Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 октября 2015 г. N Ф07-6925/15 по делу N А21-8133/2014

01 октября 2015 г.

Дело N А21-8133/2014

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Корабухиной Л.И., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью совместное предприятие "Балтдормостстрой" Медешкина О.П. (доверенность от 12.08.2015 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду Наталич Н.В. (доверенность от 07.09.2015 N 02-17/15191), Чечун И.Ю. (доверенность от 17.04.2015 N 02-17/06460),

рассмотрев 28.09.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.02.2015 (судья Кузнецова О.Д.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2015 (судьи Згурская М.Л., Будылева М.В., Дмитриева И.А.) по делу N А21-8133/2014,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью совместное предприятие "Балтдормостстрой", место нахождения: 236000, Калининград, Советский пр., д. 43, ОГРН 1023900584553, ИНН 3904039600 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, место нахождения: 236006, Калининград, Дачная ул., д. 6, ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008 (далее - Инспекция N 9), от 20.06.2014 N 44 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизодам, связанным с хозяйственными отношениями с обществом с ограниченной ответственностью "Феникс" (далее - ООО "Феникс"), расходов по оплате электроэнергии, поставленной по объектам - строящийся многоквартирный дом и жилой дом, а также доначисления недоимки по транспортному налогу.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, место нахождения: 236022, Калининград, ул. Мусоргского, д. 10А, ОГРН 1073905014325, ИНН 3905083721 (далее - Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам).

Решением суда от 02.02.2015 (с учетом определения от 18.02.2015 об исправлении опечатки) признано недействительным решение Инспекции N 9 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль (65 547 руб. за 2010 год и 3 944 559 руб. за 2011 год), по НДС (21 604 руб. за I квартал 2010 года, 10 481 руб. за II квартал 2010 года, 4053 руб. за III квартал 2010 года, 22 854 руб. за IV квартал 2010 года, 21 383 руб. за I квартал 2011 года, 3 520 993 руб. за II квартал 2011 года, 7729 руб. за IV квартал 2011 года), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за несвоевременную уплату НДС за II-IV кварталы 2011, I-IV кварталы 2012 года, транспортного налога за 2010-2012 годы в общей сумме 806 972 руб. 01 коп.; в удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением апелляционного суда от 19.05.2015 принят отказ Инспекции N 9 от апелляционной жалобы по требованию об отмене решения суда первой инстанции от 02.02.2015 о признании недействительным решения от 20.06.2014 N 44 в части привлечения Общества к налоговой ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 113 969 руб. 10 коп. штрафа, производство по апелляционной жалобе в этой части прекращено; в остальной обжалуемой части решение от 02.02.2015 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе и в письменных пояснениях к ней Инспекция N 9, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит решение от 02.02.2015 и постановление от 19.05.2015 отменить в части удовлетворения требований, заявленных по эпизодам хозяйственных операций с ООО "Феникс", расходам по оплате поставки электроэнергии и доначислению транспортного налога.

По мнению подателя жалобы, представленные в дело доказательства подтверждают выполнение работ не спорным контрагентом, а собственными силами Общества.

Инспекция N 9 считает, что Общество неправомерно включило в расходы суммы, уплаченные открытому акционерному обществу "Янтарьэнерго" (далее - ОАО "Янтарьэнерго") за поставленную электрическую энергию; наличие переплаты по транспортному налогу не влияет на законность оспариваемого решения, поскольку налогоплательщик вправе подать уточненную декларацию.

В отзыве и в дополнении к нему Общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

От Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам поступило ходатайство о рассмотрении жалобы в отсутствие ее представителей.

В судебном заседании 14.09.2015 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 28.09.2015 на 14 ч 30 мин.

После отложения рассмотрение кассационной жалобы возобновлено тем же составом суда.

В судебном заседании представители Инспекции N 9 поддержали доводы жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция N 9 провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт от 28.04.2014 N 104 и вынесла решение от 20.06.2014 N 44.

Указанным решением Обществу доначислено 4 029 057 руб. налога на прибыль, 3 626 152 руб. НДС, 1 139 691 руб. транспортного налога, предложено перечислить в бюджет 21 450 руб. налога на доходы физических лиц, начислено 1 424 286 руб. 88 коп. пеней и 818 573 руб. 21 коп. штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 11.09.2014 N 06-13/11434 решение Инспекции N 9 оставлено без изменения.

Общество частично оспорило решение от 20.06.2014 N 44 в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Рассмотрев эпизод, касающийся взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Феникс", суды установили, что документами заявителя подтверждены правомерность включения затрат, связанных с выполнением спорным субподрядчиком строительно-монтажных работ, в состав расходов при исчислении налога на прибыль и обоснованность налоговых вычетов по НДС. По мнению судов, налоговый орган не доказал нереальность хозяйственных операций, получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, а также обстоятельства, свидетельствующие о выполнении субподрядных работ силами самого Общества.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в абзаце 2 пункта 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета признается налоговой выгодой.

В пункте 1 Постановления N 53 указано, что представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, для применения вычета по НДС и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

Из материалов дела следует, что Общество на основании заключенного 10.11.2010 с агентством главного распорядителя средств бюджета Калининградской области (государственным заказчиком), государственным учреждением "Управление дорожного хозяйства Калининградской области" (заказчиком-застройщиком) государственного контракта N 533-А/210 обязалось выполнить работы по устройству наружного освещения и тротуаров на автомобильной дороге Калининград - Долгоруково.

Для исполнения своих обязательств Общество в качестве субподрядной организации привлекло к выполнению работ ООО "Феникс" (договор подряда от 09.03.2011 N 10/2011).

В подтверждение затрат, понесенных в связи с оплатой субподрядчику выполненных работ, и налоговых вычетов по НДС Общество представило к проверке и в материалы дела государственный контракт от 10.11.2010 N 533-А/2010, договор подряда от 09.03.2011 N 10/2011, счета-фактуры, акты выполненных работ формы N КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат формы N КС-3.

Инспекции N 9 пришла к выводу о неправомерном предъявлении Обществом к вычету НДС и необоснованном отнесении в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат, произведенных по хозяйственным операциям с субподрядчиком - ООО "Феникс". По мнению Инспекции N 9, Общество документально не подтвердило реальность взаимоотношений с контрагентом, документы, составленные от имени субподрядчика, содержат недостоверную информацию. Как указал налоговый орган, установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что все работы, заявленные Обществом как выполненные ООО "Феникс", осуществлены силами работников заявителя.

В подтверждение этого вывода Инспекция N 9 сослалась на отсутствие в общем журнале учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, в актах освидетельствования скрытых работ сведений об участии в выполнении спорных работ ООО "Феникс", на отсутствие у субподрядчика имущества, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления соответствующей деятельности, а также на протоколы допроса должностного лица заказчика работ и руководителя субподрядчика. Как указывает налоговый орган, при анализе выписки по расчетному счету заявителя установлено, что движение денежных средств, перечисленных Обществом контрагенту, носило транзитный характер с целью их обналичивания в крупном размере.

В силу статей 9, 65, 67, 68 и 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи.

Следовательно, если налоговый орган представляет доказательства того, что хозяйственные операции с заявленным контрагентом не осуществлялись и не могли осуществляться, суды, не ограничиваясь проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Суды первой и апелляционной инстанций, посчитав, что выводы Инспекции N 9 о фиктивности финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и ее направленности исключительно на получение налоговой выгоды не подтверждены надлежащими доказательствами, признали решение Инспекции N 9 в этой части недействительным.

Вместе с тем суды, подтверждая обоснованность заявленных Обществом налоговых вычетов, в нарушение указанных выше норм права не приняли во внимание совокупность собранных налоговым органом доказательств.

Инспекцией N 9 установлено, что согласно сведениям единого государственного реестра юридических лиц руководителем ООО "Феникс" в спорный период является Князев Дмитрий Геннадьевич, который, будучи допрошенным налоговым органом, отрицал наличие договорных отношений с Обществом, а также подписание с ним первичных документов.

Суды, признавая бездоказательным вывод Инспекции N 9 о согласованности действий Общества и ООО "Феникс", их направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, не приняли во внимание установленный в рамках налоговой проверки факт транзитного характера движения денежных средств у спорного контрагента.

По представленным банками выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Феникс" Инспекция N 9 установила, что это движение носило транзитный характер, наличные денежные средства в сумме, превышающей 1 000 000 руб., снимались регулярно "На хозяйственные нужды", выплата заработной платы, уплата налогов, платежей в государственные внебюджетные фонды не осуществлялись. Также отсутствуют операции по перечислению денежных средств в оплату аренды (субаренды) имущества, в том числе транспортных средств. После получения денежных средств от Общества производилось их перечисление на счета обществ с ограниченной ответственностью "Проект" (далее - ООО "Проект"), "Воланс" (далее - ООО "Воланс"), "Исток Плюс", "Кванта" (далее - ООО "Кванта"), "Гамма" (далее - ООО "Гамма"), "Эридан", "Евросталь", "Импера" (далее - ООО "Импера") с последующим возвратом части на расчетный счет ООО "Феникс" и переводом между собой.

При этом сумма, обналиченная после перечисления денежных средств со счета Общества на расчетный счет ООО "Феникс", составила 23 000 000 руб., что соответствует цене договора от 09.03.2011 N 10/2011, заключенного между ООО "Феникс" и Обществом.

Инспекция N 9 установила взаимозависимость ООО "Кванта" и ООО "Феникс", имевших в проверяемый период одного учредителя и руководителя - Князева Д.Г., взаимозависимость ООО "Воланс", ООО "Гамма", ООО "Импера" и ООО "Проект", имевших одного учредителя - Баранова Сергея Павловича.

Суды ошибочно не приняли во внимание довод Инспекции N 9 о нарушении Обществом порядка ведения журнала учета выполненных работ и оформления актов освидетельствования скрытых работ.

Порядком ведения общего и (или) специального журнала учета выполнения работ при строительстве, реконструкции и капитальном ремонте объекта капитального строительства, утвержденного приказом Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 12.01.2007 N 7 (далее - Порядок), предусмотрено, что общий журнал работ ведется как генеральной, так и субподрядной организацией.

Положениями Порядка предусмотрено внесение в соответствующие формы журналов и актов освидетельствования скрытых работ и ответственных конструкций информации о фактическом исполнителе работ. После завершения выполнения отдельных видов работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства заполненные специальные журналы передаются застройщику или заказчику.

В представленных заказчиком копиях журналов общих работ, актов освидетельствования скрытых работ в качестве лица, осуществляющего строительство, указано Общество, его уполномоченным представителем - Асабеков Андроник Арнольдович. Сведения о других юридических лицах, осуществляющих строительство, и их уполномоченных представителях в названных документах отсутствуют.

Вывод судов о том, что ООО "Феникс" во исполнение условий договора подряда от 09.03.2011 N 10/2011 вело свой журнал работ, в котором указывало сведения о генеральном подрядчике, кассационная инстанция признает ошибочной.

Пунктом 3 Порядка предусмотрено, что общий журнал работ, в котором ведется учет выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства, является основным документом, отражающим последовательность осуществления строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства, в том числе сроки и условия выполнения всех работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства, а также сведения о строительном контроле и государственном строительном надзоре.

Специальные журналы работ, в которых ведется учет выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства (далее - специальные журналы работ), являются документами, отражающими выполнение отдельных видов работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объекта капитального строительства.

Общие и (или) специальные журналы работ подлежат передаче застройщиком или заказчиком заблаговременно (пункт 4 Порядка).

Пунктами 8.1, 8.3 Порядка установлено, что разделы 1 "Список инженерно-технического персонала лица, осуществляющего строительство, занятого при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства" и 3 "Сведения о выполнении работ в процессе строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства" заполняются уполномоченным представителем лица, осуществляющего строительство. В раздел 1 вносят данные обо всех представителях инженерно-технического персонала, занятых при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства, в раздел 3 включаются данные о выполнении всех работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства.

Ввиду изложенного сведения об участии фактического исполнителя работ (подрядной и (или) субподрядной организации) должны быть в обязательном порядке зафиксированы в общем журнале учета работ.

Опрошенный в ходе проверки ведущий инженер заказчика Пестовский Роман Альбертович также подтвердил обязательность указания в актах освидетельствования скрытых работ, в журнале работ сведений о привлекаемых организациях.

Однако, как отмечалось выше, в представленных Обществах журналах работ и актах освидетельствования скрытых работ сведения об участии в строительных работах ООО "Феникс" отсутствуют.

Инспекция N 9 также установила, что в протоколах лабораторного испытания материалов, паспортах качества на строительные материалы, сертификатах соответствия, актах отбора образцов заявитель указан как организация-изготовитель бетонной смеси, использующая материал - песок средней крупности, доставленный из карьера "Куйбышевский"; в сертификатах на битумную эмульсию, выданную обществу с ограниченной ответственностью "Автодороги" (далее - ООО "Автодороги"), в графе "Получатель" также указано Общество, в сертификатах на плиты тротуарные бетонные указан изготовитель тротуарных плит - общество с ограниченной ответственностью "ПК-Дорспецресурс" (далее - ООО "ПК-Дорспецресурс").

Вместе с тем из анализа выписок о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Феникс" следует, что названная организация не осуществляла никаких расчетов с организациями - поставщиками материалов, использовавшихся при выполнении спорных строительных работ, - ООО "ПК-Дорспецресурс", ООО "Автодороги" и общество с ограниченной ответственностью "Карьер "Куйбышевский", а также не приобретала материалы, необходимые для строительства автомобильной дороги, у третьих лиц.

Инспекция N 9 установила отсутствие у ООО "Феникс" персонала, основных и транспортных средств, производственных активов, складских помещений - условий, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Суды посчитали, что названные обстоятельства не свидетельствуют о недобросовестности заявителя и о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Кассационная инстанция не может согласиться с данным выводом.

В силу пункта 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09 разъяснил, что по условиям делового оборота при осуществлении субъектами предпринимательской деятельности выбора контрагентов оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Доказательства того, что налогоплательщик до заключения договора проверял наличие у ООО "Феникс" необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала), а также его правоспособность, платежеспособность и возможность исполнения обязательств в материалах дела отсутствуют.

В обоснование выбора контрагента Общество не представило достоверные и безупречные доказательства, опровергающие выводы Инспекции N 9 об отсутствии между Обществом и ООО "Феникс" реальных хозяйственных взаимоотношений, обусловленных действительным экономическим смыслом.

Кроме того, суды не учли, что для оформления актов о приемке выполненных работ формы N КС-2 ООО "Феникс" использовало программный комплекс для выпуска сметной документации "РИК" (далее - ПК "РИК"), тогда как из письма общества с ограниченной ответственностью "Сервисный центр ИТ Смета" (далее - Сервисный центр) от 27.04.2015 N 43/п, являющегося единственным в регионе поставщиком такого оборудования, следует, что "Феникс" не является их клиентом.

Анализ выписки по расчетному счету ООО "Феникс" также подтверждает, что данное общество не перечисляло плату за ПК "РИК".

В то же время клиентом Сервисного цента является Общество.

Суд кассационной инстанции полагает, что установленные налоговым органом обстоятельства не позволяют расценивать действия Общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а не исходя из результата такой деятельности, связанного исключительно с получением необоснованной налоговой выгоды.

Признавая за Обществом право на предъявление НДС к вычету, суды двух инстанций исходили из наличия у налогоплательщика документов, формально подтверждающих факт приобретения и принятия на учет товаров.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов не подкреплены совокупностью установленных обстоятельств и опровергаются имеющимися в деле доказательствами.

Надлежаще не оценив в совокупности и взаимосвязи указанные обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего спора, суды пришли к неправомерному выводу о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО "Феникс", в отсутствие которых представленные Обществом в соответствии с требованиями статей 169, 171, 172 НК РФ документы не могут подтверждать правомерности учета этих операций для целей применения налоговых вычетов по НДС.

При таком положении обжалуемые судебные акты являются незаконными и подлежат отмене в части признания недействительным решения Инспекции N 9, касающейся доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с ООО "Феникс", с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявления в этой части.

Вместе с тем сам факт выполнения Обществом своих обязательств по государственному контракту от 10.11.2010 N 533-А/2010 свидетельствует о реальном осуществлении рассматриваемых работ и Инспекцией N 9 не опровергнут.

При недостоверности документов на выполнение работ, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что, применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В пункте 3 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Согласно пункту 7 этого Постановления, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

На основании изложенного определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Суды, оценив представленные в материалы дела ведомости выбытия товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) со склада за II квартал 2011 года, поступления ТМЦ по поставщикам и получателям, движения ТМЦ (плитки тротуарной, камня бортового, поребрика, бетона М-150), установили, что материалы, принадлежащие Обществу, не списывались на объект в спорный период.

В рассматриваемом случае Инспекцией N 9 в ходе проверки не получены достоверные доказательства выполнения работ по государственному контракту исключительно силами самого Общества. Поскольку работы в полном объеме выполнены и приняты государственным заказчиком, Общество понесло реальные затраты, налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль подлежат установлению расчетным путем.

При таких обстоятельствах доначисление Обществу налога на прибыль, начисление соответствующих пеней и штрафа по контрагенту ООО "Феникс" не соответствуют реальному размеру налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль, в связи с чем решение налогового органа в этой части правомерно признано судами недействительным.

Из материалов дела также следует, что Общество (заказчик) заключило 09.07.2008 с обществом с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажное управление-39" (генподрядчиком) договор генерального подряда N 38, в соответствии с которым генподрядчик обязался собственными и привлеченными силами построить 5-секционный 8-этажный 115-квартирный жилой дом по адресу: Калининград, Советская ул., д. 43 и выполнить все действия и формальности, необходимые для сдачи его в эксплуатацию.

В ходе проверки Инспекция N 9 пришла к выводу о завышении Обществом расходов, уменьшающих полученные доходы, при определении налоговой базы по налогу на прибыль за счет включения в затраты 618 004 руб. расходов за поставку ОАО "Янтарьэнерго" электроэнергии на объект "Строительная площадка жилого дома по адресу: Калининград, Советский пр., д. 43" (327 733 руб. в 2010 году и 290 271 руб. в 2011 году).

Как указывает податель жалобы, стороны в договоре от 09.07.2008 N 38 не установили обязанность Общества оплачивать электроэнергию, в связи с чем считает, что спорные затраты не соответствуют требованиям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный довод, бывший предметом оценки судов, отклонен.

В рассматриваемом случае отношения заказчика-застройщика с подрядчиком строились на основе договора строительного подряда в соответствии со статьями 740-757 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Суды установили, что в целях осуществления функции заказчика Общество на территории спорного объекта установило вагончики, которые впоследствии были переданы представителю администрации, контролирующему строительство жилого дома.

Суды обоснованно указали, что расходы, которые оплачивает застройщик за счет собственных средств, учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расходы по обеспечению деятельности, в том числе затраты на электроэнергию, связанные с содержанием собственных вагончиков, относятся к расходам для нужд Общества.

Таким образом, Общество правомерно включило в расходы затраты на оплату электроэнергии, поставленной ОАО "Янтарьэнерго".

По результатам проверки Инспекция N 9 также доначислила Обществу 1 139 691 руб. транспортного налога, начислила 222 170 руб. 75 коп. пеней по этому налогу и 113 969 руб. 10 коп. штрафа.

Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение Инспекции N 9 в части доначисления недоимки по транспортному налогу (68 629 руб. за 2010, 74 583 руб. за 2011 и 82 645 руб. за 2012 год), начисления в соответствующей части пеней, а также в части штрафа, соответствующей уменьшению недоимки, применив положения пункта 3 статьи 114 НК РФ о снижении размера штрафа в два раза.

Как установили суды, Инспекция N 9 не отрицает наличие у Общества на момент вынесения оспариваемого решения переплаты по транспортному налогу за проверяемый период, образовавшейся в результате уплаты налога за транспортные средства, не зарегистрированными за Обществом.

Из представленного сторонами расчета следует, что переплата по транспортному налогу у Общества за 2010 год составила 68 629 руб., за 2011 - 74 538 руб., за 2012 год - 82 645 руб.

Податель жалобы считает, что наличие переплаты по налогу, не учтенному решением, не влияет на законность решения, поскольку Общество в порядке статьи 81 НК РФ вправе представить уточненную налоговую декларацию.

Кассационная инстанция считает данный довод ошибочным.

В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.

Таким образом, при проведении выездной проверки налоговый орган должен с учетом всех имеющихся переплат и недоимок по налогам установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика.

В возражениях на акт проверки Общество заявляло о наличии переплаты по транспортному налогу. Суды установили, что Инспекция, имея возможность установить указанные обстоятельства, при вынесении обжалуемого решения их не учла.

Между тем Инспекция N 9 в рамках выездной проверки должна была установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика, в том числе наличие переплаты этого налога в проверяемый период. Причем эта обязанность налогового органа не зависит от представления налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций.

Таким образом, кассационная жалоба в этой части удовлетворению не подлежит.

Доводы жалобы, касающиеся оспаривания решения Инспекции N 9 в части привлечения к ответственности и назначения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ не принимаются, поскольку при рассмотрении дела в апелляционном суде налоговый орган заявил отказ от жалобы в этой части.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.02.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2015 по делу N А21-8133/2014 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду от 20.06.2014 N 44 о доначислении обществу с ограниченной ответственностью совместное предприятие "Балтдормостстрой" налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Феникс".

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью совместное предприятие "Балтдормостстрой" в указанной части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.02.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2015 по делу N А21-8133/2014 оставить без изменения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Л.И. Корабухина Н.А. Морозова