Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 декабря 2015 г. N Ф07-3184/15 по делу N А56-13809/2015

17 декабря 2015 г.

Дело N А56-13809/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Ларгус Лтд" Барановой М.П. (доверенность от 01.06.2015), от Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу Скочилова Д.Н. (доверенность от 18.03.2015), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Наумовой А.В. (доверенность от 03.04.2015) и Дзичканец И.А. (доверенность от 28.10.2015),

рассмотрев 17.12.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2015 по делу N А56-13809/2015 (судьи Дмитриева И.А., Загараева Л.П., Протас Н.И.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Ларгус Лтд", место нахождения: 198152, Санкт-Петербург, улица Зайцева, дом 14, литера А, помещение 4-Н, ОГРН 1107746075238, ИНН 7706731975 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, место нахождения: 191180, Санкт-Петербург, набережная реки Фонтанки, дом 76, ОГРН 1047843000578, ИНН 7841015181 (далее - Управление), от 29.01.2015 N 16-13/03489 в части доначисления 617 516 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 123 503 руб. 20 коп. штрафа.

К участию в деле привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 198216, Санкт-Петербург, Трамвайный проспект, дом 23, корпус 1, ОГРН 1047810000050, ИНН 7805035070 (далее - Инспекция).

Решением суда первой инстанции от 05.06.2015 (судья Исаева И.А.) признано недействительным оспариваемое решение Управления в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) НДС за III и IV кварталы 2011 года в виде взыскания 91 837 руб. штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 16.09.2015 решение от 05.06.2015 изменено; заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также на неполное выяснение им фактических обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит отменить постановление от 16.09.2015 и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, поскольку уточненные налоговые декларации по НДС за IV квартал 2011 и I-IV кварталы 2012 года представлены Обществом после вынесения решения по итогам выездной проверки, Управление, руководствуясь статьями 80, 81, 166, 171, 173 НК РФ, обоснованно пришло к выводу о правомерности доначисления оспариваемой заявителем суммы НДС. Как правильно указал суд первой инстанции, Управление в рамках статьи 140 НК РФ не имело полномочий на проведение мероприятий налогового контроля, в том числе камеральную проверку уточненных налоговых деклараций. Довод Общества относительно двойного учета одних и тех же грузовых таможенных деклараций (далее - ГТД) в различных налоговых периодах не был заявлен ни при рассмотрении жалобы в вышестоящем налоговом органе, ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция поддерживает доводы Управления, приведенные в обоснование незаконности принятого апелляционным судом постановления.

Общество в своем отзыве на кассационную жалобу, считая обжалуемое постановление законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а жалобу Управления - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Управления и Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Общество 04.06.2012 представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года, в которых к возмещению из бюджета заявило 52 296 881 руб. НДС. В этих декларациях налогоплательщик включил в состав налоговых вычетов налог, предъявленный при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, и налог, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Инспекция по итогам камеральных проверок указанных деклараций приняла решения о возмещении Обществу из бюджета 50 815 353 руб. НДС. Налоговая декларация по НДС за III квартал 2011 года представлена заявителем с нулевыми показателями. Согласно поданным Обществом налоговым декларациям по НДС за IV квартал 2011 и I-IV кварталы 2012 года НДС исчислен к уплате в бюджет.

Впоследствии Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом в бюджет НДС за период с 01.07.2010 по 31.12.2012, в ходе которой пришла к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по этому налогу в результате сокрытия выручки от реализации в полном объеме товара, ввезенного на территорию Российской Федерации, в целях незаконного возмещения НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года. Налоговый орган также признал Общество необоснованно занизившим на 3 009 950 руб. налоговую базу по НДС за III и IV кварталы 2011 года и посчитал неправомерным предъявление к вычету НДС в декларациях за I-IV кварталы 2012 года по причине непредставления документов, предусмотренных статьями 169, 171 и 172 НК РФ.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 05.08.2014 N 13-06-149 и принял решение от 30.09.2014 N 13-06-149 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с этим решением Обществу доначислено 912 415 руб. НДС и начислено 249 667 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 182 483 руб. штрафа и на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за III-IV кварталы 2011 года в виде взыскания 137 755 руб. штрафа. Кроме того, Инспекция уменьшила на 52 296 881 руб. НДС, излишне заявленный к возмещению из бюджета за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года, и рекомендовала внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Управление по итогам рассмотрения жалобы Общества установило нарушение Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившихся в не обеспечении налогоплательщику возможности представить свои возражения на акт выездной проверки. В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 140 НК РФ Управление отменило решение налогового органа и, рассмотрев акт и материалы проверки, жалобу заявителя, приняло новое решение от 29.01.2015 N 16-13/03489. Указанным решением Обществу предложено уплатить 912 415 руб. недоимки по НДС за III-IV кварталы 2010 года, I-IV кварталы 2011 - 2012 годов, начислено 249 667 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 123 503 руб. 20 коп. штрафа.

Письмом от 04.02.2015 N 16-13/04454 Управление в связи с допущенной технической ошибкой внесло изменения в резолютивную часть решения от 29.01.2015 N 16-13/03489, дополнив ее указанием на уменьшение на 52 296 881 руб. НДС, излишне заявленного налогоплательщиком к возмещению из бюджета за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года.

Не согласившись с решением Управления в части, Общество оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично, признав недействительным оспариваемое решение Управления о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) НДС за III и IV кварталы 2011 года.

Апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции и удовлетворил заявленные Обществом требования в полном объеме.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как установлено Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, Общество в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года на основании заключенного с иностранной организацией "LYRIX LTD" (поставщиком) контракта ввезло на территорию Российской Федерации товары народного потребления. В соответствии с представленными Обществом к камеральным проверкам документами весь товар, ввезенный на территорию Российской Федерации, передан обществу с ограниченной ответственностью "Регион" (далее - ООО "Регион") на реализацию по договору комиссии от 01.07.2010 N Р-Л-07.

Из документов, имеющихся в распоряжении налогового органа, выяснено, что ООО "Регион" передало товар для дальнейшей реализации обществу с ограниченной ответственностью "Караван", которое в свою очередь передало его субкомиссионерам - обществам с ограниченной ответственностью "Квантум" (далее - ООО "Квантум") и "Техно Трейд". Согласно отчетам ООО "Регион", представленным заявителем к камеральным проверкам, реализация части товара осуществлена ООО "Квантум" по договору комиссии от 28.06.2010 N К-17. В декларациях по НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года налогоплательщик отразил операции по реализации товара в суммах, указанных в отчетах. При этом по состоянию на 30.06.2011 у Общества числится остаток товара на сумму 292 175 555 руб.

Инспекция по итогам выездной проверки пришла к выводу, что договор комиссии с ООО "Регион" был заключен Обществом формально с целью сокрытия фактической реализации всего ввезенного товара в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года конечным покупателям и получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения налога из бюджета. За указанные налоговые периоды Инспекция определила налоговую базу для исчисления НДС с учетом данных о стоимости остатка товара на конец каждого налогового периода и, приняв во внимание суммы налоговых вычетов, отраженные налогоплательщиком в декларациях, сделала вывод, что налогоплательщик неправомерно не уплатил в бюджет 294 899 руб. НДС.

Решением Управления от 29.01.2015 N 16-13/03489 подтверждена обоснованность доначисления 294 899 руб. НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года, а также начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты налога. В связи с истечением срока давности Управление признало неправомерным привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года в виде взыскания 58 980 руб. штрафа.

Общество в судебном порядке не оспаривало решение Управления от 29.01.2015 N 16-13/03489 в части доначисления 294 899 руб. НДС и начисления соответствующей суммы пеней. По мнению заявителя, Управление неправомерно оспариваемым решением подтвердило обоснованность доначисления по итогам выездной налоговой проверки 617 516 руб. НДС за III-IV кварталы 2011 и I-IV кварталы 2012 года.

Суд апелляционной инстанции признал недействительным решение Управления от 29.01.2015 N 16-13/03489 в части доначисления 459 181 руб. НДС за III-IV кварталы 2011 года и начисления соответствующей суммы пеней, обоснованно приняв во внимание следующие обстоятельства.

Как следует из решения Инспекции от 30.09.2014 N 13-06-149, основанием доначисления указанной суммы налога послужил вывод налогового органа о том, что в налоговую базу по НДС за III-IV кварталы 2011 года должны быть включены денежные средства в сумме 3 009 950 руб., поступившие на счет налогоплательщика от ООО "Регион" (комиссионер) с назначением платежа "оплата за ТТН по договору N Р-Л-07 от 01.07.2010".

В направленной в Управление жалобе Общество не заявляло о незаконности доначисления по итогам выездной проверки НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года по причине сокрытия выручки от реализации товара. Фактически налогоплательщик согласился с выводом Инспекции о реализации налогоплательщиком всего объема ввезенного на территорию Российской Федерации товара в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года.

В то же время Общество указало на то, что оно занималось реализацией на внутреннем рынке только товара, ввезенного на территорию Российской Федерации в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года, иных поставок от иностранного поставщика не было. Как указал заявитель, Инспекция посчитала, что в эти периоды налогоплательщиком в полном объеме реализован конечным покупателям импортный товар, поэтому налоговая база для исчисления НДС за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года определена с учетом всего объема товара. Таким образом, по мнению налогоплательщика, доначисление НДС за III-IV кварталы 2011 года по причине неотражения выручки от реализации импортного товара неправомерно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Из выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Регион" налоговым органом в ходе выездной проверки выявлено, что комиссионер в период с 16.09.2010 по 16.08.2013 перечислил на счет Общества 145 345 506 руб., включая 22 164 092 руб. НДС.

В частности, в III квартале 2011 года на счет Общества поступило 2 292 650 руб., в том числе 349 762 руб. НДС, а в IV квартале 2011 года - 717 300 руб., в том числе 109 419 руб.

Указанные суммы включены Инспекцией в налоговую базу по НДС за III и IV кварталы 2011 года.

Как правильно указал апелляционный суд, нормами действующего законодательства предусмотрена возможность оплаты за поставленный товар после его отгрузки, при этом налог исчисляется с момента отгрузки, а не с момента оплаты; выписка банка о движении денежных средств без первичных документов, подтверждающих основания их поступления, сама по себе бесспорно не свидетельствует о том, что зачисленные на счет Общества суммы поступили в оплату операций, подлежащих обложению НДС (реализация товаров, работ, услуг), и подлежат включению в налоговую базу с учетом положений статьи 167 НК РФ в том налоговом периоде, когда денежные средства поступили на счет.

Апелляционный суд пришел к выводу о том, что Управление не доказало правильность определения размера действительных налоговых обязательств налогоплательщика, поскольку расчет налоговой базы и доначисленного налога произведен исключительно на основании выписки банка, не являющейся первичным учетным документом и не содержащей достоверной и достаточной информации для целей налогообложения.

В решении налогового органа от 30.09.2014 N 13-06-149 отражено, что весь ввезенный Обществом на территорию Российской Федерации товар фактически реализован в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года, при этом в налоговую базу включена стоимость товара, переданного на комиссию и заявленного в остатках по счету 45 "Товары отгруженные". Соответственно, у Инспекции не имелось правовых оснований дополнительно начислить НДС за III-IV кварталы 2011 года в соответствии с движением денежных средств по расчетному счету налогоплательщика.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями пункта 1 статьи 167 НК РФ, обоснованно признал доначисление НДС за III-IV кварталы 2011 года неправомерным. Управлением не доказан предварительный характер оплаты спорных денежных средств в счет поставок иного товара, ранее не учтенного Инспекцией для целей налогообложения.

По результатам выездной проверки в связи с документальной неподтвержденностью Обществом налоговых вычетов Инспекция доначислила 158 335 руб. НДС за I-IV кварталы 2012 года. Управление подтвердило обоснованность доначисления указанной суммы налога, отклонив ссылки Общества на представленные им уточненные налоговые декларации по НДС, сведения которых сформированы в соответствии с выводом Инспекции о реализации всего объема импортного товара в более ранние периоды - с III квартала 2010 года по II квартал 2011 года, а также приложенные к жалобе первичные документы.

Установив, что при вынесении оспариваемого решения Управление не определило действительный размер налоговых обязательств Общества, суд апелляционной инстанции признал недействительным решение Управления от 29.01.2015 N 16-13/03489 в части доначисления 158 335 руб. НДС, а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. Суд отметил, что Общество вместе с жалобой на решение налогового органа представило первичные документы, а также уточненные налоговые декларации по НДС за I-IV кварталы 2012 года, срок камеральной проверки которых истек до вынесения оспариваемого решения вышестоящего налогового органа, однако Управление данные уточненных деклараций и первичных документов не приняло во внимание.

Целью проведения выездной налоговой проверки является, в том числе установление действительных налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика (статья 89 НК РФ).

Общество не оспаривает вывод Инспекции и Управления о документальной неподтвержденности заявленной в декларациях по НДС за I-IV кварталы 2012 года суммы налоговых вычетов. В то же время налогоплательщик полагает, что при выводе налогового органа о занижении облагаемой НДС базы за III-IV кварталы 2010 и I-II кварталы 2011 года путем невключения в налоговую базу сумм, полученных от реализации в эти налоговые периоды всего объема импортного товара, при расчете сумм подлежащего к уплате налога должно быть учтено то обстоятельство, что в декларациях по НДС за I-IV кварталы 2012 года налогоплательщик отражал операции по реализации товара, который ранее уже был учтен Инспекцией для целей налогообложения.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму не уплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

В соответствии с пунктом 5 статьи 140 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ) вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 названного Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 указанной статьи.

В рассматриваемом случае Инспекция, ссылаясь на реализацию всего объема импортного товара в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года, не уменьшила налоговую базу по НДС за I-IV кварталов 2012 года (выручку от реализации) на сумму отгрузки, которую сама признала состоявшейся в III-IV кварталах 2010 и I-II кварталах 2011 года.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Общество представило в вышестоящий налоговый орган с жалобой на решение Инспекции счета-фактуры и книги продаж за период с IV квартала 2011 года по IV квартал 2012 года (список приложений, указанных в жалобе от 22.10.2014 N 01/10 от 22.10.2014; том дела 3, листы 8 - 9). Согласно указанным документам операции по реализации импортного товара и, соответственно, исчисленный с них в декларациях за I-IV кварталы 2012 года НДС включали в себя продажу товара по ГТД N 10216100/280111/0006901 и 10216100/210411/0036438. По данным ГТД товар ввезен на территорию Российской Федерации в I-II кварталах 2011 года. Между тем с операций по реализации товара по этим ГТД ранее Инспекция доначислила НДС I-II кварталах 2011 года; сумму реализации в сторону уменьшения за I-IV кварталы 2012 года налоговый орган не скорректировал.

Поскольку Управление не устранило допущенные Инспекцией нарушения и не определило действительную налоговую обязанность по уплате Обществом НДС за I-IV кварталы 2012 года, решение Управления в соответствующей части правомерно признано апелляционным судом недействительным.

Утверждение суда первой инстанции о том, что уточненные декларации по НДС за I-IV кварталы 2012 года поданы Обществом 22.10.2014, т.е. после принятия налоговым органом решения от 30.09.2014 N 13-06-149, статья 140 НК РФ не наделяет вышестоящий налоговый орган полномочиями на проведение мероприятий налогового органа, в частности, камеральных проверок уточненных налоговых деклараций, поэтому Управление не могло учесть данные, отраженные налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях, и факт их представления не влияет на законность и обоснованность выводов, сделанных Инспекцией в ходе выездной проверки, кассационная инстанция считает неосновательным.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции правомерно учтено, что срок камеральной проверки уточненных деклараций на дату вынесения Управлением оспариваемого решения истек, Общество вместе с апелляционной жалобой представило первичные документы, которые в силу пункта 5 статьи 140 НК РФ подлежали рассмотрению вышестоящим налоговым органом, совместно с материалами, представленными Инспекцией.

Ссылка суда первой инстанции на правовую позицию, отраженную в определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.12.2013 N ВАС-17957/2013, несостоятельна, поскольку судебные акты по делу N А40-8732/13 приняты исходя из иных обстоятельств, не тождественных обстоятельствам настоящего спора.

Фактические обстоятельства настоящего дела установлены апелляционным судом в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы Управления не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2015 по делу N А56-13809/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

О.Р. Журавлева С.В. Соколова