Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 марта 2017 г. N Ф07-1891/17 по делу N А42-7924/2015

30 марта 2017 г.

Дело N А42-7924/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии от открытого акционерного общества "Мурманское морское пароходство" Субочевой О.М. (доверенность от 22.12.2016) и Кузьмина К.С. (доверенность от 13.01.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Радочиной О.В. (доверенность от 01.01.2017),

рассмотрев 30.03.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.05.2016 (судья Суховерхова Е.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2016 (судьи Третьякова Н.О., Горбачева О.В., Згурская М.Л.) по делу N А42-7924/2015,

установил:

Открытое акционерное общество "Мурманское морское пароходство", место нахождения: 183038, город Мурманск, улица Коминтерна, дом 15, ОГРН 1025100864150, ИНН 5190400250 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, город Мурманск, Комсомольская улица, дом 2, ОГРН 1035100170753, ИНН 5199000017 (далее - Инспекция), от 08.06.2015 N 6 в части:

- уменьшения на 14 973 191 руб. исчисленного налогоплательщиком убытка по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2011 - 2012 годы по эпизоду, связанному с выводом налогового органа о неправомерном занижении Обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль доходов от реализации услуг по перевозке грузов и услуг по предоставлению в аренду судов на условии тайм-чартера в результате уменьшения данных доходов на сумму брокерской комиссии в размере 14 973 191 руб. (пункты 2.1.1, 2.3.1 мотивировочной части оспариваемого решения);

- доначисления 2 814 883 руб. налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации, и начисления 970 567 руб. 63 коп. пеней (пункт 2.3.1 мотивировочной части оспариваемого решения);

- начисления 247 876 руб. пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ);

- привлечения к ответственности, предусмотренной статье 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации и (далее - НК РФ), в виде взыскания 1 571 568 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 25.05.2016 признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части уменьшения на 14 973 191 руб. убытка, исчисленного налогоплательщиком по налогу на прибыль, привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 716 628 руб. 50 коп., и по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 22 800 руб. штрафа; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 26.10.2016 (с учетом определения от 26.10.2016 об исправлении опечатки) решение от 25.05.2016 отменено в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, подлежащего исчислению, удержанию и перечислению в бюджет с доходов, выплаченных иностранной организации, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. В этой части суд апелляционной инстанции удовлетворил требования Общества. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами положений статьи 93 НК РФ, просит отменить решение от 25.05.2016 и постановление от 26.10.2016 в части признания недействительным ее решения о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления Общества в этой части. Кроме того, налоговый орган утверждает, что суд апелляционной инстанции при рассмотрении дела неправильно применил нормы материального права - подпункт 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ и статью 133 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации (далее - КТМ РФ), поэтому просит отменить постановление от 26.10.2016 в части признания недействительным решения от 08.06.2015 N 6 о доначислении 2 814 883 руб. налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, и оставить в силе в этой части решение суда первой инстанции от 25.05.2016.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая принятые судами решение и постановление в обжалуемой налоговым органом части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу Инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества, его обособленных подразделений и филиалов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 составила акт от 17.04.2015 N 4 и приняла решение от 08.06.2015 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 158 837 руб. излишне возмещенного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2011 года, 176 413 руб. НДС за III квартал 2012 года, 2 814 883 руб. налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации, и начислено 1 278 420 руб. 30 коп. пеней за нарушение срока уплаты НДС и несвоевременное перечисление налога на доходы иностранных организаций и удержанного НДФЛ. Налоговый орган также уменьшил на 14 973 191 руб. исчисленный налогоплательщиком убыток по налогу на прибыль за 2011 и 2012 годы. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 1 607 250 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 17.09.2015 N 275 отменило решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 400 руб. штрафа; в остальной части апелляционная жалоба Общества на решение налогового органа оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

Инспекция в кассационной жалобе оспаривает принятые судами по делу решение и постановление в части признания недействительным ее решения о привлечении Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. Податель жалобы не согласен с выводом судов об отсутствии у Инспекции правовых основания для истребования 112 документов (48 счетов и 64 счетов-фактур), которые на момент оформления требования от 18.02.2015 N 74/29 имелись у налогового органа в оригиналах. Налоговый орган утверждает, что ознакомление Инспекции с оригиналами документов на территории налогоплательщика и истребование документов являются самостоятельными мероприятиями налогового контроля. В данном случае непредставление Обществом копий истребованных документов по существу направлено на лишение Инспекции возможности в законном порядке приобщить копии документов к материалам налоговой проверки и ссылаться на них как на доказательство правомерности принятого решения.

Суд первой инстанции признал неправомерным привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление 48 счетов, выставленных в адрес иностранных компаний за демередж, 64 счетов-фактур, выставленных в адрес иностранных компаний по договорам тайм-чартера, и 2 полнотекстных договоров со всеми дополнениями, изменениями и приложениями, заключенных Обществом с компаниями "SUEK AG" и " Kaproben Handels AG", по требованию на 18.02.2015 N 74/29.

Постановлением апелляционного суда от 26.10.2016 решение суда первой инстанции от 25.05.2016, проверенное по правилам части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с заявленными налоговым органом доводами, в этой части оставлено без изменения.

Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по рассматриваемому эпизоду.

Как указано в пункте 5 статьи 93 НК РФ, в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков) документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков), а также документы, представленные в виде заверенных копий в ходе проведения налогового мониторинга. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Из приведенной нормы следует, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика копии документов, оригиналы которых были возвращены налогоплательщику.

Как установлено судами, истребованные налоговым органом копии счетов, выставленных в адрес иностранных компаний "SUEK AG" и "Kaproben Handels AG" за демередж (48 документов), и счетов-фактур, выставленных в адрес иностранных компаний "Kings OCEAN SHIPPING CO.LTD" и "NATIONAL CENTRE FOR ANTARCTIC&OCEAN RESEARCH (NCAOR)" по договорам тайм-чартера от 12.05.2010 и 09.06.2010 (64 документа), ранее были представлены Обществом к проверке в виде оригиналов и имелись в распоряжении Инспекции на момент выставления требования от 18.02.2015 N 74/29. Указанные документы (оригиналы) возвращены налоговым органом Обществу 20.02.2015, т.е. после оформления требования.

В кассационной жалобе Инспекция не приводит доводов, опровергающих выводы судов, основанные на анализе фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 22 400 руб. штрафа.

Несогласие подателя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о том, что судами неправильно применены нормы материального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушены требования процессуального законодательства.

Оспариваемым решением налогового органа Обществу как налоговому агенту доначислено 2 814 883 руб. налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации, и начислено 970 567 руб. 63 коп пеней. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 115 111 руб. штрафа.

В ходе выездной проверки Инспекция установила, что Общество в соответствии с договорами фрахтования, заключенными с иностранными компаниями (фрахтователями), произвело оплату фрахтователям диспача. Как указал налоговый орган, договорная практика исходит из того, что при экономии сталийного времени, которое полностью оплачено фрахтователем в ставке фрахта, фрахтователю положен возврат ранее излишне уплаченных сумм. По мнению Инспекции, в договорах фрахтования Общества установлена фиксированная сумма ставки диспача, не зависящая от общей ставки фрахта по договору морской перевозки, что позволяет отнести диспач к доходу иностранной организации, полученному от источников в Российской Федерации.

На основании изложенного по итогам выездной проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество является налоговым агентом по отношению к иностранным компаниям и обязано исчислить, удержать и перечислить в бюджет Российской Федерации налог на прибыль организаций с доходов, выплаченных иностранным организациям, в размере 10% от суммы полученного дохода.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных Обществом требований по рассматриваемому эпизоду, сделав вывод, что и демередж и диспач являются платежами, связанными с исполнением договора морской перевозки, и включаются на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ в состав доходов от международных перевозок. При этом суд отметил, что данная норма определяет вид дохода, подлежащего налогообложению, вне зависимости от того, какая сторона договора морской перевозки является его получателем. Отклоняя довод налогоплательщика о том, что диспач является возвратом части фрахта фрахтователю, суд указал, что ставки фрахта по договорам не включали в себя диспач, что исключает возможность рассматривать диспач как возврат части фрахта.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования Общества в этой части. Принимая такое решение, суд апелляционной инстанции исходил из того, что диспач является платой, причитающейся фрахтователю за окончание погрузки груза до истечения сталийного времени. Таким образом, являясь возвратом переплаты фрахта фрахтователю, диспач не может быть признан доходом, полученным иностранной организацией от эксплуатации судов в международных перевозках, и, соответственно, данные выплаты не подлежат налогообложению у источника выплаты дохода.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со статьей 247 НК РФ являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.

К числу облагаемых доходов в силу положений подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках). При этом термин "демередж" употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации.

В целях применения статьи 309 НК РФ международными перевозками признаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Статусом налогового агента при этом согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.

Возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации - получателя дохода.

В данном деле, как установлено судом апелляционной инстанции и не опровергнуто Инспекцией, иностранные компании не получили от Общества дохода от международных перевозок в виде диспача.

В соответствии с пунктом 1 статьи 130 КТМ РФ срок, в течение которого перевозчик предоставляет судно для погрузки груза и держит его под погрузкой без дополнительных к фрахту платежей (сталийное время), определяется соглашением сторон, а при отсутствии такого соглашения - сроками, обычно принятыми в порту погрузки.

Размер фрахта в силу статьи 164 КТМ РФ устанавливается соглашением сторон. При отсутствии соглашения сторон размер фрахта исчисляется исходя из ставок, применяемых в месте погрузки груза и во время погрузки груза.

По окончании сталийного времени соглашением сторон может быть установлено дополнительное время ожидания (контрсталийное время). При отсутствии соглашения сторон продолжительность контрсталийного времени определяется сроками, обычно принятыми в порту погрузки (пункт 1 статьи 131 КТМ РФ).

Согласно статье 132 КТМ РФ размер платы, причитающейся перевозчику за простой судна в течение контрсталийного времени (демередж), определяется соглашением сторон, а при его отсутствии - ставками, обычно принятыми в соответствующем порту. В случае отсутствия таких ставок размер платы за простой судна определяется расходами на содержание судна и его экипажа.

На основании статьи 133 КТМ РФ диспач является платой, причитающейся фрахтователю за окончание погрузки груза до истечения сталийного времени, определяется соглашением сторон. При отсутствии соглашения сторон диспач исчисляется в размере одной второй демереджа.

Исходя из данного в статье 130 КТМ РФ понятия сталийного времени (срок, в течение которого груз должен быть погружен на судно, при условии нахождения его под погрузкой без какой-либо дополнительной (помимо фрахта) оплаты), следует, что все сталийное время оплачено фрахтователем. Следовательно, механизм диспача используется в целях минимизации возможности неосновательного получения перевозчиком какой-либо части фрахта при сокращении времени погрузки по сравнению со сталийным сроком.

Довод подателя жалобы о том, что исходя из определения "диспач", данного в статье 133 КТМ РФ, следует, что он является вознаграждением, а не возвратом переплаты, поэтому у лица, его получившего, возникает экономическая выгода в денежной форме, т.е. доход в целях налогообложения, обоснованно не принят судом апелляционной инстанции.

Апелляционным судом правомерно указано, что диспач с учетом его специфики применения необходимо рассматривать как возврат переплаты фрахта.

Вывод суда согласуется с позицией Министерства финансов Российской Федерации, высказанной в письме от 16.07.2015 N 03-08-05/41046, согласно которой диспач, являясь возвратом переплаты фрахта фрахтователю, не является доходом, полученным иностранной организацией от эксплуатации судов в международных перевозках, и, соответственно, данные выплаты не подлежат налогообложению у источника выплаты доходов.

Иное толкование Инспекцией положений закона не свидетельствует о нарушении или неправильном применении судом апелляционной инстанции норм материального права к конкретным фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Доводы Инспекции, изложенные в кассационной жалобе, выводы суда не опровергают и по существу направлены на иную оценку доказательств и установленных судом фактических обстоятельств данного конкретного дела.

Поскольку дело по спорному эпизоду рассмотрено судом апелляционной инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемого постановления и удовлетворения жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2016 по делу N А42-7924/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин О.Р. Журавлева С.В. Соколова