Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 марта 2017 г. N Ф07-218/17 по делу N А26-3159/2016

23 марта 2017 г.

Дело N А26-3159/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Мунтян Л.Б., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания Дом" директора Валдаевой Н.В. (приказ от 27.04.2015, решение от 27.04.2015), Головневой Е.А. (доверенность от 01.04.2016), Виноградовой Г.Д. (доверенность от 01.04.2016), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Амарбеевой М.В. (доверенность от 06.02.2017 N 05-03/01294),

рассмотрев 20.03.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания Дом" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2016 по делу N А26-3159/2016 (судьи Дмитриева И.А., Будылева М.В., Згурская М.Л.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания Дом", место нахождения: 186420, Республика Карелия, г. Сегежа, ул. Мира, д. 14А, ОГРН 1091032000289, ИНН 1006009428 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия, место нахождения: 186420, Республика Карелия, г. Сегежа, ул. Ленина, д. 19А, ОГРН 1041000960000, ИНН 1006005550 (далее - Инспекция), от 15.01.2016 N 1 в части доначисления 9 104 060 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 2 248 597 руб. 92 коп. пеней, взыскания 363 835 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 17.08.2016 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 21.11.2016 решение от 17.08.2016 отменено, в удовлетворении требований Общества отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление апелляционного суда от 21.11.2016, оставить в силе решение суда первой инстанции от 17.08.2016 по настоящему делу.

По мнению подателя жалобы, в оспариваемом решении Инспекции не указаны документы, на основании которых сделан вывод о занижении Обществом налоговой базы по НДС; Инспекцией в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие разницу между стоимостью услуг, предоставленных Обществом потребителям, и стоимостью работ и услуг, приобретенных Обществом у сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей для их предоставления потребителям; денежные средства, поступающие Обществу от собственников жилых помещений являются в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) средствами целевого финансирования.

В отзыве на кассационную жалобу, Инспекция, считая постановление суда апелляционной инстанции законным и обоснованным, просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, а кассационную жалобу Общества без удовлетворения.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 13.03.2017 в соответствии с частью 1 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании объявлен перерыв до 20.03.2017.

После перерыва рассмотрение жалобы продолжено тем же составом суда с участием представителей Общества, поддержавших доводы жалобы, и представителя Инспекции, возражавшего против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильность исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 (по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 30.06.2015), по итогам которой 04.12.2015 составила акт N 13 и с учетом возражений налогоплательщика 15.01.2016 вынесла решение N 1. Указанным решением Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения (неуплату НДС), предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 363 835 руб. штрафа; данным решением Обществу доначислено 9 104 060 руб. НДС, начислено 2 248 597 руб. 92 коп. пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 01.04.2016 N 13-11/03371с апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество в судебном порядке частично оспорило решение Инспекции.

Суд первой инстанции, придя к выводу, что налоговым органом не представлены доказательства, свидетельствующие о наличии установленных законом оснований для включения в налогооблагаемую НДС базу разницы между стоимостью работ (услуг), приобретенных в целях содержания и ремонта общего имущества многоквартирных домов, и стоимостью этих услуг, предъявленной к уплате непосредственным потребителям, удовлетворил заявленные требования Общества, признав решение Инспекции от 15.01.2016 N 1 недействительным.

Апелляционный суд решение суда первой инстанции отменил, в удовлетворении требований Общества отказал, поскольку пришел к выводу, что разница между стоимостью работ (услуг), реализованных собственникам в рамках договоров с ними, связанных с содержанием и ремонтом, и стоимостью работ (услуг), приобретенных у сторонних организаций на эти цели является доходом Общества, с которого оно в соответствии со статьями 146, 154, 164 НК РФ должно было исчислять и уплачивать НДС.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, соответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В статье 149 НК РФ приведен перечень операций, освобождаемых от обложения НДС.

Согласно подпункту 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации (далее - ЖК РФ), а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

В силу пункта 5 статьи 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 данной статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

Содержание общего имущества, как это предусмотрено пунктом 11 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.2006 N 491 (далее - Правила N 491), включает в себя: осмотр общего имущества, осуществляемый собственниками помещений и указанными в пункте 13 Правил N 491 ответственными лицами, обеспечивающий своевременное выявление несоответствия состояния общего имущества требованиям законодательства Российской Федерации, а также угрозы безопасности жизни и здоровью граждан; обеспечение готовности внутридомовых инженерных систем электроснабжения и электрического оборудования, входящих в состав общего имущества, к предоставлению коммунальной услуги электроснабжения; поддержание помещений, входящих в состав общего имущества, в состоянии, обеспечивающем установленные законодательством Российской Федерации температуру и влажность в таких помещениях; уборку и санитарно-гигиеническую очистку помещений общего пользования, а также земельного участка, входящего в состав общего имущества; сбор и вывоз твердых и жидких бытовых отходов, включая отходы, образующиеся в результате деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, пользующихся нежилыми (встроенными и пристроенными) помещениями в многоквартирном доме; организацию мест для накопления и накопление отработанных ртутьсодержащих ламп и их передачу в специализированные организации, имеющие лицензии на осуществление деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов I - IV класса опасности; меры пожарной безопасности в соответствии с законодательством Российской Федерации о пожарной безопасности; содержание и уход за элементами озеленения и благоустройства, а также иными предназначенными для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектами, расположенными на земельном участке, входящем в состав общего имущества; текущий и капитальный ремонт, подготовку к сезонной эксплуатации и содержание общего имущества, указанного в подпунктах "а" - "д" пункта 2 Правил N 491, а также элементов благоустройства и иных предназначенных для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектов, расположенных на земельном участке, входящем в состав общего имущества; проведение обязательных в отношении общего имущества мероприятий по энергосбережению и повышению энергетической эффективности, включенных в утвержденный в установленном законодательством Российской Федерации порядке перечень мероприятий; обеспечение установки и ввода в эксплуатацию коллективных (общедомовых) приборов учета холодной и горячей воды, тепловой и электрической энергии, природного газа, а также их надлежащей эксплуатации (осмотры, техническое обслуживание, поверка приборов учета и т.д.).

Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом Инспекцией периоде осуществляло работы и оказывало услуги по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирных домах путем заключения договоров с организациями и индивидуальными предпринимателями, непосредственно оказывающими данные услуги, выполняющими указанные работы.

За проверяемый период в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению" налоговых деклараций Обществом отражена сумма - 198 221 294 руб. В качестве основания отражения указанной суммы как освобождаемой от налогообложения Общество сослалось на подпункт 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

На основании счетов-фактур, актов выполненных работ, оборотно-сальдовых ведомостей по бухгалтерским счетам 60 и 90.2, книг покупок за 2012 - 2014 годы налоговым органом определена стоимость работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирных домах, приобретенных Обществом у сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) указанные работы (услуги), которая составила 148 643 186 руб.

При этом разница между стоимостью приобретенных услуг и стоимостью услуг, отраженных Обществом в качестве освобождаемых от налогообложения, составила 49 579 108 руб.

Изложенные фактические обстоятельства сторонами не оспариваются.

От налогообложения НДС освобождаются операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые управляющими организациями, товариществами собственников жилья, при условии приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Положений, освобождающих от налогообложения работы (услуги) по управлению многоквартирными домами и другие работы (услуги), подпункт 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не содержит.

Судом апелляционной инстанции установлено, что вышеуказанная разница возникла у Общества в том числе в результате оказания услуг, связанных с деятельностью по управлению многоквартирными домами, которую Общество осуществляло собственными силами, а также с привлечением федерального государственного унитарного предприятия (далее - ФГУП) "Почта России", обществ с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Питер", "Расчетный центр".

Общество заключило с указанными организациями агентские договоры по приему от физических и юридических лиц платежей за услуги по содержанию и ремонту общего имущества дома, капитальный ремонт и договоры по взысканию задолженности.

Судом апелляционной инстанции сделан обоснованный вывод о том, что услуги, оказанные перечисленными выше организациями, являются самостоятельными услугами, не относятся к работам (услугам) по содержанию общего имущества в многоквартирном доме по смыслу пункта 11 Правил N 491, а относятся к деятельности по управлению многоквартирными домами в соответствии с положениями постановления Правительства Российской Федерации от 15.05.2013 N 416 "О порядке осуществления деятельности по управлению многоквартирными домами".

Кассационная инстанция признает несостоятельным довод подателя жалобы о том, что услуги, оказанные ФГУП "Почта России", ООО "Питер", ООО "Расчетный центр", не являются услугами по управлению многоквартирными домами, поскольку неразрывно связаны с услугой по содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирных домах.

Довод подателя жалобы со ссылкой на подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ о целевом характере средств, поступающих от собственников, обоснованно отклонен судом апелляционной инстанции.

Пунктом 1 статьи 158 ЖК РФ установлено, что собственник помещения в многоквартирном доме обязан нести расходы на содержание принадлежащего ему помещения, а также участвовать в расходах на содержание общего имущества в многоквартирном доме соразмерно своей доле в праве общей собственности на это имущество путем внесения платы за содержание и ремонт жилого помещения.

Изучив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, согласно которому в рассматриваемом случае денежные средства, поступившие Обществу от собственников помещений за оказанные услуги, не могут считаться целевыми поступлениями, поскольку Общество является исполнителем услуг. Таким образом, платежи за содержание, обслуживание и ремонт жилого фонда, поступившие от собственников помещений в многоквартирных домах Обществу, должны учитываться в целях налогообложения.

Кроме того, положения статьи 251 НК РФ устанавливают порядок определения налоговой базы в целях исчисления налога на прибыль, тогда как оспариваемым решением Обществу доначислен НДС.

Суд апелляционной инстанции установил, что Общество документально не подтвердило правомерность заявления в налоговой декларации 198 221 294 руб. как суммы, освобождаемой от налогообложения НДС, указав, что представленные Обществом документы подтверждают правомерность освобождения от налогообложения в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ только 148 643 186 руб. дохода.

В связи с отсутствием в материалах дела доказательств, подтверждающих предъявление собственникам жилых помещений в многоквартирных домах стоимости работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества, соответствующей стоимости их приобретения у сторонних лиц, доказательств, свидетельствующих о том, что установленная налоговым органом налогооблагаемая база, послужившая основанием для доначисления НДС, имеет отношение только к операциям, указанным в подпункте 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, либо к иным операциям, подлежащим освобождению от уплаты НДС, суд апелляционной инстанции правомерно признал 49 579 108 руб. оборотом, не подлежащим освобождению от налогообложения НДС.

Апелляционный суд сделал правомерный вывод о том, что Обществом в нарушение статей 146, 154 НК РФ допущено занижение на 49 579 108 руб. налоговой базы для исчисления НДС за спорный период.

Однако, суд апелляционной инстанции не дал оценки доводу Общества о неправильном исчислении Инспекцией НДС с вышеуказанного оборота и не исследовал доказательства в его обоснование.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрено, что сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 названного Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (пункт 1 статьи 168 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Из указанных положений следует, что предписания статьи 168 НК РФ, в том числе ее пункта 6, адресованы именно плательщикам НДС и не содержат оговорок о возможности их распространения на лиц, осуществляющих операции, которые от уплаты этого налога освобождены в силу закона (пункт 3.3 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П).

К таким операциям в соответствии со статьей 149 НК РФ относятся, в частности, услуги по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме (подпункт 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ исчисление суммы налога расчетным методом (по налоговой ставке в виде умноженной на сто дроби с числителем, соответствующим налоговой ставке, и знаменателем в виде суммы ста и той же налоговой ставки) допускается для случаев, прямо перечисленных в данном пункте, и иных случаев, предусмотренных указанным Кодексом.

В пункте 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Таким образом, определяющим при разрешении настоящего спора, в части метода исчисления НДС, является анализ условий договоров Общества с собственниками имущества, а также обстоятельств, предшествующих их заключению, или иных, связанных с их заключением.

Судом апелляционной инстанции вышеуказанные обстоятельства не исследовались.

В силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 АПК РФ в компетенцию суда кассационной инстанции исследование доказательств и установление фактических обстоятельств не входит.

Поскольку при рассмотрении дела суд апелляционной инстанции неполно выяснил обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного рассмотрения дела, судебный акт апелляционного суда подлежит отмене, а дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ - направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства, после чего принять законное и обоснованное решение.

При подаче кассационной жалобы Общество по платежному поручению от 23.11.2016 N 2284 уплатило 3000 руб. государственной пошлины. С учетом положений, содержащихся в подпункте 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, податель кассационной жалобы излишне уплатил 1500 руб. государственной пошлины, которые подлежат возврату заявителю из федерального бюджета.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.02.2017 по ходатайству Общества, подлежат отмене.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2016 по делу N А26-3159/2016 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.02.2017 по настоящему делу, отменить.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Управляющая компания Дом", место нахождения: 186420, Республика Карелия, г. Сегежа, ул. Мира, д. 14А, ОГРН 1091032000289, ИНН 1006009428, 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 23.11.2016 N 2284.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Л.Б. Мунтян Ю.А. Родин