Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 января 2016 г. N Ф07-3273/15 по делу N А56-4745/2015

12 января 2016 г.

Дело N А56-4745/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Галант-Авто" Ивановой М.В. (доверенность от 11.01.2016 б/н) и Алексеевой Ю.С. (доверенность от 11.01.2016 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Братищева В.Ю. (доверенность от 29.12.2015 б/н), Торопо А.О. (доверенность от 13.10.2015 б/н) и Писаревой А.А. (доверенность от 11.01.2016 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу Хода М.В. (доверенность от 11.01.2016 б/н),

рассмотрев 12.01.2016 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области и общества с ограниченной ответственностью "Галант-Авто" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2015 по делу N А56-4745/2015 (судьи Дмитриева И.А., Загараева Л.П., Протас Н.И.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Галант-Авто", место нахождения: 194356, Санкт-Петербург, улица Хошимина, дом 1, литера А, ОГРН 1047841003110, ИНН 7841010056 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, город Мурманск, Комсомольская улица, дом 2, ОГРН 1045100220505, ИНН 5199000017 (далее - Инспекция), от 23.10.2014 N 5 в части доначисления 4 427 331 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 9 339 105 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и начисления 2 441 518 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов, а также требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 197343, Санкт-Петербург, Земледельческая улица, дом 7, корпус 2, ОГРН 1127847136900, ИНН 7814532110 (далее - Инспекция N 2), от 23.01.2015 N 5 об уплате указанных сумм налогов и пеней.

Решением суда первой инстанции от 03.06.2015 (судья Александрова Е.Н.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 21.09.2015 решение от 03.06.2015 изменено; признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС, начисления соответствующих сумм пеней по эпизодам, приведенным в пунктах 2.1.1, 2.4.1 и 2.4.2 мотивировочной части решения налогового органа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Требование Общества о признании недействительным требования Инспекции N 2 от 23.01.2015 N 5 об уплате 4 427 331 руб. налога на прибыль, 9 339 105 руб. НДС и 2 441 518 руб. пеней оставлено без рассмотрения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также на несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить постановление от 21.09.2015 в части признания недействительным ее решения о доначислении налога на прибыль и НДС, начислении соответствующих сумм пеней по эпизодам, изложенным в пунктах 2.1.1, 2.4.1 и 2.4.2 его мотивировочной части, и оставить в силе в этой части решение суда первой инстанции.

Общество в своей кассационной жалобе, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, а также на несоответствие его выводов имеющимся в деле доказательствам, просит отменить постановление от 21.09.2015 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 23.10.2014 N 5 о доначислении налога на прибыль и НДС, начислении соответствующих сумм пеней по эпизоду, приведенному в пунктах 2.1.2 и 2.4.3 его мотивировочной части, а также оставления без рассмотрения требования о признании недействительным требования Инспекции N 2 от 23.01.2015 N 5 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в этой части.

В судебном заседании представители ответчиков и Общества поддержали доводы своих жалоб и соответственно заявили возражения против удовлетворения жалобы другой стороны.

Представители Общества просили оставить свою кассационную жалобу без рассмотрения в части обжалования постановления апелляционного суда об оставлении без рассмотрения требования заявителя о признании недействительным требования Инспекции от 23.01.2015 N 5 об уплате 4 427 331 руб. налога на прибыль, 9 339 105 руб. НДС и 2 441 518 руб. пеней, заявив, что приняли во внимание получение соответствующих разъяснений вышестоящего налогового органа и потому признают свою жалобу в этой части не обоснованной.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества в части деятельности общества с ограниченной ответственностью "Галант-Авто Мурманск" (далее - ООО "Галант-Авто Мурманск"), реорганизованного с 22.01.2014 в форме присоединения к Обществу, за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган составил акт от 25.08.2014 N 6 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принял решение от 23.10.2014 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 4 427 331 руб. налога на прибыль, 9 339 105 руб. НДС и 14 934 руб. налога на имущество организацией, начислено 2 454 022 руб. 14 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Налоговый орган также уменьшил на 4 570 599 руб. убыток, исчисленный налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2011 год, и рекомендовал внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 12.01.2015 N 2 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Во исполнение вступившего в законную силу решения Инспекции от 23.10.2014 N 5 Инспекция N 2 направила в адрес Общества требование от 23.01.2015 N 5 об уплате в срок до 12.02.2015 доначисленных сумм налогов и пеней.

Общество оспорило решение и требование налоговых органов в части доначисления 4 427 331 руб. налога на прибыль, 9 339 105 руб. НДС и начисления 2 441 518 руб. пеней в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалоб.

Как следует из пунктов 2.1.1 и 2.4.2 мотивировочной части оспариваемого решения, Инспекция в ходе выездной проверки пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2011 год, 1 271 186 руб. 44 коп. затрат по сделке, оформленной с обществом с ограниченной ответственностью "Аверс" (далее - ООО "Аверс"), а также необоснованном предъявлении к вычету 228 814 руб. НДС на основании счета-фактуры от 30.09.2011 N 0109/1, оформленного названным контрагентом. По мнению налогового органа, представленные Обществом первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций. Как указала Инспекция, показания опрошенных в ходе проверки физических лиц и полученные пояснения от юридических лиц свидетельствуют о том, что ООО "Аверс" фактические не оказывало услуги по поиску объектов недвижимости и земельных участков.

Суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении требований по рассматриваемому эпизоду, сделав вывод о том, что представленные заявителем первичные учетные документы в совокупности с показаниями опрошенных Инспекцией свидетелей содержат неустранимые противоречия относительно лиц, непосредственно оказывающих спорные услуги, в связи с чем не подтверждают факт исполнения договора, заключенного между Обществом и ООО "Аверс".

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в этой части и удовлетворил требования заявителя. Принимая такое решение, суд апелляционной инстанции исходил из того, что имеющиеся в деле доказательства, достоверность которых не опровергнута Инспекцией, подтверждают факт оказания ООО "Аверс" Обществу в рамках договора от 02.03.2011 N 02/03/11 услуг по поиску объектов недвижимости и земельных участков; результат оказанных услуг оплачен заявителем и используется в производственной деятельности организации, направленной на извлечение прибыли; показания допрошенных Инспекцией должностных лиц обществ с ограниченной ответственность "Ардо" (далее - ООО "Ардо") и "АККОРД" (далее - ООО "Аккорд") не свидетельствуют об имитации деятельности по оказанию спорных услуг заявленным Обществом контрагентом.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемого постановления по данному эпизоду.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

В соответствии со статьей 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат. Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

Условием учета понесенных расходов для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что хозяйственные операции по оказанию конкретных работ (услуг) совершены заявленным контрагентом, расходы на приобретение работ (услуг) фактически произведены и связаны с предпринимательской деятельностью.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имел право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежали суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производились на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, налоговые последствия в виде отнесения сумм, уплаченных поставщику товаров (работ, услуг), на расходы при исчислении налога на прибыль, и применения налоговых вычетов по НДС признаются правомерными при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность представления документации, бесспорно свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, возложена на налогоплательщика - покупателя товаров (работ, услуг).

Согласно материалам дела ООО "Галант-Авто Мурманск (заказчик) в целях поиска объектов недвижимости на территории г. Калуги заключило с ООО "Аверс" (исполнитель) договор от 02.03.2011 N 02/03/11, в котором определило параметры поиска нежилых помещений с прилегающим земельным участком под размещение дилерского центра (автосалона). Общая стоимость услуг по договору составила 1 500 000 руб., в том числе 228 813 руб. 56 коп. НДС.

В подтверждение факта оказания названным контрагентом услуг Общество представило к проверке и в материалы дела договор от 02.03.2011 N 02/03/11; акт приемки выполненных работ от 01.09.2011; счет-фактуру от 01.09.2011 N 109/1; карточку счета 60 по контрагенту ООО "Аверс"; платежные поручения от 27.10.2011 N 3718, 3698; отчеты ООО "Аверс" об исполнении договора, в которых отражены объекты недвижимости и земельные участки (адрес, площадь, сумма арендного платежа) и их собственники - ООО "Ардо", ООО "АККОРД" и общество с ограниченной ответственностью "СМНУ Калужское" (далее - ООО "СМНУ Калужское").

Согласно отчетам ООО "Аверс" подобраны следующие объекты недвижимости в г. Калуге: помещение общей площадью 1145 кв. м по адресу: ул. Болдина, дом 67, собственником которого является ООО "Ардо"; земельный участок площадью 1479 кв. м по адрес ул. Болдина, дом 67, собственником которого является ООО "АККОРД"; земельный участок площадью 2,83 га по адресу: ул. Тарутинская, 161Г, собственником которого является ООО "СМНУ Калужское". Общество 01.09.2011 заключило договоры аренды с двумя организациями, найденными ООО "Аверс" - с ООО "Ардо" и ООО "АККОРД".

Опрошенный налоговым органом руководитель ООО "Аверс" Спиридонова Вера Васильевна, сообщила, что фактическим исполнителем услуг по подбору объектов недвижимости было общество с ограниченной ответственностью "СитиКонсалтинг".

Как отмечено в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Исследовав и оценив представленные сторонами доказательства, апелляционный суд пришел к выводу, что наличие хозяйственных операций подтверждается имеющимися в деле документами, расходы по оплате оказанных услуг имели реальный характер и фактически заявителем понесены, рассматриваемые операции связаны с хозяйственной деятельностью Общества, имели разумную деловую цель, направлены на получение прибыли, тогда как Инспекцией не представлено доказательств, которые свидетельствовали бы о недобросовестности Общества или о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Как установил суд апелляционной инстанции, представленные Обществом отчеты ООО "Аверс" составлены по форме, согласованной сторонами в договоре от 02.03.2011; в акте о приемке выполненных работ, претензий к оформлению которого Инспекция не заявляла, указаны виды услуг, собственники объектов недвижимости и земельного участка, с которыми Обществом заключены договоры аренды.

Форма акта об оказании услуг не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Инспекция в оспариваемом решении не указала на отсутствие в представленном Обществом акте каких-либо реквизитов, установленных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Общество приняло исполненные ООО "Аверс" обязательства и оплатило оказанные услуги в полном объеме после получения результата (после заключения договоров аренды).

В отношении показаний лиц, допрошенных Инспекцией в качестве свидетелей, суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что они в отсутствие доказательств наличия недостоверных и противоречивых сведений в первичных учетных документах Общества с бесспорностью не свидетельствуют о нереальности спорных хозяйственных операций.

Допрос свидетеля, проведенный налоговым органом в соответствии с требованиями статьи 90 НК РФ и оформленный протоколом, является доказательством по делу и оцениваются судами наряду с другими доказательствами.

Представленным налоговым органом протоколам допроса апелляционным судом в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дана оценка в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами.

Как указано в пункте 1 статьи 65 и пункте 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, который принял такое решение.

Доказательств совершения Обществом и его контрагентом лишенных экономического содержания согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для получения необоснованной налоговой выгоды, Инспекция не представила.

Приняв во внимание изложенные обстоятельства и придя к правомерному и обоснованному выводу о недоказанности Инспекцией наличия неправомерных действий заявителя и ООО "Аверс" или иных обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд признал, что у Инспекции в рассматриваемом случае отсутствовали правовые основания для доначисления Обществу НДС и налога на прибыль, а также начисления соответствующей суммы пеней.

В кассационной жалобе Инспекция не ссылается на имеющиеся в материалах дела доказательства, которые не были предметом исследования апелляционного суда и не получили правовой оценки. Все доводы жалобы налогового органа повторяют аргументы, которые были рассмотрены и получили надлежащую правовую оценку суда апелляционной инстанции с точки зрения их соответствия нормам глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснениям, данным в Постановлении N 53.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает оснований для отмены обжалуемого постановления по рассмотренному эпизоду и удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Согласно пункту 2.4.1 мотивировочной части оспариваемого решения Инспекция в ходе выездной налоговой проверки пришла к выводу, что Общество в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ не произвело корректировку своих налоговых обязательств путем восстановления сумм налога, ранее принятых к вычету, ввиду получения от поставщика премий (скидок). Как указал налоговый орган, Общество в рамках дилерского договора от 01.08.2011 N РИ083 с дополнительными соглашениями в 2011 - 2012 годах получило от общества с ограниченной ответственностью "РОЛЬФ Импорт" (далее - ООО "РОЛЬФ Импорт") помесячные премии за выполнение план продаж автомобилей в сумме 64 450 000 руб.

По мнению Инспекции, предоставленные Обществу скидки (премии) непосредственно связаны с поставками товаров, являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров и оказывающих влияние на налоговую базу по НДС. Соответственно, Общество неправомерно не скорректировало налоговые по НДС в налоговом периоде, в котором произошло изменение стоимости отгруженных товаров через механизм восстановления сумм налога, принятых к вычету в IV квартале 2011 и I-III кварталах 2012 года в размере 5 354 507 руб.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и признал недействительным решение Инспекции от 23.10.2014 N 5 в части доначисления НДС и начисления соответствующей суммы пеней по рассматриваемому эпизоду.

Кассационная инстанция не находит правовых оснований для отмены обжалуемого постановления в этой части.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров, если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Пунктом 4 статьи 166 НК РФ определено, что общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 названного Кодекса налоговые вычеты.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации дополнена положениями, в том числе касающимися порядка исчисления НДС как покупателем, так и продавцом товаров в случае изменения стоимости поставленных товаров.

В силу пункта 13 статьи 171 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, вычетам у продавца этих товаров подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения.

Согласно пункту 10 статьи 172 НК РФ вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 названного Кодекса, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров.

В подпункте 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предъявленные поставщиком товаров, подлежат восстановлению налогоплательщиком (то есть покупателем товаров) в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе, в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения.

При этом восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров;

дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров.

Следовательно, в случае выплаты поставщиком товаров их покупателю премии (вознаграждения), которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и, соответственно, изменяет цену товара (является формой торговой скидки) и налоговую базу по НДС, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, и установив, что условиями дилерского договора от 01.08.2011 N РИ083 с учетом дополнительных соглашения от 20.12.2011, от 20.03.2012 и от 20.06.2012 не предусмотрено изменение цены поставленных товаров в результате выплаты дистрибьютором Обществу премий (бонусов) за выполнение плана продаж автомобилей, за продажу автомобилей определенной модели, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности квалификации Инспекцией спорных премий в качестве торговых скидок на цену товара, поскольку спорные премии не уменьшали стоимость приобретенных товаров. Как указал апелляционный суд, стороны дилерского соглашения предусмотрели систему поощрительных выплат в виде бонусов и скидок, определив, что только скидки изменяют цены поставляемых автомобилей и запчастей; выплата бонусов не изменяет такую цену и не влияет на исчисление НДС.

Суд принял во внимание, что в дополнительных соглашениях к дилерскому договору от 20.09.2012, от 20.11.2012 и от 29.12.2012 сторонами предусмотрена корректировка цены отгруженных товаров за сентябрь 2012 года и IV квартал 2012 года. Документами, представленными Обществом и ООО "РОЛЬФ Импорт" в ходе проверки, подтверждена корректировка поступлений в сумме предоставленной премии и налогоплательщиком восстановлен НДС, ранее заявленный к вычету.

Однако условия заключенных между Обществом и ООО "РОЛЬФ Импорт" дополнительных соглашений к дилерскому договору от 20.12.2011, от 20.03.2012 и от 20.06.2012 уменьшения цены товара не предусматривают.

Установив все фактические обстоятельства по делу, в том числе связанные с отсутствием доказательств корректировки ООО "РОЛЬФ Импорт" налоговой базы на суммы спорных премий и выставления Обществу скорректированных счетов-фактур об измененной цене товара, на основании которых у Общества, как у покупателя, возникает обязанность корректировки налоговой базы по НДС, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии у Общества правовых оснований для восстановления ранее принятого к вычету НДС пропорционально полученным на основании дополнительных соглашений к дилерскому договору от 20.12.2011, от 20.03.2012 и от 20.06.2012 премиям.

Доводы жалобы Инспекции не опровергают вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии в рассматриваемом случае оснований для возложения на Общество обязанности по восстановлению к уплате НДС, поскольку спорные премии не связаны с ценой товара и не уменьшают их стоимости при расчетах. Всем доводам налогового органа суд дал надлежащую правовую оценку с учетом условий дилерского соглашения в совокупности с другими представленными в деле доказательствами.

Фактические обстоятельства дела по оспариваемому Инспекцией эпизоду установлены судом апелляционной инстанции в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, поэтому оснований для отмены постановления в обжалуемой Инспекцией части и удовлетворения жалобы налогового органа суд кассационной инстанции не усматривает.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль 20 865 469 руб. затрат по ремонту арендованного помещения, расположенного по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, выполненному обществом с ограниченной ответственностью "СК Технология" (далее - ООО СК Технология"). Инспекция также признала необоснованным предъявление налогоплательщиком к вычету 3 755 784 руб. НДС по счету-фактуре от 30.09.2011 N 3009/2, выставленному указанным подрядчиком (пункты 2.1.2 и 2.4.3 мотивировочной части решения налогового органа). По мнению налогового органа, указанные расходы не отвечают критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, а налоговые вычеты по НДС документально не подтверждены; совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует об отсутствии реального выполнения ремонтных работ заявленным контрагентом.

Суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении требований по указанному эпизоду, признав, что документы налогоплательщика, представленные в подтверждение расходов по налогу на прибыль и в обоснование налоговых вычетов по НДС, содержат противоречивые сведения и не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции, указав, что документы Общества содержат недостоверные и противоречивые сведения в отношении факта и объема затрат на ремонт арендованного помещения по сделке с ООО "СК Технология", не подтверждают выполнение работ заявленным контрагентом и не могут быть приняты в качестве доказательств обоснованности включения спорных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и правомерности применения налоговых вычетов при исчислении НДС.

Кассационная инстанция считает принятые судами по данному эпизоду решение и постановление законными и обоснованными.

В статье 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что условиями для получения вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС. Предъявление сумм НДС к вычету также связано с целью приобретения товара: вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также приобретаемых для перепродажи.

В Постановлении N 53 разъяснено, что представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3 и 4 Постановления N 53).

Таким образом, суды при рассмотрении налоговых споров, оценивая обоснованность заявленных расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Как установлено судами, ООО "Ардо" (арендодатель) по договору аренды от 01.09.2011 N 11/Б67-41 передало ООО "Галант-Авто Мурманск" (арендатор) во временное возмездное пользование помещение общей площадью 1145,4 кв. м, расположенное по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, для размещения центра по продаже легковых автомобилей "Мазда".

Впоследствии ООО "Галант-Авто Мурманск" по договору субаренды недвижимого имущества от 04.10.2011 N 11/Б67-41-1 передало спорное помещение в субаренду обществу с ограниченной ответственностью "Автопойнт-Калуга" (субарендатор) для размещения дилерского центра по продаже легковых автомобилей "Мазда", автомобильных деталей, узлов, принадлежностей (автосалона), а также центра сервисного обслуживания и ремонта автомобилей (автосервис) и вспомогательных помещений (офисных, бытовых, складских и т.п.). В соответствии с пунктом 5.2.1 договора арендатор обязался выполнить за свой счет (без последующей компенсации) комплекс работ на объекте, связанных с доведением его до состояния, соответствующего стандартам концерна Mazda, а также дистрибьютора (официального поставщика автомобилей Mazda).

В ходе проверки Общество заявило, что в целях исполнения условия договора субаренды, предусмотренного в пункте 5.2.1, им был заключен с ООО "СК Технология" договор подряда от 01.09.2011 N СКТ201 1/08-07 на выполнение ремонтных работ в помещении, расположенном по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, в срок до 30.09.2011.

В подтверждение факта выполнения работ и в обоснование правомерности включения спорных затрат в состав расходов по налогу на прибыль и предъявления к вычету НДС Общество представило к проверке и в материалы дела дефектную ведомость от 31.08.2011 о необходимости ремонтных работ в помещениях N 1 - 13 арендуемого помещения (ремонт полов, потолков, стен, дверей, окон, душевых кабин, кровли, фасада); акт приемки выполненных работ; смету N 2/09 на текущий ремонт помещений; техническое задание; счет-фактуру и платежные документы.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суды пришли к выводу о документальной неподтвержденности заявителем права на вычет по НДС и на включение затрат в расходы в целях налогообложения по налогу на прибыль.

При рассмотрении дела суды выяснили, что дефектная ведомость по осмотру нежилых помещений арендуемого объекта составлена 31.08.2011, т.е. до заключения договор аренды с собственником - ООО "Ардо". Более того, суды установили, что сведения, отраженные в дефектной ведомости и акте выполненных работ от 30.09.2011 N 1, не соответствуют данным об арендуемом помещении, содержащимся в договоре. Так, в ведомости указано об осмотре помещений N 1 - 13, а в акте о проведенном ремонте объектов, поименованных в дефектной ведомости как помещения N 1 - 13. В то же время как арендуемое помещение согласно договору аренды и поэтажному плану включает в себя помещения N 40 - 42, 44 - 56. Общая площадь помещений согласно экспликации к договору аренды составляет 1145,4 кв. м, однако в дефектной ведомости площадь потолков равна 1239 кв. м.

Согласно информации, полученной Инспекцией от ООО "Ардо", помещение по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, находилось в удовлетворительном состоянии; о произведенном в 2011 году ремонте ему ничего не известно. Опрошенный в порядке статьи 90 НК РФ руководитель ООО "Ардо" Васильков Александр Анатольевич (протокол допроса от 09.04.2014 N 11-12/48), сообщил, что арендуемое Обществом помещение находилось в нормальном состоянии, ремонт помещения не производился, был изменен цвет наружной стены согласно стандартам торговли автомашинами "Мазда", эти работы выполнены ООО "Галант-Авто Мурманск".

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что представленные Обществом документы не свидетельствуют о реальности выполнения заявленным контрагентом ремонтных работ, в то время как полученные Инспекцией в ходе проверки доказательства подтверждают, что заявленные в смете, дефектной ведомости и акте ремонтные работы ООО "СК Технология" не производились.

В частности, суды указали, что в акте отражена замена окон (окна ПВХ). Однако в ходе осмотра территории и помещений, расположенных по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, проведенного налоговым органом на основании статьи 92 НК РФ (протокол осмотра от 22.05.2014 N 1), установлено, что в помещении имеются окна с ветхими деревянными рамами. Согласно акту выполненных работ от 30.09.2011 N 1 ООО "СК Технология" выполнен ремонт кровли. Между тем арендуемое Обществом помещение находится на первом этаже двухэтажного здания, на втором этаже этого здания с 2006 года располагается офис "Билайн". Соответственно, необходимость в ремонте кровли у заявителя отсутствовала. Более того, из акта приема-передачи помещений, составленного ООО "Ардо" и ООО "Галант-Авто Мурманск", следует, что в арендуемом помещении стены уже были оштукатурены и окрашены, а пол был покрыт напольной плиткой бежево-коричневого цвета, наличие которой в помещениях подтверждено в ходе осмотра.

Основываясь на положениях статей 172, 252 НК РФ, а также правовой позиции, изложенной в Постановлении N 53, суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и обстоятельства, установленные Инспекцией в ходе налоговой проверки, также пришли к выводу, что контрагент Общество не мог исполнить свои обязательства по выполнению спорных работ.

В ходе судебного разбирательства в числе прочего судами принято во внимание отсутствие у ООО "СК Технология" необходимых условий (материальных и трудовых ресурсов) для выполнения работ. Кроме того, судами учтено, что ООО "СК Технология" зарегистрировано в качестве юридического лица 14.05.2010; основным видом деятельности названной организации является оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием.

Представленные в материалы дела договор субподряда, заключенный ООО "СК Технология" и обществом с ограниченной ответственной "Алькор" (далее - ООО "Алькор"), на выполнение работ по текущему ремонту в помещениях по адресу: г. Калуга, ул. Болдина, д. 67, и документы об исполнении данного договора получили надлежащую правовую оценку судов. Как установили суды, данные документы не содержат ни подписей, ни печатей контрагентов; акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 ООО "СК Технология" не представлен. Кроме того, договор субподряда от 28.04.2010 N АД-2010/1 на выполнение ремонтных работ между ООО "СК Технология" и ООО "Алькор" заключен ранее, чем ООО "СК Технология" было образовано и зарегистрировано в качестве юридического лица; указанный договор также заключен ранее договора подряда, заключенного между ООО "Галант-Авто Мурманск" и ООО "СК Технология". При этом у ООО "Алькор", как и у ООО "СК Технология", отсутствовали необходимые условия для выполнения работ по ремонту помещении в силу отсутствия необходимого персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

На основании изложенного кассационная инстанция полагает, что суды, оценив в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, сделали обоснованный вывод о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в силу нереальности осуществления ремонтных работ заявленным контрагентом, недостоверности и противоречивости сведений в документах, представленных налогоплательщиком.

Судами исследованы все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, сделаны правомерные выводы, соответствующие нормам действующего законодательства. Нормы материального права применены судами правильно по отношению к установленным ими фактическим обстоятельствам. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием к отмене судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения обжалуемого постановления по данному эпизоду части и удовлетворения кассационной жалобы Общества суд кассационной инстанции не усматривает.

В кассационной жалобе Общество оспаривает также постановление апелляционного суда в части оставления без рассмотрения требования заявителя о признании недействительным требования Инспекции от 23.01.2015 N 5 об уплате 4 427 331 руб. налога на прибыль, 9 339 105 руб. НДС и 2 441 518 руб. пеней.

В судебном заседании представители Общества устно просили в этой части оставить свою кассационную жалобу без рассмотрения, заявив, что приняли во внимание получение соответствующих разъяснений вышестоящего налогового органа и потому признают свою жалобу в этой части не обоснованной.

Оставляя заявление о признании недействительными требования об уплате спорных сумм налогов и пеней без рассмотрения, суд апелляционной инстанции руководствовался подпунктом 2 пункта 1 статьи 148 АПК РФ, статьей 138 НК РФ, и исходил из того, что заявителем не соблюден досудебный порядок урегулирования спора путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган.

В силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляется заявление без рассмотрения, если истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом.

Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" внесены изменения в статью 138 НК РФ, которые предусматривают, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Таким образом, с 1 января 2014 года обжалование требований об уплате налога в суд должно производиться после досудебного порядка урегулирования спора путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, что в данном случае налогоплательщиком не соблюдено.

Учитывая изложенное, а также заявленную в судебном заседании представителями Общества позицию по этому эпизоду, кассационная инстанция считает, что суд апелляционной инстанции обоснованно оставил заявление о признании недействительными требования Инспекции от 23.01.2015 N 5 об уплате налогов и пеней без рассмотрения.

Поскольку суд апелляционной инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства и правильно применил нормы права, оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта не усматривается.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2015 по делу N А56-4745/2015 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области и общества с ограниченной ответственностью "Галант-Авто" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева С.В. Соколова