Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 июня 2015 г. N Ф07-3573/15 по делу N А56-34031/2014

17 июня 2015 г.

Дело N А56-34031/2014

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Родина Ю.А., Соколовой С.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу Афанасьева Д.А. (доверенность от 18.02.2015 N 18-10/03434) и Мишенина А.А. (доверенность от 27.01.2015 N 18-10/01226), от общества с ограниченной ответственностью "Компания "ХК МВД и Марвел" Коссович Т.А. (доверенность от 04.02.2015 б/н) и Соколовой М.С. (доверенность от 04.02.2015 б/н),

рассмотрев 16.06.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2015 по делу N А56-34031/2014 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Несмиян С.И.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "МАРВИ СПб", место нахождения: 196084, Санкт-Петербург, Киевская улица, дом 5, корпус 3, литера А, ОГРН 1027804892455, ИНН 7810150494 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 196158, Санкт-Петербург, Пулковская улица, дом 12А, ОГРН 1047818000009, ИНН 7810000001 (далее - Инспекция) от 03.03.2014 N 03/47 в части доначисления 24 653 682 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 5 354 627 руб. 20 коп. пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 4 922 009 руб. штрафа по эпизоду, связанному с приобретением товара у общества с ограниченной ответственностью "АльтаТрейд" (далее - ООО "АльтаТрейд") и последующей его реализацией в адрес общества с ограниченной ответственностью "Брейкридж" (далее - ООО "Брейкридж").

Определением суда от 18.09.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Компания "ХК МВД и Марвел", место нахождения: 107076, Москва, Краснобогатырская улица, дом 89, строение 1 (далее - ООО "Компания "ХК МВД и Марвел").

Решением суда первой инстанции от 08.10.2014 (судья Градусов А.Е.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 25.02.2015 решение от 08.10.2014 отменено; заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит отменить постановление от 25.02.2015 и оставить в силе решение от 08.10.2014.

Как указывает податель жалобы, в силу положений статей 153 - 158 НК РФ налогоплательщик, получив денежные средства по договору, реализации товаров (работ, услуг) по которому не произошла, обязан включить эти суммы в налоговую базу по НДС, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически получен платеж. При этом не имеет значения, будут ли исполнены обязательства по соответствующему договору, поскольку налоговое законодательство не связывает исчисление налоговой базы с гражданско-правовыми отношениями, в результате которых получен платеж. В проверенном периоде поставка товаров в адрес ООО "Брейкридж" не осуществлена, однако денежные средства с назначение платежа "по договору поставки" Обществом получены и учтены в документах бухгалтерского и налогового учета, изменение или расторжение договора и возврат денежных средств не произведены, следовательно, как считает Инспекция, Обществу правомерно доначислен НДС с денежных средств, полученных от названного контрагента.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемое постановление законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, что не препятствует рассмотрению кассационной жалобы без их участия.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы. Свою позицию по предмету спора высказали представители третьего лица.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества составила акт от 17.01.2014 N 03/152 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 03.03.2014 N 03/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 519 215 руб. налога на прибыль организаций и 25 084 762 руб. НДС, начислено 5 494 417 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 5 040 618 руб. штрафа, и ему предложено представить скорректированные сведения о доходах физических лиц за 2011 год и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 21.05.2014 N 16-13/20657 оставило без изменения решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требование Общества.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемое постановление подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету 24 653 684 руб. НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "АльтаТрейд". Налоговый орган сделал вывод, что документы по взаимоотношениям Общества с названным контрагентом носят формальный характер, содержат недостоверные сведения, подписаны от имени поставщика неустановленным лицом и не подтверждают реальность хозяйственных операций. Кроме того, по мнению налогового органа, в нарушение статей 166, 167, 168 и 169 НК РФ Общество необоснованно при отсутствии фактической реализации товара в адрес ООО "Брейкридж" исчислило с операций по поставке этой организации товара 24 668 938 руб. налога.

По документам налогоплательщика в марте и ноябре 2011 года у ООО "АльтаТрейд" Общество на основании договора поставки от 01.12.2009 N 17/09-Т приобрело компьютерную технику и оборудование общей стоимостью 136 964 912 руб. 13 коп., в том числе 24 653 684 руб. 17 коп. НДС.

Заявленный как приобретенный у ООО "АльтаТрейд" товар по документам Общества в июне, октябре и ноябре 2011 года реализован в адрес ООО "Брейкридж" по договору поставки от 01.03.2011 N 06/11. В документах бухгалтерского и налогового учета Общества отражена продажа компьютерной техники и оборудования на сумму 137 049 657 руб. 48 коп., в том числе 24 668 937 руб. 86 коп. НДС.

Как указал налоговый орган, в ходе проверки установлена невозможность осуществления хозяйственных операций Обществом с ООО "АльтаТрейд" и, соответственно, операций по поставке Обществом не приобретенного товара в адрес ООО "Брейкридж"; заявителем не представлены товарно-транспортные накладные, свидетельствующие о движении спорного товара (доставке его от поставщика заявителю и далее от Общества покупателю); Обществом создан формальный документооборот, первичные документы оформлены исключительно для создания видимости хозяйственных операций; в бухгалтерской отчетности отражены операции, которые фактически в действительности не осуществлялись.

При анализе выписки по расчетному счету ООО "Брейкридж" Инспекция установила факт перечисления данной организацией Обществу в III и IV кварталах 2011 года денежных средств в сумме 161 718 595 руб. 34 коп.

Указанные средства на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ и с учетом условий договора от 01.03.2011 N 06/11 расценены налоговым органом как оплата (частичная оплата) в счет предстоящих поставок Обществом товара. На основании изложенного Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик неправомерно не исчислил и не уплатил в бюджет 24 668 936 руб. НДС с полученных авансов за III и IV квартал 2011 года.

С учетом выявленных нарушений по итогам проверки Инспекция приняла решение, в соответствии с которым, в частности, доначислила Обществу 24 653 682 руб. НДС, начислила 5 354 627 руб. 20 коп. пеней и привлекла к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 4 922 009 руб. штрафа.

Отказывая в удовлетворении требований Общества, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 169, 171 и 172 НК РФ и постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу о том, что представленные Обществом документы не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "АльтаТрейд". Суд также признал доказанным довод Инспекции о необоснованном завышении Обществом оборота по реализации товаров применительно к ООО "Брейкридж". Кроме того, суд первой инстанции, признавая решение налогового органа в оспариваемой части законным, указал на то, что в проверяемом периоде поставка товаров ООО "Брейкридж" не произошла, денежные средства с назначением платежа "по договору поставки" получены Обществом и учтены в документах бухгалтерского и налогового учета, изменение или расторжение договора и возврат денежных средств ООО "Брейкридж" отсутствуют, следовательно, налоговый орган правомерно начислил Обществу НДС с денежных средств, полученных от ООО "Брейкридж", признав их в качестве аванса.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно заявленных налоговых вычетов по хозяйственным операциям с ООО "АльтаТрейд" и о фиктивном документальном оформлении сделок по поставке товара в адрес ООО "Брейкридж". Как отражено в обжалуемом постановлении, представленные Инспекцией доказательства опровергают реальность осуществления Обществом спорных хозяйственных операций и подтверждают создание налогоплательщиком формального документооборота без реального движения товара.

В то же время апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил заявленные требования. Как указал суд, из представленных в материалы дела доказательств, обстоятельств и выводов налогового органа, приведенных в оспариваемом решении, следует, что поступившие денежные средства не могут быть квалифицированы в качестве оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок ввиду отсутствия между Обществом и ООО "Брейкридж" взаимных обязательств как по перечислению денежных средств, так и по поставке товара. Договор поставки от 01.03.2011 является ничтожной сделкой, у Общества отсутствует обязанность по поставке товара, факт поставки товара не подтвержден, следовательно, поступившие на расчетный счет денежные средства не являются объектом налогообложения НДС в силу положений статей 146 и 153 НК РФ.

Кассационная инстанция считает, что выводы апелляционного суда основаны на неправильном применении норм материального права и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Между Обществом и ООО "Брейкридж" заключен договор поставки от 01.03.2011 N 06/11, в соответствии с которым заявитель принял на себя обязательство по поставке товаров (компьютеров, ноутбуков, карманных персональных компьютеров, периферийных устройств, цифровых фото- и видеокамер, аксессуаров к ним; электронных средств связи, аксессуаров и запасных частей к ним; оборудования систем энергоснабжения; оборудования промышленной автоматизации и прочего оборудования по согласованию сторон). Ассортимент поставляемого товара приведен в пунктах 1.1.1 - 1.1.5 договора. Товар поставляется партиями; наименование (ассортимент) и количество товара в партии, цена за единицу и стоимость партии указываются в счете, счете-фактуре и товарной накладной.

Налоговым органом при анализе выписки банка установлено, что ООО "Брейкридж" перечислило на расчетный счет Общества денежные средства, с указанием назначения платежа "оплата по договору N 06/11".

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о нереальности операций по поставке Обществом приобретенного, как утверждает налогоплательщик, у ООО "АльтаТрейд" товара в адрес ООО "Брейкридж" на основании договора от 01.03.2011 N 06/11. Никаких выводов об отсутствии у заявителя обязанности по поставке товара во исполнение договорных обязательств ввиду ничтожности, недействительности этого договора в оспариваемом решении налоговый орган не приводил, что подтвердил вышестоящий налоговый орган.

Доводы Общества о том, что спорные денежные средства согласно пункту 1 статьи 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации являются неосновательным обогащением, документально не подтверждены. При этом Общество в ходе судебного разбирательства настаивало на реальности хозяйственных операций как с поставщиком, так и с покупателем спорного товара, не заявляло о возврате денежных средств ООО "Брейкридж" как ошибочно полученных и не приводило никаких аргументов в подтверждение отсутствия гражданско-правовых отношений с названной организацией.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым этого пункта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 названного Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы может являться также день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 14 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Суд первой инстанции, проанализировав данные нормы права, правильно указал, что в случае получения налогоплательщиком предоплаты исчислить и уплатить в бюджет НДС он должен в том налоговом периоде, когда была получена предоплата. При этом суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной предоплаты под предстоящую поставку товаров (работ, услуг), на основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг).

В силу абзаца 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.09.2004 N 318-О были проанализированы положения Гражданского кодекса Российской Федерации об авансовых платежах применительно к нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из толкования норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, данного Конституционным Судом Российской Федерации, суммы денежных средств, перечисленные Обществу до отгрузки товаров (работ, услуг), перестают быть авансовым платежом в части, зачтенной в счет отгруженной партии товаров (выполненных работ, оказанных услуг), оставшаяся сумма продолжает оставаться авансовым платежом.

Суд первой инстанции, делая вывод о правомерном доначислении налоговым органом Обществу НДС с денежных средств, полученных от ООО "Брейкридж", обоснованно принял во внимание, что поставка товаров ООО "Брейкридж" Обществом не осуществлялась; денежные средства с назначением платежа "оплата по договору поставки" получены Обществом и учтены в документах бухгалтерского и налогового учета; изменение или расторжение договора от 01.03.2011 N 06/11 и возврат денежных средств ООО "Брейкридж" не производились.

При рассмотрении спора суд первой инстанции также правильно указал на то, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Получив в проверяемом налоговом периоде денежные средства, Общество отразило соответствующие операции в бухгалтерском учете. Признание в спорный налоговый период нереальными операций по отгрузке товаров в адрес ООО "Брейкридж" ввиду недоказанности налогоплательщиком действительного приобретения того товара, который, как заявляет Общество, реализован покупателю в счет полученных от него денежных средств, свидетельствует о неисполнении Обществом своей обязанности по поставке товара.

С учетом того обстоятельства, что Обществом не представлено доказательств возврата сторон договора поставки в положение, существовавшее до его исполнения ООО "Брейкридж" (что имело бы место при фактическом возврате Обществом покупателю полученных денежных средств), кассационная инстанция считает, что Инспекция правомерно квалифицировала спорные денежные средства в качестве авансов.

Решение суда первой инстанции вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, поэтому у апелляционного суда не имелось правовых оснований для его отмены.

Ввиду изложенного суд кассационной инстанции, проверив законность принятых по делу судебных актов и исходя из полномочий, установленных пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает, что постановление от 25.02.2015 подлежит отмене, а решение от 08.10.2014 - оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2015 по делу N А56-34031/2014 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.10.2014 по данному делу.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Ю.А. Родин С.В. Соколова