Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 мая 2017 г. N Ф07-4030/17 по делу N А42-2576/2013

11 мая 2017 г.

Дело N А42-2576/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Мунтян Л.Б., Родина Ю.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Бирюковой Н.Н. (доверенность от 07.12.2016 N 84-11/054167), Харченко О.В. (доверенность от 20.12.2016 N 14-11/057378), от общества с ограниченной ответственностью "ДиаМАНТ" Смирницкого А.И. (доверенность от 18.04.2016),

рассмотрев 03.05.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 06.10.2016 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2017 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А42-2576/2013,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ДиаМАНТ", место нахождения: 183001, г. Мурманск, территория Рыбный порт (Южные причалы), ОГРН 1025100843943, ИНН 5191310176 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску, место нахождения: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция), от 25.12.2012 N 02.3-34/49549 в части доначисления за 2009 год по эпизодам взаимоотношений с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Резерв", "Дельта-Норд", "Спектрум", "Промэкс", "Гелиус" 2 172 364 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 578 093 руб. пеней, привлечения к ответственности в виде взыскания 384 195 руб. штрафа, доначисления 2 413 739 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления соответствующей суммы пеней, привлечения к ответственности в виде взыскания 482 748 руб. штрафа; требований Инспекции от 04.04.2013 N 1609 и 1610 об уплате указанных сумм налогов, пеней, штрафов; об обязании Инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Решением суда первой инстанции от 12.05.2014 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением от 09.10.2014 апелляционный суд отменил решение от 12.05.2014 в части признания недействительными решения и требований Инспекции, которыми доначислены и предъявлены к уплате НДС за III и IV кварталы 2009 года, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа по хозяйственным операциям с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус".

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.01.2015 решение от 12.05.2014 и постановление от 09.10.2014 отменены в части признания недействительными решения и требований Инспекции, которыми Обществу доначислен и предъявлен к уплате налог на прибыль, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа по эпизодам взаимоотношений с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус"; дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области; в остальной части постановление от 09.10.2014 оставлено без изменения.

Решением суда первой инстанции от 06.10.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 18.01.2017, требования Общества удовлетворены, решение и требования Инспекции признаны недействительными как не соответствующие требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2009 год, соответствующие суммы пеней и штрафа по эпизодам финансово-хозяйственных отношений с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус"; суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 06.10.2016 и постановление от 18.01.2017, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

По мнению подателя жалобы, представленными в материалы дела доказательствами подтверждаются отсутствие реальных хозяйственных отношений между Обществом и ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус"; невозможность достижения указанными контрагентами результатов соответствующей экономической деятельности (выполнения ремонтных работ на судах и за их пределами), поскольку у этих организаций не имелось квалифицированных специалистов, специального оборудования для проведения ремонтных работ, предусмотренных условиями государственных контрактов, заключенных Обществом и Министерством обороны Российской Федерации (далее - Минобороны РФ); ремонтные работы выполнены не субподрядчиками, а самим Обществом, имевшим необходимое оборудование, соответствующие помещения; кандидатуры контрагентов не согласованы с государственным заказчиком в качестве субподрядчиков для выполнения работ по государственным контрактам; у контрагентов Общества отсутствовали лицензии на осуществление работ с использованием сведений, составляющих государственную тайну, поэтому он не могли выполнять работы.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая решение от 06.10.2016 и постановление от 18.01.2017 законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по итогам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 в соответствии со статьей 2, пунктом 1 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", статьей 38 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" Инспекция 20.11.2012 составила акт N 20 и с учетом возражений налогоплательщика 25.12.2012 вынесла решение N 2.3-34/49549 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 2 453 489 руб. налога на прибыль, 2 172 364 руб. НДС, начислено в общей сложности 1 047 672 руб.

21 коп. пеней по налогу на прибыль, НДС, налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 490 698 руб. и 524 773 руб. за неуплату налога на прибыль и НДС, по статье 123 НК РФ в виде взыскания 12 818 руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 22.03.2013 N 84 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Инспекция выставила Обществу требования N 1609, 1610 об уплате по состоянию на 04.04.2013 налога, сбора, пени, штрафа (для организаций, индивидуальных предпринимателей).

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Решением суда первой инстанции от 12.05.2014 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 09.10.2014 решение от 12.05.2014 отменено в части признания недействительными решения и требований Инспекции, которыми доначислены и предъявлены к уплате НДС за III и IV кварталы 2009 года, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа по хозяйственным операциям с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус".

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.01.2015 решение от 12.05.2014 и постановление от 09.10.2014 отменены в части признания недействительными решения и требований Инспекции, которыми Обществу доначислен и предъявлен к уплате налог на прибыль, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа по эпизодам взаимоотношений с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус", как основанные на неполно исследованных фактических обстоятельствах дела; в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Направляя дело в названной части на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суды не учли доводы Инспекции о:

- принятии ею в целях исчисления налога на прибыль реальных затрат Общества (заработной платы и платежей по договорам гражданско-правового характера, связанных с выполнением спорных работ);

- установлении в ходе налоговой проверки большого количества реально заключенных Обществом на тот момент субподрядных договоров, например с ООО "СРП Электросудоремонт", ООО "Судосервис-Автоматика", ООО "Эталон", ООО "Криоген", ООО "Сервисный ремонт судов", закрытыми акционерными обществами (далее - ЗАО) "Мурманский завод "Севремавтоматика", "Взлет".

Также суд кассационной инстанции обратил внимание судов на неподтвержденность доказательствами выводов о выполнении спорных работ за пределами территорий военных судов и заводов, о фактическом выполнении работ помимо Общества неизвестным лицом, у которого отсутствовал допуск к проведению работ в рамках государственных контрактов, заключенных с Минобороны РФ.

Решением суда первой инстанции от 06.10.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 18.01.2017, заявленные Обществом требования удовлетворены.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о неправомерном отражении Обществом в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль затрат по взаимоотношениям с ООО "Резерв", ООО "Дельта-Норд", ООО "Спектрум", ООО "Промэкс", ООО "Гелиус".

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат. Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Судами установлены следующие обстоятельства.

Общество (исполнитель) и Минобороны РФ (заказчик) 26.12.2008 заключили государственный контракт N 714/15/27/КЭ/0042-09 на выполнение работ для федеральных государственных нужд, в соответствии с которым исполнитель обязался осуществлять технический надзор, оказывать техническую помощь в базовых условиях в части технического обслуживания и сопровождения эксплуатации оборудования ТСК ФНК, технических средств защиты кораблей Северного флота.

Согласно объяснениям представителей Общества работы по настройке и регулировке регулятора тока "УРТ-860-М", ремонту регулятора тока "Кадмий Р", дефектации регулятора тока "Диполь-45" выполнялись не на режимных объектах, а в цехе; сотрудники Общества производили демонтаж регуляторов тока, после выполнения ремонтных работ оборудование доставлялось обратно на режимный объект, устанавливалось, проверялось работниками Общества.

Судами учтено, что согласно Руководству по определению нормативов времени при техническом обслуживании, восстановлении технической готовности и сопровождении эксплуатации технических средств, оборудования и средств измерения защиты кораблей по физическим полям НВ. 001. 015.06 ремонт регуляторов тока предполагает демонтаж оборудования, доставку в цех, ремонт, проведение пуско-наладочных работ на объекте.

В пункте 3.1 Положения по дефектации материальной части кораблей и судов ВМФ, ремонтируемых на судоремонтных заводах ВМФ (СРЗ ВМФ) 90 ОРЦ.032 указано, что рабочая дефектация является неотъемлемой частью работ по ремонту изделий и должна выполняться в цеховых условиях после разборки и очистки изделий от эксплуатационных загрязнений.

Названный порядок ремонта оборудования согласуется с показаниями инженера-электромеханика по судоремонту, сотрудника Общества Кривова Алексея Семеновича, содержащимися в протоколе допроса от 15.08.2012, а также его показаниями, данными в судебном заседании 11.11.2013.

Судами установлено, что ремонтные работы не могли выполняться Обществом ввиду отсутствия необходимого оборудования и работников соответствующих специальностей (инженеров-электронщиков, инженеров электронных и автоматизированных систем).

В материалы дела представлены заключения специалистов федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Мурманский технический университет" от 12.11.2013 N 47-2/10-454 и ООО "Севремавтоматика" от 07.11.2013 N 10/1113, согласно которым проведение спорных работ осуществляется с использованием специальной контрольно-измерительной техники в цехе.

Согласно объяснениям представителей Общества работы по ремонту электрооборудования судна "Алтай" выполнялись не на режимных объектах, а в цехе; оборудование на судне демонтировалось, передавалось для доставки в цех, где производилась его разборка, дефектация, ремонт, сборка. Отремонтированное оборудование доставлялось обратно на судно, после чего устанавливалось сотрудниками Общества, настраивалось и проверялось.

Указанный порядок проведения ремонтных работ подтверждается также ремонтными ведомостями по механической части N 1 и 2, согласно которым оборудование демонтировалось и доставлялось в цех.

В акте дефектации от 26.11.2009 N 49/09, подписанном совместно старшим механиком судна "Алтай" Матушкиным Владимиром Владимировичем, начальником 4271 ВП Минобороны РФ Шахвердовым Р.Л., главным строителем Общества Вагуриным С.И., перечислены работы по ремонту трубопроводов и арматуры.

Процесс ремонта указанного оборудования описан в технологических сборниках N 2200-126-84 "Замена и ремонт судовой арматуры при судоремонте" и N 104, согласно которым ремонт арматуры (клапанов), трубопроводов выполнятся с использованием испытательных стендов и различных станков (резательных, набивочных и др.) после демонтажа оборудования и передачи его в цех.

Согласно показаниям старшего механика судна "Алтай" Матушкина В. В., содержащимся в протоколе допроса от 27.08.2012, ремонт предусматривал несколько этапов: демонтаж, разборку механизма на судне, снятие оборудования на судне и разборку в цехе, дефектацию, ремонт, проверку в работе.

В соответствии с показаниями командира войсковой части 09709 Креца Дениса Александровича, в период проведения ремонтных работ судно "Алтай" находилось в Североморске и Мурманске.

Общество (исполнитель) и Минобороны РФ (заказчик) 01.09.2009 заключили государственный контракт N 714/15/27/КЭ/1055-09 на выполнение работ для федеральных государственных нужд.

Согласно объяснениям представителей Общества работы по контракту выполнялись не на режимных объектах, а в цехе.

Согласно показаниям командира войсковой части 6013 Рубаненко Альберта Ивановича, содержащимся в протоколе допроса от 12.09.2012, судно СР-261 в ходе ремонтных работ находилось в поселке Росляково и городе Мурманске.

Заместитель командира войсковой части 31013 по электро-механической части показал, что судно СР 261 в ходе ремонтных работ перегоняли в Мурманск (протокол допроса от 11.09.2012).

Согласно письму временно исполнявшего обязанности командира войсковой части 62720 Сокола Ю.Ф. от 20.08.2012 N 61/сзк/1404 работы по государственному контракту N 714/15/27/КЭ/1055-09 выполнялись на территориях, не требующих особого режима допуска.

Общество (исполнитель) и Минобороны РФ (заказчик) 01.09.2009 заключили государственный контракт N 714/13/27/КЭ/1053-09 на выполнение работ для федеральных государственных нужд.

Согласно объяснениям представителей Общества работы по контракту выполнялись не на режимных объектах, а в цехе; оборудование на судне демонтировалось, передавалось для доставки в цех, где производилась его разборка, дефектация, ремонт, сборка, проверка на стенде. Отремонтированное оборудование доставлялось обратно на судно, устанавливалось работниками Общества, они же проводили его настройку и регулировку.

Указанные обстоятельства подтверждаются показаниями старшего механика судна "КИЛ-22" Косых А.Ф.

Согласно показаниям капитана судна "КИЛ-22" Жулянова Александра Евгеньевича, содержащимся в протоколе допроса от 12.09.2012, работники субподрядных организаций могли самостоятельно (без сопровождения представителей Общества) проходить на борт судна.

Временно исполнявший обязанности командира войсковой части 62720 Сокол Ю.Ф. в письме от 20.08.2012 N 61/сзк/1404 сообщил, что работы по контракту N 714/13/27/КЭ/1053-09 выполнялись на территориях, не требующих особого режима допуска.

Общество (исполнитель) и Минобороны РФ (заказчик) 01.09.2009 заключили государственный контракт N 714/13/27/КЭ/1054-09 на выполнение работ для федеральных государственных нужд.

Согласно объяснениям представителей Общества работы по контракту выполнялись не на режимных объектах, а в цехе; оборудование на судне демонтировалось, передавалось для доставки в цех, где производилась его разборка, дефектация, ремонт, сборка, проверка на стенде. Отремонтированное оборудование доставлялось обратно на судно, устанавливалось работниками Общества, они же проводили его проверку в рабочем состоянии.

Указанные обстоятельства подтверждается показаниями заместителя командира войсковой части 31013 Соколовского Сергея Леонидовича (протокол допроса от 11.09.2012), согласно которым работы по контракту N 714/13/27/КЭ/1054-09 проводились за пределами судна - в цехе.

Временно исполнявший обязанности командира войсковой части 62720 Сокол Ю.Ф. в письме от 20.08.2012 N 61/сзк/1404 сообщил, что работы по контракту N 714/13/27/КЭ/1054-09 выполнялись на территориях, не требующих особого режима допуска.

В материалы дела представлено письмо Федеральной службы по оборонному заказу от 28.05.2014 N 6/4132, согласно которому ремонт оборудования может осуществляться без соответствующей лицензии, поскольку оно является оборудованием общепромышленного назначения.

Доказательств выполнения ремонтных работ по указанным контрактам непосредственно на судах Инспекцией в материалы дела не представлено.

Необходимость производства после демонтажа оборудования и доставки его в цех спорных работ подтверждается представленными в материалы дела ремонтными ведомостями по механической части, документами (руководствами, положениями), описывающими технологический процесс выполнения этих работ.

Также в материалах дела имеются накладные на вывоз товарно-материальных ценностей с объектов войсковых частей.

Довод Инспекции о том, что при проведении работ по контракту N 714/15/27/КЭ/0042-09 демонтаж оборудования и его вывоз с объекта не производились, отклонен судами по следующим основаниям.

В материалах дела имеются акты приемки выполненных работ по контракту N 714/15/27/КЭ/0042-09, подписанные командиром войсковой части 62720-Т Бурсуком В.И., в которых содержится информация о демонтаже оборудования.

Таким образом, довод Инспекции о выполнении Обществом спорных работ самим на закрытых территориях исследован судами и отклонен.

Довод Инспекции о выполнении спорных работ иными организациями, в частности ООО "СРП Электросудоремонт", ООО "Судосервис-Автоматика", ООО "Эталон", ООО "Криоген", ООО "Сервисный ремонт судов", ЗАО "Мурманский завод "Севремавтоматика", ЗАО "Взлет", судами отклонен, поскольку по договорам с названными организациями выполнялись иные работы на других объектах; перечень работ по договорам с указанными организациями не совпадает с видами работ, выполнявшихся контрагентами Общества.

Исследовав доказательства налогового органа и Общества, представленные по вышеуказанным контрактам, суды сделали вывод о невозможности бесспорно утверждать, что все работы выполнены самим Обществом.

В проверяемый период (30.07.2009) Общество заключило с ООО "БРИЗ-Марин" договор N 11/09 на выполнение работ по нарезке и прокладке кабеля протяженностью 8000 м и подключению оборудования (заказ 2010174, проект 0021, п. Шлиссельбург Ленинградской обл.).

Работы Обществом выполнены, их результат сдан ООО "БРИЗ-Марин" по акту сдачи-приемки работ N 196/1.

По мнению Инспекции, работы по договору с ООО "БРИЗ-Марин" Общество выполнило собственными силами.

Судами двух инстанций установлено, что в период с 01.09.2009 по 11.09.2009 работы по договору выполняли восемь сотрудников Общества, в период с 12.09.2009 по 24.09.2009 - один сотрудник, с 24.09.2009 по 27.09.2009 - два сотрудника, с 27.09.2009 по 30.09.2009 - три сотрудника.

Согласно акту сверки расчетов занятости работников, подписанному Обществом и Инспекцией, в сентябре 2009 года для выполнения работ по договору с ООО "БРИЗ-Марин" ежедневно было необходимо десять человек.

ООО "БРИЗ-Марин" в письме от 03.04.2015 N ИВ-03-04-15 сообщило, что ежедневно на объектах при выполнении работ по договору с Обществом присутствовали от восьми до десяти сотрудников ООО "Дельта-Норд".

Судами установлено, что у Общества не имелось достаточного количества работников для выполнения работ полностью собственными силами, без привлечения субподрядчиков.

Верховный Суд Российской Федерации в обзоре судебной практики N 2 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указал следующее: "...гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организации" при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.".

В настоящем деле суды установили, что размер предъявленной налогоплательщику предполагаемой налоговой выгоды при исчислении налога на прибыль, не соответствует размеру фактических налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Инспекции, выводов судов не опровергают, а по существу сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судами фактических обстоятельств вне их связи в совокупности с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судом доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.

Всем доводам кассационной жалобы судами первой и апелляционной инстанций дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 06.10.2016 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2017 по делу N А42-2576/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Л.Б. Мунтян Ю.А. Родин