Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2015 г. N Ф07-4544/15 по делу N А21-6313/2014

25 июня 2015 г.

Дело N А21-6313/2014

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Пастуховой М.В., Соколовой С.В.,

при участии от Межрайонной инстанции Федеральной налоговой N 9 по городу Калининграду Чечун И.Ю. (доверенность от 17.04.2015), Зайцевой В.А. (доверенность от 24.02.2015), от общества с ограниченной ответственностью "Агроторг" Лавриненко С.В. (доверенность от 04.08.2014),

рассмотрев 24.06.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инстанции Федеральной налоговой N 9 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.11.2014 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2015 (судьи Будылева М.В., Горбачева, Загараева Л.П.) по делу N А21-6313/2014,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Агроторг", место нахождения: г. Калининград, ул. Генерал-лейтенанта Озерова, д. 17 Б, оф. 719, ОГРН 1063905024985, (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 31.03.2014 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 10.07.2014 N 42679.

Решением суда первой инстанции от 07.11.2014 ненормативные акты налогового органа признаны недействительными в части начисления и взыскания с Общества налога на прибыль организаций в сумме 548 735 руб., пени по этому налогу в сумме 25 738,69 руб. и штрафа в сумме 109 747 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 493 862 руб., пени по этому налогу в сумме 38 959,13 руб. и штрафа в сумме 98 772 руб. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неполное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для дела, а также на неправильное применение норм материального и процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить в части удовлетворения заявления. По мнению подателя жалобы, доначисление налогов произведено Инспекцией в полном соответствии с требованиями статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, о чем составлен акт от 20.02.2014 N 56 и вынесено решение от 31.03.2014 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислении налогов и пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 07.07.2014 N 06-13/08243 оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.

На основании вступившего в силу решения Инспекция направила налогоплательщику требование от 10.07.2014 N 42679 об уплате доначисленных по результатам проверки сумм налога, пеней и штрафа в срок до 30.07.2014.

Полагая, что решение и требование Инспекции являются незаконным и нарушают его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования по эпизоду, связанному с применением рыночных цен на полиэтилентерефталат (далее - ПЭТФ), реализованный в адрес ОАО "Комитекс", суды обеих инстанций правомерно руководствовались следующим.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В силу пункта 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 249 НК РФ установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено названной статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Пунктом 3 статьи 40 НК РФ определено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11статьи 40 НК РФ.

На основании пункта 4 статьи 40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Согласно пункту 5 статьи 40 НК РФ рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 6 и 7 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

В силу пункта 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену товаров, либо может быть учтено с помощью поправок.

Судами обеих инстанций установлено, что основным видом деятельности Общества в проверяемый период являлась оптовая торговля ПЭТФ.

Единственным поставщиком и производителем ПЭТФ является ЗАО "Алко-Нафта" (резидент Особой экономической зоны в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об особой экономической зоне в Калининградской области").

Как следует из материалов дела, между Обществом (Покупатель) и ЗАО "Алко-Нафта" (Продавец) заключен договор поставки от 10.03.2011 N АТ-3/2011 (том 5 л.д. 53-64).

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в период с 22.04.2011 по 26.04.2011 заявитель реализовал приобретенный у ЗАО "Алко-Нафта" товар (ПЭТФ) в адрес ОАО "Комитекс" (г. Сыктывкар Республика Коми) по цене 36 350 руб. за 1 тонну (без НДС) по договору купли-продажи от 30.03.2011 N АТ-10/2011 (том 2, л.д. 3-15, 36-49).

Согласно акту экспертизы N 003-5247-11 от 15.04.2011 и сертификатам о происхождении товара, выданными Калининградской торгово-промышленной палатой, в адрес ОАО "Комитекс" в этот период времени отгружался ПЭТФ вязкостью 0,79 дл/г (том 2, л.д. 50-70).

Однако в период с апреля по май 2011 года заявителем осуществлялись поставки ПЭТФ аналогичного качества по более высокой цене 50 847 руб. за 1 тонну (без НДС) следующим покупателям:

- ОАО "АПГ Восточная Европа" (Ленинградская область, г. Гатчина) по договору от 25.03.2011 N АТ-АПГ 01/2011 (том 4, л.д. 101-114);

- ООО "Инсайт-Имидж" (Московская область, г. Клин) по договору от 10.05.2011 N АТ-36/2011 (том 4, л.д. 142-155);

- ООО "Европласт-Юг" (г. Ростов-на-Дону) по договору от 27.04.2011 N АТ-37/2011 (том 4, л.д. 129-141);

- ООО "Европласт-Ростов" (г. Ростов-на-Дону) по договору от 24.04.2011 N АТ-28/2011 (том 4, л.д. 115-128).

На основании изложенного Инспекция установила, что процент отклонения в сторону понижения от уровня цен, применяемых заявителем по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени, составил 28%.

С целью установления рыночной цены на реализуемую продукцию Инспекцией был направлен запрос в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Калининградской области.

Письмом от 06.02.2014 N 05-08/291 Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Калининградской области сообщил, что информацией о сложившихся ценах на ПЭТФ на российском рынке не располагает (том 2 л.д. 28-29).

С целью установления рыночной стоимости ПЭТФ налоговым органом была назначена оценочная экспертиза, проведение которой поручено отделу товарной экспертизы Калининградской торгово-промышленной палаты (том 2, л.д. 30-33).

В экспертном заключения Калининградской торгово-промышленной палаты от 15.01.2014 N 3507902 рыночная стоимость ПЭТФ вязкостью 0,79 дл/г в период с апреля по май 2011 года определена следующим образом:

г. Москва и Московская область - 53 000 - 56 000 руб.;

Ленинградская область г. Гатчина - 50 000 - 55 000 руб.;

Республика Коми г. Сыктывкар - 54 000 - 58 000 руб. (том 2 л.д. 122-125).

На основании экспертного заключения Инспекцией был произведен перерасчет налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организации, исходя из средней цены в указанном диапазоне цен: 47 458 руб. за 1 тонну с НДС (56 000 руб. за 1 тонну + НДС).

Вместе с тем налоговым органом при определении рыночной цены товара не были учтены следующие обстоятельства, которые могут оказать влияние на цены.

В силу пункта 3.1 договора купли-продажи от 30.03.2011 N АТ-10/2011, заключенного между заявителем и ОАО "Комитекс", качество поставляемого товара должно соответствовать Сертификату качества, согласованному сторонами и являющемуся неотъемлемой частью договора. Согласно Сертификату качества (приложение N 1 от 30.03.2011 к договору) значение вязкости товара составляет 0,5-0,86 дл/г (том 4, л.д. 98).

Как следует из материалов дела, из общего количества поставки в сумме 970,6 ПЭТФ в адрес ОАО "Комитекс" ПЭТФ вязкостью от 0,68 дл/г до 0,71 дл/г тонн составляет 714,6 тонн; ПЭТФ вязкостью 0,79 дл/г составляет 256 тонн, то есть из всей партии поставленного товара к ПЭТФ вязкостью 0,79 дл/г относится только 26,4% партии, а остальные 73,6% партии товара относятся к товару худшего качества.

При этом цена 36 350 руб. /тонна установлена на всю партию товара без разграничения по вязкости.

Согласно сертификатам качества, являющимся приложениями к договорам купли-продажи с другими покупателями (ОАО "АПГ Восточная Европа", ООО "Европласт-Юг", ООО "Европласт-Ростов", ООО "Инсайт-Имидж", заявитель обязался поставить им ПЭТФ вязкостью 0,80 дл/г.

Таким образом, судами обеих инстанций установлены существенные различия в поставках ПЭТФ в адрес ОАО "Комитекс" и других сравниваемых покупателей. При этом тот факт, что коэффициент вязкости ПЭТФ влияет на цену товара, подателем жалобы не оспаривается. Более того, это подтвердила опрошенная судом 01.10.2014 в качестве специалиста эксперт-оценщик Калининградской торгово-промышленной палаты Щавелева Е.Н.

Пунктом 9 статьи 40 НК РФ предусмотрена обязанность налогового органа учитывать такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены, что в данном случае, как обоснованно указали суды обеих инстанций, не было сделано Инспекцией при определении рыночной цены товара.

Кроме того, рыночная цена для начисления Обществу налогов и пени по сделке с ОАО "Комитекс" была определена на основании цен, сложившихся в Республике Коми, тогда как местом реализации товара в адрес ОАО "Комитекс" являлся г. Калининград, так как согласно пункту 1 дополнения от 30.03.2011 N 1 к договору купли-продажи от 30.03.2011 N АТ-10/2011, заключенному между заявителем и ОАО "Комитекс", Продавец обязуется продать, а Покупатель обязуется купить ПЭТФ в апреле 2011 года на условиях поставки FCA, Российская Федерация, г. Калининград, ул. Балтийское шоссе, д. 123 (территория завода-производителя ЗАО "Алко-Нафта") (том 4, л.д. 99).

При этом рыночные цены на спорный товар, сложившиеся в проверяемый период в г. Калининграде, налоговым органом не устанавливались.

Доводы налогового органа относительно доставки товара производителем ЗАО "Алко-Нафта" получателю товара ОАО "Комитекс" в Республику Коми, г. Сыктывкар, правомерно отклонены судами обеих инстанций, поскольку из материалов дела не усматривается, кто являлся заказчиком перевозки и нес транспортные расходы по доставке товара.

Утверждение Инспекции о том, что транспортные расходы нес производитель товара ЗАО "Алко-Нафта", равно как и заявление представителя Общества о том, что указанные транспортные расходы нес покупатель товара ЗАО "Комитекс", документально не подтверждены. При этом стороны сходятся в одном, что транспортные расходы не нес продавец товара - проверяемый налогоплательщик. Следовательно, спорная цена по договору купли-продажи от 30.03.2011 N АТ-10/2011 в размере 36 350 руб. за 1 тонну (без НДС) сформирована без учета транспортных расходов на перевозку товара в Республику Коми, г. Сыктывкар.

Однако, по сделкам с покупателями ОАО "АПГ Восточная Европа", ООО "Европласт-Ростов", ООО "Европласт-Юг", ООО "Инсайт-Имидж" заявитель принял на себя обязательства поставлять в период с апреля по июнь 2011 года товар ПЭТФ на условиях самовывоза со склада в г. Москве (FCA, Российская Федерация, г. Москва, ул. Чагинская, д. 13, склад N 5), что подтверждается подписанными сторонами дополнениями к договорам купли-продажи, актом экспертизы N 003-5133-11 от 22.03.2011, сертификатами происхождения товара (том 2, л.д. 71-121). Следовательно, на цену товара, поставленного названным покупателям, повлияла стоимость услуг по его транспортировке до места отгрузки (г. Москва), а также складскому хранению.

На основании изложенного судами обеих инстанций сделан обоснованный вывод о том, что Инспекцией нарушен порядок определения рыночной цены, установленный пунктами 4 - 11 статьи 40 НК, рыночная цена товара определена без учета факторов, влияющих в данном случае на формирование цены товара: не учтены объемы поставляемых партий, качество товара, поставленного в рамках одной партии, транспортные расходы, место реализации спорного товара.

Суд кассационной инстанции считает, что фактические обстоятельства по рассматриваемому делу установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно и нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем основания для удовлетворения жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.11.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2015 по делу N А21-6313/2014 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инстанции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Р. Журавлева

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова С.В. Соколова