Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 октября 2013 г. N Ф07-7291/13 по делу N А42-3665/2012

03 октября 2013 г.

Дело N А42-3665/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Журавлевой О.Р.,Родина Ю.А.

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области Золотовой Т.А. (доверенность от 09.01.2013 б/н), Лякиной Е.Н. (доверенность от 28.12.2012 б/н), от общества с ограниченной ответственностью "Баренц-Алко" Обложок О.В. (доверенность от 19.10.2011 б/н), Мирошниченко А.А. (доверенность от 10.01.2013 б/н),

рассмотрев 30.09.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Баренц-Алко" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2013 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А42-3665/2012,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Баренц-Алко", место нахождения: Мурманская обл., г. Кандалакша, Беломорская ул., д. 37, ОГРН 1025100535844 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области, место нахождения: Мурманская обл., г. Кандалакша, ул. Пронина, д. 4, ОГРН 1045100023143 (далее - Инспекция), от 02.03.2012 N 6 в части доначисления за 2010 год налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизоду занижения внереализационных доходов на сумму 14 251 412 руб. и штрафа на основании статьи 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 25.02.2013 (судья Янковая Г.П.) заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2013 решение суда от 25.02.2013 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 02.03.2012 N 6 в части доначисления за 2010 год налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду невключения налогоплательщиком в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью "Вилт" (далее - ООО "Вилт") в сумме 14 251 412 руб. В указанной части Обществу в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит отменить постановление от 17.06.2013 и оставить в силе решение от 25.02.2013.

Податель жалобы ссылается на то, что судом апелляционной инстанции не принято во внимание, что у Общества отсутствовали основания для отражения спорной задолженности в составе внереализационных доходов за 2010 год в сумме 14 251 412 руб., поскольку по состоянию на 31.12.2010, с учетом произведенной платежным поручением от 17.12.2010 года N 531 оплаты в размере 5 400 000 руб., кредиторская задолженность перед ООО "Вилт" составила 6 851 169 руб. 07 коп. Кроме того, Общество указывает, что документы, подтверждающие факт поставки товара Обществу от ООО "Вилт" (договор и т.д.), и документы, касающиеся прерывания срока исковой давности (акты сверки и взаимозачета), подписаны одними и теми же лицами и подписывались ими на протяжении нескольких лет. По мнению Общества, суд апелляционной инстанции также необоснованно принял в качестве надлежащего доказательства акт инвентаризации от 26.02.2010, составленный Инспекцией в ходе предыдущей налоговой проверки.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить постановление от 17.06.2013 без изменения, полагая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросу соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 06.12.2011 N 54 и вынесено решение от 02.03.2012 N 6 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 25.04.2012 N 155 решение Инспекции от 02.03.2012 N 6 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Полагая решение Инспекции от 02.03.2012 N 6 неправомерным в оспариваемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования Общества, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что срок исковой давности по спорной задолженности в 2010 году не истек, поскольку был прерван совершением Обществом действий, свидетельствующих о признании долга. Также суд пришел к выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции от 02.03.2012 N 6 в части доначисления за 2010 год налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду невключения налогоплательщиком в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности перед ООО "Вилт" в сумме 14 251 412 руб.

Изучив материалы дела и доводы жалобы, кассационная инстанция считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в тот же суд на основании следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что ООО "Вилт" в период с 27.07.2007 по 21.09.2007 поставило Обществу товар на общую сумму 55 644 011 руб. 50 коп.

Поскольку оплата поставленного товара была произведена Обществом только частично, в сумме 41 392 600 руб., что подтверждается платежным поручением от 19.09.2011 N 689, то у Общества перед ООО "Вилт" образовалась кредиторская задолженность в сумме 14 251 411 руб.

Кредиторская задолженность в размере 14 251 411 руб. была отражена Обществом в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 60 "расчеты с поставщиками и подрядчиками", журналах-ордерах по счету 60; главной книге по состоянию на 01.01.2008, 01.01.2009 и 01.01.2010.

Суд апелляционной инстанции указал, что в ходе инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 26.02.2010 у Общества было выявлено наличие кредиторской задолженности перед ООО "Вилт" в сумме 14 251 411 руб.

Вместе с тем при проведении налоговой проверки Инспекция установила, что срок исковой давности для взыскания данной задолженности истек в октябре 2010 года. Поскольку указанная задолженность на дату истечения срока исковой давности Обществом погашена не была, то в силу пункта 18 статьи 250 НК РФ она подлежала включению во внереализационный доход Общества в 2010 году в сумме, отраженной в бухгалтерском учете.

Общество, считая указанный вывод Инспекции неправомерным, сослалось на то, что срок исковой давности по спорной задолженности был прерван, что подтверждается актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.03.2009, актом зачета взаимных требований от 31.12.2009 и платежным поручением от 17.12.2010.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

В силу статьи 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) общий срок исковой давности равен трем годам. Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 ГК РФ).

В силу пункта 19 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" при исследовании обстоятельств, связанных с совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга (статья 203 ГК РФ), необходимо в каждом случае устанавливать, когда конкретно были совершены должником указанные действия, имея при этом в виду, что перерыв течения срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав условия договора поставки от 01.07.2007 об оплате товара в течение 14 календарных дней с момента его поставки и с учетом положений статей 196 и 200 ГК РФ, указал, что срок исковой давности по товару, поставленному Обществу по накладной от 27.07.2007, истек 12.08.2010, по накладным от 20.09.2007 - 05.10.2010, и по накладным от 21.09.2007 - 06.10.2010.

В отношении акта сверки расчетов по состоянию на 31.03.2009 суд апелляционной инстанции указал, что содержащаяся в нем информация не позволяет сделать вывод о совершении Обществом действий, свидетельствующих о признании долга в пределах установленного срока давности, поскольку в акте не указана дата его подписания сторонами, а содержится лишь ссылка на то, что документ составлен по состоянию на 31.03.2009.

Из материалов дела также следует, что согласно результатам проведенной судом почерковедческой экспертизы (заключение от 18.12.2012 N 1801/01-3) подпись от имени Алиева В.Н., являвшегося в проверяемый период генеральным директором Общества, на представленном для исследования акте сверки взаимных расчетов выполнена не Алиевым В.Н., а другим лицом.

Также в материалы дела представлено экспертное заключение от 09.02.2012 N 176/01, составленное по результатам проведенной Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля почерковедческой экспертизы представленных к выездной налоговой проверке документов, в котором содержится вывод о том, что подпись Нестерова Г.Н. от имени ООО "Вилт" в акте сверки взаимных расчетов выполнена не Нестеровым Г.Н., а другим лицом.

На основании изложенного суд пришел к выводу о том, что представленный Обществом акт сверки содержит недостоверные сведения о лицах, подписавших его от имени обществ, что исключает возможность принятия его в качестве допустимого и достоверного доказательства прерывания течения срока давности.

Суд апелляционной инстанции отклонил и ссылку Общества на акт зачета взаимных требований от 31.12.2009 как на доказательство прерывания срока исковой давности.

Суд указал, что в пунктах 1 и 2 акта зачета взаимных требований от 31.12.2009 указано, что задолженность Общества перед ООО "Вилт" составляет 15 010 969 руб. 07 коп. по договору поставки продукции от 01.07.2007 N 36, а задолженность ООО "Вилт" перед Обществом составляет 2 759 800 руб. по договору от 30.12.2005 б/н.

В ходе судебного разбирательства Обществом представлены договор займа от 30.12.2005 б/н, заключенный между ним и ООО "Вилт", авансовый отчет от 31.12.2005 N 90, квитанция к приходному кассовому ордеру от 30.12.2005.

При этом суд апелляционной инстанции указал, что, как следует из показателей бухгалтерского баланса за 2005, 2006 годы, дебиторская задолженность по займам на конец отчетного периода отсутствует. В справке о дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006, подписанной директором и главным бухгалтером Общества, дебиторская задолженность по контрагенту ООО "Вилт" не отражена. В представленной налогоплательщиком главной книге дебиторская задолженность по бухгалтерскому счету 76.05 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" сведения о наличии заемных средств в бухгалтерском учете налогоплательщика отсутствуют.

На основании изложенного суд пришел к выводу о том, что сведения о выдаче займа не отражены на счетах бухгалтерского учета, что опровергает факт наличия дебиторской задолженности Общества перед ООО "Вилт".

Кроме того, согласно заключению эксперта по результатам почерковедческой экспертизы, проведенной в рамках настоящего дела, подписи от имени генерального директора в договоре займа от 30.12.2005 выполнены не Алиевым В.Н., а другим лицом с подражанием подписи Алиева В.Н., авансовый отчет о передаче заемщику денежных средств в размере 2 759 800 руб. подписан от имени подотчетного лица Алиева В.Н. не им, а другим лицом; от имени главного бухгалтера Богдановой Н.В. - другим лицом, с подражанием их подписей.

Квитанция к приходному кассовому ордеру от 30.12.2005 N 623, при отсутствии доказательств выделения Обществом денежных средств для выдачи займа ООО "Вилт", не доказывает факт предоставления Обществом этих сумм за счет собственных денежных средств.

На основании изложенного суд пришел к выводу о том, что факт передачи заемных средств Обществом не подтвержден, в связи с чем довод Общества о том, что оно имеет дебиторскую задолженность перед ООО "Вилт" по займу в сумме 2 759 800 руб., документально не подтвержден.

Кроме того, суд установил, что результат операции по взаимозачету, проведенному в 2009 году, также не был отражен в бухгалтерском учете Общества. В оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "расчеты с поставщиками и подрядчиками" у Общества по состоянию на 29.02.2010 отражена кредиторская задолженность перед ООО "Вилт" в сумме 14 251 411 руб. 50 коп., то есть без учета проведенного в 2009 году взаимозачета. Отсутствие взаимозачета подтверждается и актом инвентаризации расчетов с поставщиками от 26.02.2010.

Суд установил, что в ходе инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 26.02.2010 Инспекцией выявлено наличие у Общества кредиторской задолженности перед ООО "Вилт" в сумме 14 251 411 руб. 50 коп. Указанные документы были представлены Обществом в налоговый орган в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, во время которой Инспекцией была проведена инвентаризация расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. Результаты инвентаризации оформлены актом инвентаризации по состоянию на 26.02.2010, который подписан без каких-либо замечаний и возражений ответственными лицами инвентаризационной комиссии и главным бухгалтером Общества на основании выявления по документам остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета. При этом акт инвентаризации и содержащиеся в нем сведения Обществом не оспаривались. Сведения, содержащиеся в первичных документах, полностью соответствовали данным бухгалтерского учета. В связи с этим в качестве документов, подтверждающих задолженность, отраженную в акте инвентаризации, приложены регистры и ведомости дебиторской и кредиторской задолженности по счетам 60 и 62. Указанные документы содержат все необходимые сведения, подтверждающие наличие кредиторской задолженности перед ООО "Вилт" в размере 14 251 411 руб. 50 коп.

Кроме того, в качестве подтверждения того, что срок исковой давности был прерван, Общество ссылается на платежный документ от 17.12.2010 N 531, свидетельствующий о частичной уплате задолженности. При этом Общество указывает, что частичная уплата была произведена до 31.12.2010, то есть до последнего дня того отчетного (налогового) периода, в который истекает срок исковой давности.

Согласно разъяснениям совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм ГК РФ об исковой давности", изложенным в пунктах 14, 19 и 20, прерывание течения срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что поскольку срок исковой давности по задолженности перед ООО "Вилт" истекает в октябре 2010 года, то основания считать, что платежное поручение от 17.12.2010 N 531 свидетельствует о прерывании течения срока исковой давности по кредиторской задолженности Общества в размере 14 251 411 руб. 50 коп., отсутствуют, поскольку данный документ составлен после истечения срока исковой давности.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что документы, подтверждающие, по утверждению Общества, что срок исковой давности по спорной задолженности не истек, подписаны неустановленными лицами и лицами, чьи полномочия на подписание документов не подтверждены, сведения о взаимозачете противоречат сведениям, отраженным в бухгалтерском учете Общества и не соответствуют сведениям, содержащимся в ранее представленных документах, и не подтверждают реальность произведенных Обществом операций, в связи с чем признал обоснованным вывод Инспекции о том, что в целях исчисления налога на прибыль за 2010 год Общество было обязано учесть кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности в сумме 14 251 411 руб. 50 коп. в составе внереализационных доходов.

Вместе с тем судом апелляционной инстанции не было учтено следующее.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного (налогового) периода, в котором истекает срок исковой давности.

Пунктом 1 статьи 285 НК РФ установлено, что налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Таким образом, последним днем отчетного периода для целей налогообложения прибыли в данном случае является 31.12.2010.

По состоянию на 31.12.2010 с учетом частичной уплаты Обществом денежных средств в размере 5 400 000 руб. по платежному поручению от 17.12.2010 N 531, его задолженность перед ООО "Вилт" составила 6 851 169 руб. 07 коп.

Вместе с тем Инспекцией в состав внереализационных доходов за 2010 год была включена сумма 14 251 412 руб.

Данному обстоятельству судом апелляционной инстанции оценка не дана.

Из материалов дела также следует, что в рамках рассматриваемого дела в результате проведенной почерковедческой экспертизы подписей руководителей Общества и ООО "Вилт" на представленных в дело документах (договор займа, договоры поставки, акты сверки, акт зачета встречных требований, товарные накладные, счета-фактуры и т.д.) установлено, что подписи от имени Алиева В.Н., являвшегося в проверяемый период руководителем Общества, выполнены не Алиевым В.Н., а другим лицом, с подражанием его подписи. Аналогичные выводы содержатся в отношении подписи Нестерова Г.Н., являвшегося руководителем ООО "Вилт".

Все документы, подписанные от лица названых руководителей подписывались одними и теми же лицами на протяжении 5 лет.

Вместе с тем документы, касающиеся возникновения кредиторской задолженности, подписанные этими лицами, приняты в качестве надлежащих доказательств, а документы, подписанные этими же лицами, касающиеся прерывания течения срока исковой давности, отвергнуты как подписанные неустановленными лицами.

Указанные противоречия апелляционным судом при рассмотрении дела не устранены.

Суд кассационной инстанции в силу полномочий, установленных статьей 286 и пунктом 2 статьи 287 АПК РФ, не обладает самостоятельным правом на установление обстоятельств дела, которые не были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций.

Поскольку при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции данным обстоятельствам не была дана оценка, суд кассационной инстанции считает, что постановление от 17.06.2013 подлежит отмене как принятое при неполном исследовании обстоятельств дела с направлением дела на новое рассмотрение в апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела суду в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства и на основании их правовой оценки вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2013 по делу N А42-3665/2012 отменить.

Дело N А42-3665/2012 направить на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

О.Р. Журавлева Ю.А. Родин