Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2015 г. N Ф07-1648/15 по делу N А52-3646/2013

14 апреля 2015 г.

Дело N А52-3646/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Бурматовой Г.Е., Васильевой Е.С.,

при участии от индивидуального предпринимателя Полякова Антона Сергеевича представителей Лежнева С.Ц. (доверенность от 10.04.2015 N 2) и Саркисяна М.О. (доверенность от 10.04.2015 N 1), от Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области Хурват Н.А. (доверенность от 26.01.2015 N 281),

рассмотрев 14.04.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 16.10.2014 (судья Орлов В.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2014 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.) по делу N А52-3646/2013,

установил:

Индивидуальный предприниматель Поляков Антон Сергеевич, ОГРНИП 305602703200016, обратился в Арбитражный суд Псковской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области, место нахождения: 180017, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2-а, ОГРН 1046000330683, ИНН 6027022228 (далее - Инспекция), от 26.09.2013 N 14-06/1187 в части доначисления 8 311 148 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 5 989 829 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 2 770 946 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 16.10.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 26.12.2014, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами положений статей 171, 172 и 221 НК РФ, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 16.10.2014 и постановление от 26.12.2014 и направить дело в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

По мнению подателя жалобы, суды не дали надлежащей оценки доводу налогового органа об отсутствии у заявителя документов, подтверждающих использование арендованной техники и рабочей силы в предпринимательской деятельности, ограничившись лишь указанием на то, что Инспекция не опровергла утверждение предпринимателя об использовании техники и рабочей силы в деятельности, направленной на получение дохода. Частичное принятие Инспекцией в составе расходов по НДФЛ затрат по аренде техники и рабочей силы, которая передана предпринимателем в субаренду третьим лицам, не может свидетельствовать об обоснованности затрат и вычетов по НДС по остальной части арендованной техники и рабочей силы, которая не использовалась в предпринимательской деятельности.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения. Как утверждает заявитель, представленные в материалы дела документы подтверждают, что арендованная техника и рабочая сила использованы в хозяйственной деятельности. Инспекция не оспаривает, что взятая в аренду техника и рабочая сила частично были переданы в субаренду. Кроме того, налогоплательщиком заключен с обществом с ограниченной ответственностью "Агрофирма Пограничник" (далее - ООО "Агрофирма Пограничник") договор аренды имущественного комплекса, расположенного по адресу: Псковская область, Гдовский район, деревни Брагино, Хохлово, Верхополяне, Слобода, Ямщина, для занятия сельским хозяйством (овцеводством) и хранения материалов. С целью приспособления объектов для указанной предпринимательской деятельности и последующего получения дохода арендованная техника и рабочая сила были использованы при выполнении работ по ремонту согласно внутренним сметам; результат работ фиксировался актом осмотра.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представители предпринимателя возражали против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя Инспекция составила акт от 22.08.2013 N 14-06/951 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 26.09.2013 N 14-06/1187 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением предпринимателю доначислено и предложено уплатить 6 003 465 руб. НДФЛ за 2010 - 2011 годы и 8 375 734 руб. НДС за I-IV кварталы 2010 - 2011 годов, начислено 2 703 026 руб. 85 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Налогоплательщик также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 2 786 590 руб. 40 коп. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области решением от 11.11.2013 N 2.5-07/8013 оставило без изменения решение налогового органа.

Предприниматель оспорил решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования. Принимая такое решение, суды пришли к выводу, что при решении вопроса о возможности принятия расходов (налоговых вычетов) в целях исчисления оспариваемых налогов необходимо исходить из реальности затрат, произведенных при приобретении товаров (работ, услуг), а также документального их подтверждения. В данном случае представленные предпринимателем документы, как указали суды, подтверждают, что заявитель арендовал у спорных контрагентов технику и рабочую силу, которые использовал непосредственно в своей деятельности и передавал в аренду третьим лицам. Налоговый орган не добыл в ходе проверки и не представил в материалы дела бесспорных доказательств наличия недостоверной информации в первичных документах налогоплательщика. Отдельные недочеты в оформлении документов, по мнению судов, не опровергают факт оказания предпринимателю услуг и использование техники и рабочей силы в его деятельности. Более того, Инспекция не оспаривает реальность операцией по представлению спорными контрагентами в аренду техники и рабочей силы и сама по итогам проверки приняла расходы (налоговые вычеты) в целях исчисления НДФЛ и НДС, относящиеся к арендованной технике и рабочей силы, которые переданы в субаренду.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Одним из оснований для доначисления оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о неправомерном включении предпринимателем в состав расходов по НДФЛ затрат по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Аксиома", "Метрополь", "Авангард", "Стройлидер" и "Регион-Лес". Налоговый орган также признал необоснованным предъявление налогоплательщиком к вычету 4 795 707 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным названными контрагентами.

Как установлено налоговым органом, предприниматель заключил с названными контрагентами договоры аренды спецтехники (экскаватор с ковшом, каток асфальтированный, бульдозер, подъемная вышка, погрузчики (бабкет), компрессорная установка, трактор "Кировец", автомобиль "Камаз") и строительных лесов.

Инспекция указала, что в имеющихся у налогоплательщика документах нет идентификационных сведений техники (государственных номерных знаков), на основании которых можно определить собственников техники и проверить ее постановку на учет. Более того, из документов заявителя невозможно установить количество переданной в аренду техники.

При анализе полученных от предпринимателя документов Инспекция выяснила, что незначительная часть арендуемой техники и строительных лесов передана заявителем в субаренду обществу с ограниченной ответственностью "Гринс" (далее - ООО "Гринс").

По мнению налогового органа, представленные для проверки документы не подтверждают факт использования предпринимателем большой части арендованной техники в деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому Инспекция признала затраты налогоплательщика по аренде техники, которая не была передана в субаренду, необоснованными, не связанными с деятельностью, направленной на извлечение дохода.

Кроме того, Инспекция в ходе выездной проверки пришла к выводу, что предпринимателем неправомерно включены в состав налоговых вычетов по НДС и профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ затраты по договорам о предоставлении персонала, заключенным с обществами с ограниченной ответственностью "Баррикада" (далее - ООО "Баррикада") и "Восход" (далее - ООО "Восход"). При сопоставлении представленных предпринимателем к проверке документов, связанных с затратами по аренде персонала (рабочей силы), по датам, человеко-часам и суммам с документами, полученными от ООО "Гинс", а также открытого акционерного общества "ВымпелКоммуникации" и общества с ограниченной ответственностью "Паритет-Центр", налоговым органом выяснено, что большая часть персонала в субаренду не передавалась. Однако документы, подтверждающие использование значительной части предоставленного ООО "Баррикада" и ООО "Восход" персонала в деятельности, направленной на получение дохода, налогоплательщик не представил.

Заявленный в возражениях довод налогоплательщика о том, что арендованная техника и рабочая сила использовались для осуществления ремонтных работ на арендованном предпринимателем у ООО "Агрофирма Пограничник" имущественном комплексе, расположенном по адресу: Псковская область, Гдовский район, деревни Брагино, Хохлово, Верхополяне, Слобода, Ямщина, не принят Инспекцией. В оспариваемом решении Инспекции отражено, что возражения предпринимателя отклонены на том основании, что заявленные им контрагенты представили отчетность за 2010 - 2011 годы с незначительными показателями; составленные ими первичные документы подписаны неуполномоченными лицами; физические лица, значащиеся учредителями и директорами спорных организаций, отрицают причастность к деятельности контрагентов. Более того, бывшие работники совхоза "Смена" сообщили, что с 2004 года никакого ремонта на фермах не производилось, земельных работ не осуществлялось, административные здания разрушены, о предпринимателе им ничего неизвестно. Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета, а также уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав расходов определяется плательщиками НДФЛ самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" названного Кодекса.

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что условиями для получения вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС. Предъявление сумм НДС к вычету также связано с целью приобретения товара: вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также приобретаемых для перепродажи.

В ходе судебного разбирательства суды первой и апелляционной инстанций подтвердили правомерность включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих доходы от предпринимательской деятельности, затрат по аренде техники и рабочей силы и обоснованность предъявления к вычету НДС.

Исследовав материалы дела, суды сочли, что Инспекция документально не опровергла довод предпринимателя об осуществлении им собственными силами с привлечением арендованной техники и рабочей силы ремонтных работ на объектах в деревнях Верхоляне, Брагино, Слобода.

Из материалов дела усматривается, что по договору купли-продажи предприятия от 20.04.2010 (том дела 11, листы 73 - 75) ООО "Агрофирма Пограничник" приобрело у сельскохозяйственного производственного кооператива - артель "Смена" (далее - СПК "Смена"), в лице конкурсного управляющего Исаева Александра Ивановича, имущественный комплекс (предприятие), предназначенное для осуществления деятельности по разведению крупного рогатого скота.

Впоследствии по договору от 30.06.2010 предприятие (имущественный комплекс) СПК "Смена" передано ООО "Агрофирма Пограничник" в аренду предпринимателю по договору от 30.06.2010 (том дела 2, листы 124 - 127).

Предпринимателем с ООО "Агрофирма Пограничник" 01.07.2011 заключен договор аренды (том дела 10, листы 36 - 41). По условиям данного договора заявителю передано во временное владение и пользование (аренду) предприятие как имущественный комплекс, расположенное по адресу: Псковская область, Гдовский район, деревня Партизанская. В состав передаваемого в аренду имущественного комплекса входят объекты (здания), находящиеся в деревнях Брагино, Хохлово, Верхоляне, Слобода, Ямщина. Право собственности ООО "Агрофирма Пограничник" зарегистрировано в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 02.08.2010, что подтверждается свидетельством (том дела 10, лист 42). В пункте 1.3 предусмотрено, что предприниматель будет использовать имущественный комплекс для коммерческих целей.

Предприниматель в ходе проведенного Инспекцией допроса (том дела 8, листы 16 - 30) сообщил, что договоры аренды заключены с ООО "Агрофирма Пограничник" с целью занятия сельским хозяйством (овцеводством) и хранения материалов; в 2010 - 2011 годах на арендованном объекте осуществлялась подготовка к занятию сельскохозяйственной деятельностью; техника и рабочая сила, которые не переданы в субаренду, использованы для подготовки имущественного комплекса к занятию овцеводством.

В подтверждение проведения работ по реконструкции имущественного комплекса в деревнях Верхоляне, Брагино, Слобода заявитель представил в материалы дела внутренние сметные расчеты (локальные сметы) (том дела 2, листы 96 -123), акты осмотра выполненных работ (том дела 2, листы 93 - 95).

К материалам дела приобщены договоры купли-продажи племенных животных, по которым предпринимателем в 2012 году приобретен крупный рогатый скот, направленный "для содержания в имущественно - хозяйственный комплекс СПК Артель-Смена Агрофирмы "Пограничник" Гдовский район, Псковской области.

Из акта проверки следует, что Инспекция, отклоняя довод предпринимателя о цели аренды имущественного комплекса (для занятия сельским хозяйством (овцеводством) и хранения материалов), указала на то, что по результатам проверки первичных документов не подтвержден факт получения дохода в 2010 - 2011 годах от занятия сельскохозяйственной деятельностью. В оспариваемом решении налоговый орган также сослался на показания опрошенных в ходе проверки бывших работников совхоза "Смена" Кирилловой Л.О. (протокол допроса от 08.08.2013 N 14-06/1372), Федоровой Л.М. (протокол допроса от 08.08.2013 N 14-06/1373) и Кивистик Т.И. (протокол допроса от 08.08.2013 N 14-06/1370). Названные лица заявили, что примерно с 2004 года никакого ремонта на фермах не производилось, земельных работ не осуществлялось, административные здания были разрушены.

Суды пришли к выводу, что свидетельские показания не могут быть признаны в качестве бесспорного доказательства, опровергающего факт выполнения каких-либо работ на спорных объектах.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 31 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы в порядке, установленном статьей 92 НК РФ, вправе осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории.

В соответствии с пунктом 1 статьи 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

В данном случае Инспекция не воспользовалась своим правом провести осмотр арендованного предпринимателем имущественного комплекса на предмет установления действительности проведения спорных ремонтных работ.

Не установлено налоговым органом в ходе проверки и обстоятельств, свидетельствующих о том, что арендованные техника и рабочая сила, использованы предпринимателем на иные (личные) цели, не связанные с предпринимательской деятельностью.

Довод Инспекции о том, что представленные предпринимателем справки для расчетов за выполненные работы (услуги) формы N ЭСМ-7, оформленные заявителем с арендодателями, не подтверждают использования арендованной техники и рабочей силы в деятельности предпринимателя, поскольку в них не указаны данные, позволяющие идентифицировать технику; по адресам, отраженным в справках, налогоплательщик не имел объектов для использования техники, был предметом рассмотрения судов.

Согласно постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 форма справки для расчетов за выполненные работы (услуги) N ЭСМ-7 применяется для производства расчетов организации с заказчиками и для подтверждения выполненных работ (услуг) строительными машинами (механизмами), составляется в одном экземпляре представителями заказчика и организации-исполнителя работ (услуг) на основании данных путевого листа (форма ЭСМ-2) или рапортов (формы ЭСМ-1, ЭСМ-3). Стоимость работ указывается в справке в договорных ценах, по которым осуществляются расчеты заказчика с исполнителем.

Суд первой инстанции признал обоснованным довод Инспекции о ненадлежащем оформлении справок по форме N ЭСМ-7, однако посчитал, что указанные обстоятельства не опровергают факт осуществления налогоплательщиком реальной предпринимательской деятельности и использования арендованной техники в деятельности, направленной на извлечение дохода.

Апелляционный суд при рассмотрении дела принял во внимание, что в ряде приобщенных к материалам дела справок (том дела 11, листы 57 - 72) указано, на каком конкретно объекте использовалась техника (Псковская область, Гдовский район, деревня Слобода), ее государственные номера (ЕВ868260, ПВ4104), фамилии водителей (Балагин О.К., Сергеев С.Н., Громов Д.Г., Жигунов А.П., Назаров Т.Э., Соловьев В.В.), обслуживающих данную технику.

Судом в числе прочего также учтено, что в справках (том дела 13, лист 1 -98) указан адрес выполнения работ (город Псков, Инженерная улица, 102), вид техники, ее государственный номер, ФИО водителей. Предприниматель по указанному адресу арендует у общества с ограниченной ответственностью "ГМ" часть земельного участка площадью 220 кв.м для размещения и хранения арендованной техники, а также хранения товара на открытых площадках. В ходе допроса предприниматель заявлял Инспекции о том, что спорная техника использовалась на объекте по адресу: город Псков, Инженерная улица, дом 102. Налоговый орган данное утверждение не опроверг.

Претензии к внутренним сметным расчетам (локальным сметам) и актам осмотра выполненных работ заявлены Инспекцией только в апелляционной жалобе и отклонены судом апелляционной инстанции, поскольку с бесспорностью не свидетельствуют, что спорные расходы не связаны с деятельностью предпринимателя, направленной на получение дохода.

На основании изложенного следует признать, что вывод о том, что операции по аренде техники и рабочей силы не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, а, следовательно, понесенные предпринимателем по этим операциям расходы в виде арендной платы не могут учитываться при исчислении НДФЛ, а налоговые вычеты по НДС заявлены необоснованно, сделан налоговым органом без должных к тому оснований и доказан.

Расчеты Инспекции, представленные в обоснование уменьшения налоговых вычетов по НДС, как указали суды, не соответствуют требованиям налогового законодательства. Фактически Инспекция при определении сумм налоговых вычетов, в применении которых отказано по итогам проверки, применила механизм пропорциональности в зависимости от того, использовалось или нет предпринимателем арендуемое оборудование в деятельности, признаваемой объектом налогообложения. По отдельным счетам-фактурам, представленным предпринимателем, налоговые вычеты приняты налоговым органом, в размере тех сумм налога, которые вошли в налогооблагаемую базу предпринимателя по договорам субаренды.

Довод Инспекции относительно недостоверности документов, оформленных контрагентами предпринимателя, отклонен судами с учетом того, что сам налоговый орган по итогам проверки принял расходы (налоговые вычеты) в целях исчисления НДФЛ и НДС, относящиеся к арендованной технике и рабочей силы, которые переданы в субаренду.

В статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено правило, отражающее специфику полномочий кассационной инстанции и заключающееся в проверке законности судебных актов с точки зрения материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами норм права в конкретном деле применительно к фактическим обстоятельствам спора, установленным судами при рассмотрении дела в первой и апелляционной инстанциях.

Приведенные в жалобе Инспекции доводы не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права к конкретным обстоятельствам дела. Эти доводы выводы судов не опровергают и не подтверждают, что суды неполно и необъективно исследовали все имеющиеся в деле доказательства.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 16.10.2014 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2014 по делу N А52-3646/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Е. Бурматова Е.С. Васильева