Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 сентября 2017 г. N Ф07-8051/17 по делу N А21-8741/2016

27 сентября 2017 г.

Дело N А21-8741/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Бурматовой Г.Е., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Фабрика дверей" Забузанова А.С. (доверенность от 21.10.2016), от государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов" Захарова А.М. (доверенность от 13.07.2017 N 77АВ5113428),

рассмотрев 26.09.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2017 по делу N А21-8741/2016 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Семенова А.Б.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Фабрика дверей", место нахождения: 236034, Калининград, ул. Дзержинского, д. 246, корп. 7, ОГРН 1153926007487, ИНН 3906956009 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением (после уточнения требований) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, место нахождения: 236006, Калининград, Дачная ул., д. 6, ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008 (далее - Инспекция), о признании исполненной Обществом обязанности по уплате 490 216 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2015 года на основании платежных поручений от 27.06.2016 N 453 и 454 по требованию налогового органа от 16.06.2016 N 314198, а также по уплате 102 122 руб. НДС за I квартал 2016 года по платежному поручению от 28.06.2016 N 436.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена государственная корпорация "Агентство по страхованию вкладов", место нахождения: 109240, Москва, ул. Высоцкого, д. 4, ОГРН 1047796046198, ИНН 7708514824.

Решением суда первой инстанции от 23.01.2017 (судья Широченко Д.В.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 22.05.2017 решение от 23.01.2017 отменено, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление от 22.05.2017 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 23.01.2017. Как указывает податель жалобы, в данном случае обязанность по уплате НДС исполнена за налогоплательщика иным лицом - обществом с ограниченной ответственностью "Модные двери" (далее - ООО "Модные двери") на основании заключенного с Обществом договора процентного займа от 25.06.2016 N 25/06/14. По мнению налогового органа, на дату осуществления третьим лицом спорных платежей возможность уплаты налога за налогоплательщика иным лицом не была предусмотрена законодательством о налогах и сборах, соответственно, по смыслу действовавшей в спорный период нормы пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество обязано было самостоятельно исполнить обязанность по уплате НДС.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемое постановление законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения. Налогоплательщик полагает, что положение подпункта 7 пункта 3 статьи 45 НК РФ гарантирует дополнительную защиту прав налогоплательщиков, поэтому на основании пункта 3 статьи 5 НК РФ имеет обратную силу и распространяется на платежи, внесенные до вступления в законную силу Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 401-ФЗ).

В судебном заседании представитель Общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте судебного заседания, своих представителей для участия в нем не направила, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, согласно представленным Обществом в Инспекцию налоговым декларациям по НДС за III-IV кварталы 2015 года и I квартал 2016 года уплате в федеральный бюджет подлежало 1 402 321 руб. налога, в том числе 735 324 руб. НДС за III квартал 2015 года, 527 874 руб. НДС за IV квартал 2015 года и 139 123 руб. НДС за I квартал 2016 года.

Поскольку Обществом не была исполнена обязанность по уплате НДС за III квартал 2015 года, Инспекция выставила в адрес налогоплательщика требование N 314198 об уплате имеющейся у него по состоянию на 16.06.2016 задолженности по НДС в сумме 735 324 руб. и 6995 руб. 51 коп. пеней.

Общество заключило с ООО "Модные двери" (займодавцем) договор процентного займа от 25.06.2016 N 25/06/04, по условиям которого займодавец обязался предоставить заем в сумме 1 100 000 руб. для уплаты обязательных платежей - налогов, сборов, пеней, штрафов, страховых взносов и т.д., а Общество - вернуть указанную сумму не позднее 25.05.2017 и выплатить проценты за пользование займом в размере 5% годовых от суммы займа. В пункте 1.1 договора предусмотрено, что при необходимости перечисление суммы займа может осуществляться непосредственно займодавцем по письму заемщика в адрес соответствующих контролирующих органов.

В целях исполнения обязанности Общества (налогоплательщика) по уплате НДС ООО "Модные двери" предъявило 28.06.2016 и 29.06.2016 к исполнению через филиал "Калининград" публичного акционерного общества Коммерческий банк "ЕвроситиБанк" (далее - Банк) платежные поручения от 27.06.2016 N 453 и 454, от 28.06.2016 N 436 на перечисление с его расчетного счета в федеральный бюджет 592 338 руб.

В графе "Назначение платежа" платежных поручений от 27.06.2016 N 453 и 454 о перечислении 490 216 руб. указано: "оплата налога на НДС. Оплата за ООО "Фабрика дверей" ИНН/КПП 3906956009/390601001. НДС не облагается".

В платежном поручении от 28.06.2016 N 436 содержатся сведения о перечислении за Общество 102 122 руб. в счет уплаты НДС за март 2016 года.

Указанные в платежных поручениях суммы списаны 30.06.2016 с расчетного счета ООО "Модные двери" в Банке, однако на счет соответствующего бюджета не поступили. К тому же приказом Центрального банка Российской Федерации от 07.07.2016 N ОД-2157 у Банка отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

Посчитав, что обязанность по уплате НДС, включенного в требование налогового органа от 16.06.2016 N 314198, и за I квартал 2016 года исполнена в полном объеме, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований. Принимая такое решение, суд исходил из того, что спорные сумы налога не были уплачены Обществом самостоятельно и за счет собственных средств; на дату совершения спорных платежей возможность уплаты налога за налогоплательщика иным лицом законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не была предусмотрена; по смыслу действующей в июне 2016 года нормы пункта 1 статьи 45 НК РФ Общество как налогоплательщик обязано было самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил заявленные требования. Суд посчитал, что положение подпункта 7 пункта 3 статьи 45 НК РФ в редакции Закона N 401-ФЗ дополнительно гарантирует защиту прав налогоплательщиков, поэтому на основании пункта 3 статьи 5 НК РФ имеет обратную силу и распространяется на платежи, внесенные в соответствии с указанным подпунктом (если иное не предусмотрено пунктом 4 статьи 45 НК РФ) до вступления в силу Закона N 401-ФЗ, то есть до 30.11.2016. Также суд апелляционной инстанции указал на недоказанность Инспекцией недобросовестности Общества при уплате налога через иное лицо, наличия у налогоплательщика иных действующих счетов, по которым осуществлялись расчеты в спорном периоде, а также наличие у заявителя либо ООО "Модные двери" информации о финансовых проблемах Банка на момент предъявления платежных поручений об уплате налога.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, считает, что принятые по делу судебные акты подлежат отмене с направлением дела в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

По общему правилу налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога (пункт 1 статьи 45 НК РФ).

Законом N 401-ФЗ в статью 45 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми уплата налогов, сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов за налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов может осуществляться иными лицами.

Обязанность по уплате налога признается исполненной налогоплательщиком в случаях, указанных в пункте 3 статьи 45 НК РФ, в частности, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (со счета иного лица в случае уплаты им налога за налогоплательщика) в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Следовательно, уплатой налога признается перечисление денежных средств в бюджетную систему как самим налогоплательщиком, так и иным лицом по указанию налогоплательщика.

Изменения в статью 45 НК РФ в отношении уплаты налогов и сборов третьими лицами за налогоплательщика вступили в силу с 30.11.2016 (пункт 1 статьи 13 Закона N 401-ФЗ).

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что положения абзаца четвертого пункта 1 и пункта 3 статьи 45 НК РФ в редакции Закона N 401-ФЗ устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, поэтому в соответствии с пунктом 3 статьи 5 НК РФ они имеют обратную силу и распространяются на платежи, осуществленные третьими лицами за налогоплательщиков до вступления в силу указанного Закона N 401-ФЗ, с бесспорностью не свидетельствует о том, что произведенные за Общество третьим лицом налоговые платежи подлежат признанию как надлежащее исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога.

Наличие сформированного иным лицом платежного поручения об уплате за налогоплательщика налога и предъявление его в банк не может служить основанием для признания обязанности по уплате налога исполненной без исследования и оценки обстоятельств, характеризующих налогоплательщика и его добросовестность при выполнении налоговой обязанности (в том числе через иное лицо).

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 12.10.1998 N 24-П и в определении от 25.07.2001 N 138-О указал, что обязанность юридического лица по уплате налога прекращается со дня списания кредитным учреждением платежа с расчетного счета плательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет. При этом в определении от 25.07.2001 N 138-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что выводы, содержащиеся в резолютивной части постановления от 12.10.1998 N 24-П, касаются только добросовестных налогоплательщиков, что предполагает обязанность налоговых органов и других органов государства осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и в случаях выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты.

Таким образом, при рассмотрении требования о признании обязанности по уплате налогов исполненной суды должны исследовать обстоятельства, связанные с совершением Обществом (в том числе через иное лицо) действий по уплате спорных сумм налога в бюджет через Банк, не имевший возможности осуществлять платежи в связи с неустойчивым финансовым положением.

Суды первой и апелляционной инстанций приняли довод Общества о том, что уплата налога через ООО "Модные двери" осуществлена им в связи с отсутствием денежных средств на расчетном счете налогоплательщика и наложенным арестом.

Между тем каких-либо доказательств, подтверждающих указанные обстоятельства, Общество в материалы дела не представило.

Согласно договору займа от 25.06.2016, в счет исполнения которого оформлены спорные платежные поручения, ООО "Модные двери" обязалось перечислить сумму займа на банковский счет заемщика, а только при необходимости по письму заемщика перечисление суммы займа может быть осуществлено непосредственно в адрес контролирующих органов.

Наличие соответствующей необходимости оформления платежей в федеральный бюджет ООО "Модные двери" за Общество, а не перечисление суммы займа на счета заявителя в банках материалами дела не подтверждается.

Апелляционный суд сослался на недоказанность Инспекцией наличия у Общества иных действующих счетов, открытых в кредитных учреждениях, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения налоговой обязанности.

Однако вопреки позиции апелляционного суда бремя доказывания отсутствия возможности перечислить денежные средства в счет уплаты налоговых обязательств через иные банки в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) возлагается на налогоплательщика.

Данное обстоятельство Обществом не доказано.

Признавая обязанность Общества по уплате НДС исполненной в соответствии с положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 45 НК РФ, суд апелляционной инстанции исходил из наличия достаточного остатка денежных средств на расчетном счете ООО "Модные двери". В подтверждение этого факта апелляционный суд сослался на установленные судом первой инстанции обстоятельства и выписку банка по лицевому счету за период с 24.06.2016 по 01.07.2017 (том дела 1, листы 28 - 32).

В то же время анализ поступлений денежных средств на расчетный счет ООО "Модные двери" в "проблемном" банке и состояния расчетов по нему судами первой и апелляционной инстанций не проводился.

Суды двух инстанций не исследовали также, за счет каких сумм сформировался по состоянию на 30.06.2016 остаток денежных средств на расчетном счете ООО "Модные двери", от каких организаций поступили данные денежные средства, со счета какого банка организации перечислили ООО "Модные двери" денежные средства и в счет каких обязательств.

Согласно выписке банка по расчетному счету ООО "Модные двери" остаток денежных средств на счете по состоянию на 24.06.2016 составлял 77 руб. 51 коп., по состоянию на начало операционного дня 27.06.2016 - 141 682 руб. 23 коп., на конец операционного дня 27.06.2016 и на начало операционного дня 28.06.2016 - 606 руб. 25 коп.

На расчетный счет ООО "Модные двери" 28.06.2016 и 29.06.2016 поступили 8 240 000 руб. от закрытого акционерного общества "Акфен" и общества с ограниченной ответственностью "Запад Модуль Строй".

Суды оставили без внимания, что ООО "Модные двери" со счета, открытого в Банке, осуществляло перечисление обязательных платежей не только за Общество, но и за иные организации - общества с ограниченной ответственностью "Фабрика дверей "Сильвия", "Двери", "Фабрика мебели "Сильвия". При этом, как следует из выписки Банка, весь остаток денежных средств по состоянию на 30.06.2016 был использован ООО "Модные двери" именно на погашение налоговых обязательств других организаций, иных расходных операций 30.06.2016 ООО "Модные двери" со счета, открытого в Банке", не осуществляло.

Вывод апелляционного суда об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате НДС по спорным платежным поручениям через третье лицо ввиду того, что на момент предъявления в Банк платежных поручений какие-либо запреты на проведение банковских операций отсутствовали и лицензия у Банка не была отозвана, сделан без учета общедоступной информации о состоянии Банка, размещенной в средствах массовой информации и в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

При рассмотрении дела Общество не заявило ни одного аргумента в подтверждение того, что до отзыва лицензии 07.07.2016 у него отсутствовала информация о неплатежеспособности Банка.

Не приведено заявителем и доказательств отсутствия информации о финансовых затруднениях Банка у ООО "Модные двери".

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения арбитражных судов первой и апелляционной инстанций является несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражными судами, и имеющимся в деле доказательствам, а также неправильное применение норм материального права.

В силу положений части 3 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражных судов первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Таким образом, поскольку судами обеих инстанций при рассмотрении дела не установлены в полной мере обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, в связи с чем неправильно применены нормы материального права, то суд кассационной инстанции считает, что решение от 23.01.2017 и постановление от 22.05.2017 подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, исследовать имеющиеся в деле доказательства и дополнительно представленные сторонами в совокупности и взаимосвязи, дать им правовую оценку и с учетом установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор по существу заявленных требований.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 23.01.2017 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2017 по делу N А21-8741/2016 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Г.Е. Бурматова Ю.А. Родин