 28.03.2013 N 01-20/18-9/1789 (том дела 2, лист 36) государственное учреждение - Санкт-Петербургское региональное отделение ФСС РФ (Филиал N 9) подтвердило наличие у исполнительного органа ФСС РФ задолженности по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, в сумме 5 300 000 руб.

При этом в письме указано: в октябре 2010 года Предприятие переведено из Филиала N 4, который передал переплату по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, в сумме 5 310 669 руб., поскольку страхователь подал корректирующий отчет, в котором увеличил начисленную к уплату в ФСС РФ сумму ЕСН на 10 670 руб., на конец 2012 года задолженность по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, составляет 5 300 000 руб.

Однако данные, отраженные в расчетных ведомостях за 2009 год, свидетельствуют о том, что задолженность ФСС РФ за счет переплаты по ЕСН возникла ранее 2009 года.

В расчетной ведомости по средствам ФСС РФ по строке 12 отражается общая задолженность ФСС РФ перед страхователем на начало года (дебетовое сальдо по соответствующему субсчету счета 68 или 69 на начало года). Сумма задолженности расшифровывается в строках 13 и 14.

Так, по строке 13 показывается сумма задолженности за ФСС РФ на начало года, образовавшаяся из-за превышения расходов организации на обязательное социальное страхование над суммой ЕСН, исчисленного к уплате в ФСС РФ.

По строке 14 приводится сумма задолженности ФСС РФ на начало отчетного года, которая образовалась из-за переплаты ЕСН страхователем.

Для отражения переплаты по ЕСН на конец отчетного периода в форме 4-ФСС РФ предусмотрена отдельная строка - строка 11 раздела I "в том числе: за счет переплаты по ЕСН".

Согласно расчетным ведомостям по средствам ФСС РФ за 2009 года (первоначальным и уточненным) на начало 2009 года у ФСС РФ имелась задолженность за счет переплаты по ЕСН в сумме 5 406 843 руб. (строка 14).

При таких обстоятельствах материалы дела не подтверждают факт возникновения у Предпринимателя излишне уплаченной суммы ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, по итогам 2009 года.

Инспекция в апелляционной жалобе ссылалась на то, что переплата по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, образовалась в III квартале 2006 года и I квартале 2007 года. В подтверждение этого довода налоговый орган ссылался на архивные сведения о состоянии расчетов налогоплательщиков с 01.01.2006 и справку о состоянии расчетов по налогам, сборам и взносам по состоянию на 31.12.2008.

Суд апелляционной инстанции не дал никакой оценки этому доводу налогового органа, не исследовал представленные документы и не истребовал у налогоплательщика налоговые декларации по ЕСН за предыдущие налоговые периоды с целью подтверждения или опровержения позиции Инспекции.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 27.12.2005 N 503-О излишняя уплата налога имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно, то есть без участия налогового органа, по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового законодательства или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.

Излишне уплаченной суммой налога может быть признано зачисление на счета соответствующего бюджета денежных средств в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды. Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами. Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2006 N 11074/05.

При рассмотрении данного дела суд апелляционной инстанции не дал надлежащей оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств.

Вместе с тем Инспекцией представлены копии расчетных ведомостей Предприятия за 2003 - 2009 годы и иные документы, которые, по ее мнению, свидетельствуют о том, что переплата возникла в 2006 - 2007 годах. В расчетных ведомостях по средствам ФСС РФ за 2003 - 2009 годы Предприятие самостоятельно отражало на начало и конец соответствующих налоговых периодов задолженность ФСС РФ за счет переплаты по ЕСН. Однако апелляционный суд не дал оценки этим документам и связанным с ними обстоятельствам предмета спора.

В силу пункта 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены судами первой и апелляционной инстанций.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку при вынесении обжалуемого постановления суд апелляционной инстанции не дал оценки всем доводам, заявленным Инспекцией в апелляционной жалобе, и надлежащим образом не исследовали вопрос о том, в каком налоговом периоде у Предприятия возникла переплата по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, кассационная инстанция считает, что постановление апелляционного суда от 28.05.2013 подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть вышеизложенное, на основании имеющихся в деле доказательств с учетом доводов лиц, участвующих в деле, установить обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, проверить довод Предприятия о возникновении спорной переплаты по ЕСН именно в IV квартале 2009 года в связи с превышением расходов по выплатам по больничным листам с учетом возражений Инспекции, при необходимости предложить сторонам провести сверку по суммам ЕСН в части, зачисляемом в ФСС РФ, и принять решение на основании норм права, подлежащих применению к возникшим правоотношениям.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2013 по делу N А56-77522/2012 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.С. Васильева Ю.А. Родин