Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 января 2017 г. N Ф07-9954/16 по делу N А26-12003/2015

12 января 2017 г.

Дело N А26-12003/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Мунтян Л.Б., судей Бурматовой Г.Е., Корабухиной Л.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Чекшиной О.Г. (доверенность от 22.01.2016 N 05-03/00480), Жданович И.С. (доверенность от 09.01.2017 N 05-03/14361), Пуранен И.А. (доверенность от 09.01.2017 N 05-03/14632),

рассмотрев 10.01.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу публичного акционерного общества "Лендерский леспромхоз" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 21.04.2016 (судья Подкопаев А.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2016 (судьи Лущаев С.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-12003/2015,

установил:

публичное акционерное общество "Лендерский леспромхоз", место нахождения: 186985, Республика Карелия, Муезерский район, пос. Лендеры, Первомайская улица, дом 17, ОГРН 1021001770371, ИНН 1019000133 (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия, место нахождения: 186420, город Сегежа, улица Ленина, дом 19 а, ОГРН 1041000960000, ИНН 1006005550 (далее - ответчик, Инспекция) об отмене решения от 27.08.2015 N 12.

Решением суда от 21.04.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 26.07.2016, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционным инстанций норм материального и процессуального права и несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 21.04.2016 и постановление от 26.07.2016 и принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суды не приняли во внимание, что Обществом было сделано перераспределение входящего остатка налога на добавленную стоимость (далее - НДС), после окончания налоговой проверки в 2012 году при подаче уточненной декларации и полагает, что остаток НДС по неподтвержденному экспорту, приведенный в пункте 2.1.1. решения Инспекции, определен неверно. Также Общество считает, что порядок расчета суммы НДС, подлежащей к вычету из бюджета, утвержден в принятой им "Учетной политике" и производится по итогам месяца. Также налогоплательщик полагает, что датой отсчета для определения 181 календарного дня с целью определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт является дата отгрузки товаров и оформления транспортных накладных. Общество также не согласно с доначислением налога на прибыль, так как считает правомерным отнесение в состав косвенных расходов стоимости работ по лесозаготовкам, оказанных подрядными организациями.

В судебном заседании 13.12.2016 представители Общества поддержали доводы, изложенные в жалобе, а представители Инспекции просили оставить без изменения решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 13.12.2016 рассмотрение кассационной жалобы было отложено на 10.01.2017. После отложения в составе суда произведена замена судьи Журавлевой О.Р., находящейся в отпуске, на судью Корабухину Л.И., в связи с чем, рассмотрение кассационной жалобы 10.01.2017 начато сначала.

Представители Общества, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явились, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие в порядке предусмотренном статьей 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Представители Инспекции в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в отзыве на кассационную жалобу, и просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, ЕНВД, полноты и своевременности предоставления сведений о доходах физических лиц за 2012-2013 годы, правильности исчисления, удержания налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2012 по 28.02.2015; полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2012 по 28.02.2015.

По результатам проверки Инспекцией 07.07.2015 составлен акт N 8 выездной налоговой проверки и 27.08.2015 принято решение N 12 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение N 12).

Указанным решением Обществу предлагалось уплатить доначисленные суммы налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующие пени и штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 23 762 156 руб., за 2013 год в сумме 900 749 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия от 02.12.2015 N 13-11/10497с Решение Инспекции изменено, отменена сумма пеней 38 018 руб. 46 коп. (пункт 3.1 резолютивной части решения по строке итого), в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Налогоплательщик, не согласившись с Решением N 12, обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании его недействительным в части доначислений по налогу на прибыль в сумме 4 105 930 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 1 670 487 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в сумме 478 993 руб., пеней по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в сумме 1 079 647 руб. 27 коп.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период Общество осуществляло лесозаготовку с привлечением подрядных организаций. При этом при исчислении налога на прибыль затраты по заготовке лесопродукции и арендную плату за пользование лесным фондом Общество учитывало в составе косвенных расходов и полностью относило в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в периоде осуществления данных расходов.

Исходя из положений статьи 318 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль организаций расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся: материальные затраты, которые определяются в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, который занят в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (а также суммы единого социального налога и пенсионных взносов на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанную зарплату); суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение налогового периода.

Налогоплательщик вправе самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товара (выполнением и оказанием услуг).

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В пункте 2 статьи 252 НК РФ произведенные расходы в целях исчисления налога на прибыль подразделяются налогоплательщиком на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся, в частности, затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ определено, что к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) его структурными подразделениями. К работам производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Руководствуясь положениями статей 252, 318, 319 НК РФ, а также ГОСТ 17461-84 "Межгосударственный стандарт. Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения" (утв. и введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 14.12.1984 N 4435), суды пришли к правомерному выводу о том, что предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Следовательно, поскольку осуществление лесосечных работ подрядным способом является основой технологического процесса лесозаготовки и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства, то к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг лесозаготовки, оказанных сторонними организациями.

В отношении расходов, связанных с платой за аренду лесов, и отнесением указанных сумм к прямым расходам, судами правомерно учтено, что статьей 72 Лесного кодекса Российской Федерации (далее - ЛК РФ) определено предоставление лесопользователю (арендатору) за плату на определенный срок для осуществления одного или нескольких видов лесопользования по договору аренды участка лесного фонда.

Пунктом 2 статьи 73 ЛК РФ предусмотрено, что при использовании лесного участка с изъятием лесных ресурсов минимальный размер арендной платы определяется как произведение ставки платы за единицу объема лесных ресурсов и объема изъятия лесных ресурсов на арендуемом лесном участке.

Следовательно, в расчетах арендной платы заложено не только пользование лесного фонда, но и пользование изъятыми лесными ресурсами. Указанные платежи участвуют в формировании стоимости кубометра заготовленной древесины и должны входить в состав прямых расходов для целей налогообложения прибыли.

Податель жалобы также полагает, что судами не принято во внимание произведенное Обществом перераспределение "входного" НДС после окончания налоговой проверки в 2012 года при подаче уточненной декларации за первый квартал 2012 года.

Данный довод опровергается материалами дела и расчетом налогового органа, который был проверен судами первой и апелляционной инстанций.

Согласно уточненной декларации по НДС за первый квартал 2012 года Обществом собран соответствующий пакет документов, подтверждающий применение налоговой ставки 0 процентов, и заявлен НДС к возмещению из бюджета в размере 1 264 175 руб.

Как следует из материалов проверки и установлено судами, Инспекцией при определении остатка НДС, подлежащего возмещению из бюджета по неподтвержденному экспорту, по состоянию на 01.01.2013 учтена сумма 1 264 175 руб. Остаток НДС по неподтвержденному экспорту по состоянию на 01.01.2013 составил: 1 593 969 руб. - 1 264 175 руб. = 329 794 руб. По данным налоговой проверки указанная сумма учтена в расчетах при распределении сумм "входного" НДС между внутренним рынком и экспортом.

По результатам выездной проверки данный эпизод не привел к доначислению НДС, в связи с чем отсутствует нарушенное право налогоплательщика подлежащие восстановлению (статья 198 АПК РФ).

Пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации товаров на экспорт, облагаемых по нулевой ставке, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки, предусмотренный статьей 165 НК РФ.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не установлен специальный порядок ведения налогоплательщиком раздельного учета сумм НДС по внутренним и экспортным операциям, то налогоплательщик, с учетом особенностей своей деятельности, вправе самостоятельно разработать порядок раздельного учета "входного" НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации которая не должна противоречить требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

Обществом разработан порядок раздельного учета "входного" НДС и методика его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета - "Расчет определения сумм НДС, подлежащих вычету" (на 2012 год - Приказ от 30.12.2010 N 540; на 2013 год - Приказ от 30.12.2012 N 5/1).

Вместе с тем, из расчетов определения сумм НДС, подлежащих вычету, представленных Обществом на проверку, следует, что налогоплательщик применял при распределении "входного" НДС между внутренним рынком и экспортом несопоставимые показатели - часть показателей рассчитывалась ежемесячно, а сумма, подлежащая распределению определялась ежеквартально, что привело к неверному определению сумм НДС, подлежащих вычету по товарам (работам, услугам), реализованным на внутреннем рынке и на экспорт.

Учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям Налогового Кодекса Российской Федерации которым установлено, что налоговым периодом по НДС является квартал, сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода, то есть квартала, моментом определения налоговой базы при реализации товаров на экспорт является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований в данной части.

Общество считает, что датой отсчета для определения 181 календарного дня с целью определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт является дата отгрузки товаров и оформления транспортных накладных.

Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов установлен в статье 165 НК РФ.

Пунктом 9 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 3 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны.

Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), операции по реализации указанных товаров, подлежат налогообложению по налоговым ставкам, предусмотренным статьей 164 НК РФ. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат вычету в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 171 и 172 настоящего Кодекса.

По данному эпизоду Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия от 02.12.2015 N 13-11/10497с решение Инспекции, с учетом доводов жалобы Общества, изменено в части перерасчета суммы пени по НДС.

При указанных обстоятельствах права налогоплательщика восстановлены Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия от 02.12.2015 N 13-11/10497с.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суды правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании решения Инспекции от 27.08.2015 N 12 в обжалуемой части недействительным.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых ими по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 21.04.1016 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2016 по делу N А26-12003/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу публичного акционерного общества "Лендерский леспромхоз" - без удовлетворения.

Возвратить публичному акционерному обществу "Лендерский леспромхоз" (место нахождения: 186985, Республика Карелия, Муезерский район, пос. Лендеры, Первомайская улица, дом 17, ОГРН 1021001770371, ИНН 1019000133) из средств федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 21.09.2016 N 541.

Председательствующий

Л.Б. Мунтян

Судьи

Л.Б. Мунтян Г.Е. Бурматова Л.И. Корабухина