Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 февраля 2016 г. N Ф07-2561/16 по делу N А44-3214/2015

25 февраля 2016 г.

Дело N А44-3214/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Мунтян Л.Б., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области Медведева С.А. (доверенность от 23.10.2015 N 06-05/002816), Гавриловой С.Е. (доверенность от 18.01.2016 N 6-05/2), Улановой В.А. (доверенность от 23.10.2015 N 6-05/002817), от общества с ограниченной ответственностью "Амкор Флексибл Новгород" Мелкумова А.А. (доверенность от 07.05.2015),

рассмотрев 20.02.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 16.07.2015 (судья Максимова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2015 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Мурахина Н.В.) по делу N А44-3214/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Амкор Флексибл Новгород", место нахождения: 173008, Великий Новгород, Рабочая ул., д. 15, ОГРН 1045300284743, ИНН 5321099632 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области, место нахождения: 173002, Великий Новгород, Большая Санкт-Петербургская ул., д. 62, ОГРН 1045300659997, ИНН 5321033092 (далее - Инспекция), от 30.01.2015 N 16-16/31 в части доначисления 553 308 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 477 036 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней по налогу на прибыль (67 547 руб. 73 коп.) и НДС (46 231 руб. 55 коп.), штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налогов на прибыль и НДС в суммах 49 798 руб. и 35 976 руб. соответственно, а также уменьшения на 1 042 020 руб. убытков, исчисленных Обществом по налогу на прибыль за 2011 год.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Комплекс-Сервис Логистика" (ОГРН 1125321003895, ИНН 5321155421), "Комплекс-Сервис Регионы" (ОГРН 1085321007199, ИНН 5321128756) и "Комплекс-Сервис" (ОГРН 1055301000336, ИНН 5321103906), место нахождения всех обществ: 173014, Великий Новгород, Андреевская ул., д. 18/8.

Решением от 16.07.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 02.11.2015, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить обжалуемые судебные акты и принять новый - об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, расходы на доставку продукции общественного питания и организацию питания неправомерно квалифицированы судами как прочие расходы, связанные с производственной деятельностью Общества (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Как указывает налоговый орган, в соответствии с законодательством Общество обязано создать нормальные условия для работников, в том числе определить время для отдыха и питания, оборудовать место для приема пищи, однако обязанность организовать доставку продукции (питания) за счет работодателя законодательством не установлена. В трудовых и/или коллективном договорах положения о возложении на работодателя обязанности по организации и оплате доставки питания отсутствуют. Кроме того, спорные затраты документально не подтверждены, поскольку у Общества отсутствует персонифицированный учет расходов на доставку питания работникам.

Следовательно, указанные затраты необоснованно включены в состав расходов по налогу на прибыль.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Обществом налогов и сборов за 2011-2013 годы, по результатам которой 26.09.2014 составила акт N 15-16/31 и 30.01.2015 вынесла решение N 16-16/31.

Указанным решением Обществу доначислено 553 308 руб. налога на прибыль, 477 036 руб. НДС, начислены пени по налогу на прибыль (67 547 руб. 73 коп.) и НДС (46 231 руб. 55 коп.), штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и НДС в суммах 49 798 руб. и 35 976 руб. соответственно, а также уменьшены на 1 042 020 руб. убытки, исчисленные Обществом по налогу на прибыль за 2011 год.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 03.04.2015 N 5-08/02964 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, частично не согласившись с решением Инспекции от 30.01.2015 N 16-16/31, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что спорные суммы относятся к прочим расходам, связанным с обеспечением нормальных условий труда, что в силу положений подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ позволяет Обществу учитывать их при налогообложении.

Апелляционный суд, руководствуясь пунктом 4 статьи 252 НК РФ, посчитал, что имеющие одинаковые основания спорные затраты могут быть отнесены одновременно к разным группам, в силу чего заявитель был вправе выбрать и выбрал одну из этих групп, классифицировав затраты по подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ как другие прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Также суды посчитали правомерными заявленные Обществом налоговые вычеты по НДС, предъявленные контрагентами за доставку обедов для его работников.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила завышение Обществом на 3 808 560 руб. (1 042 020 руб. за 2011 год, 1 404 130 руб. за 2012 год, 1 362 410 руб. за 2013 год) расходов, связанных с производством и реализацией, ввиду включения в состав косвенных расходов по налогу на прибыль затрат на доставку продукции общественного питания и организацию питания в столовой Общества.

Как установил налоговый орган, Общество (заказчик) 20.12.2010 заключило с ООО "Комплекс-Сервис" договор, в соответствии с которым ООО "Комплекс-Сервис" обязалось оказать заказчику услуги по приготовлению и реализации сотрудникам в форме шведского стола продукции общественного питания.

В приложении N 2 к договору указан ассортимент столовой, стоимость одного блюда, стоимость всего обеда (70 руб. без НДС).

Кроме того, 01.08.2012 Общество заключило с ООО "Комплекс-Сервис Логистика" и ООО "Комплекс-Сервис Регионы" договоры на оказание услуг по доставке продукции общественного питания. Согласованная сторонами стоимость услуг составила 70 руб. без учета НДС за каждый доставленный обед.

Приняв во внимание отсутствие у Общества коллективного и (или) трудовых договоров с работниками, предусматривающих организацию работодателем питания сотрудников и доставку продукции общественного питания, Инспекция квалифицировала расходы по этим статьям как не относящиеся к производственной деятельности.

Включение налогоплательщиком в состав налоговых вычетов НДС на основании выставленных ООО "Комплекс-Сервис Логистика", ООО "Комплекс-Сервис Регионы" и ООО "Комплекс-Сервис" счетов-фактур налоговый орган признал неправомерным по причине того, что услуги по доставке обедов для работников Общества приобретались не для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Суды двух инстанций пришли к выводу о правомерности заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС ввиду их документального подтверждения и связи с производственной деятельностью заявителя.

Между тем суды не учли следующее.

При решении вопроса об отнесении спорных затрат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Общество квалифицировало спорные суммы как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (статья 264 НК РФ).

Между тем квалификация расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ предполагает либо наличие в силу закона обязанности по несению этих расходов, либо их неразрывную связь с финансово-экономической деятельностью предприятия, либо возникновение у организации по причине несения этих расходов права собственности на результат (например, при организации места питания у организации возникает право собственности на мебель и иные предметы, связанные с этим местом).

Статьей 163 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) предусмотрена обязанность работодателя обеспечить нормальные условия труда, к которым относятся: исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования; своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией; надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику; условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

Для приема пищи Общество организовало в помещении столовой место, оборудованное микроволновыми печами, холодильниками, кулерами и столами.

Таким образом, гарантированные трудовым законодательством нормальные условия труда Общество обеспечило.

Организация и доставка питания, не обусловленные конкретными условиями технологического процесса и не связанные с производственной деятельностью налогоплательщика, не относятся к мерам по обеспечению нормальных условий труда, предусмотренных статьей 163 ТК РФ.

Таким образом, вывод судов о правомерности квалификации Обществом спорных расходов как прочих ошибочен.

Из пункта 25 статьи 270 НК РФ следует, что не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде предоставления питания по льготным ценам или бесплатно, за исключением случаев, когда такое питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Суды установили, что в рассматриваемом случае коллективный договор у Общества отсутствует; в трудовых договорах положения, обязывающего работодателя организовать питание и его доставку, нет; в пункте 9.3 правил внутреннего трудового распорядка, утвержденных генеральным директором Общества 29.04.2011, указано, что работодатель организует доставку питания для сотрудников, которые самостоятельно уплачивают стоимость питания в кассу организации-поставщика питания.

Таким образом, спорные услуги оказывались непосредственно работникам Общества, а не самому Обществу.

Кроме того, Общество не вело персонифицированного учета спорных затрат, не предусмотрело возможности контроля и учета стоимости питания, потребляемого каждым работников в сутки, у него отсутствуют доказательства приобретения и потребления продуктов конкретными работниками в том количестве, которое было доставлено, то есть спорные затраты документально не подтверждены.

Поскольку заявитель неправомерно отнес спорные затраты на прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, и не обеспечил соблюдения условий их отнесения к расходам на оплату труда, вывод судов о правомерности принятия этих расходов в целях налогообложения является неверным. Ввиду изложенного у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для удовлетворения требований заявителя по налогу на прибыль, а потому вынесенные ими судебные акты в отношении этого налога подлежат отмене.

Кассационная инстанция считает, что принятые судами по данному делу решение и постановление в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа также подлежат отмене.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о неправомерном завышении Обществом налоговых вычетов по НДС на суммы налога, предъявленные контрагентами за доставку питания для работников Общества.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные законом налоговые вычеты.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 названного Кодекса.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

По договорам, заключенным с контрагентами, Общество оплачивало услуги сторонних организаций по доставке продукции общественного питания для своих сотрудников, т.е. конечным потребителем в данном случае являются работники Общества.

Поскольку сам работодатель не является потребителем услуг общественного питания и передачи товаров, работ, услуг между исполнителями и Обществом - заказчиком не происходит, то объекта обложения НДС в этой ситуации не возникает.

Более того, операции по оплате услуг по доставке продукции общественного питания не связаны с производственной деятельностью Общества.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Поскольку судами установлены все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, однако неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным отменить обжалуемые судебные акты и принять новый - об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 16.07.2015 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2015 по делу N А44-3214/2015 отменить.

В удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Амкор Флексибл Новгород" требований отказать.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Л.Б. Мунтян Ю.А. Родин