Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 апреля 2018 г. N Ф07-2937/18 по делу N А13-13929/2013

г. Санкт-Петербург

25 апреля 2018 г.

Дело N А13-13929/2013

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Соколовой С.В.,

судей Родина Ю.А., Савицкой И.Г.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области Михасик Ю.В. (доверенность от 04.10.2017 N 02-21/06/30), Калининской И.В. (доверенность от 14.11.2017 N 02-21/06/41), Поповой Н.А. (доверенность от 14.11.2017 N 02-21/06/40), Зубко М.А. (доверенность от 14.11.2017 N 02-21/06/39), от общества с ограниченной ответственностью сельскохозяйственное предприятие "Устюгмолоко" Журавлевой О.Г. (доверенность от 10.04.2018),

рассмотрев 17.04.2018-24.04.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 06.09.2017 (судья Ковшикова О.С.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.2018 (судьи Осокина Н.Н., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.) по делу N А13-13929/2013,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью сельскохозяйственное предприятие "Устюгмолоко", место нахождения: 162390, Вологодская обл., г. Великий Устюг, ул. Маяковского, д. 3, ОГРН 1073525011548, ИНН 3525188742 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Вологодской области, место нахождения: 162390, Вологодская обл., г. Великий Устюг, Октябрьский пер., д. 3, ОГРН 1043500729425, ИНН 3526016087 (далее - Инспекция), от 30.07.2013 N 15 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - Управление) от 21.10.2013 N 07-09/012003@. Заявитель также просил обязать Инспекцию принять решение о возврате из бюджета 24 107 928 руб. 32 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 7 709 483 руб. 23 коп. пеней и 1 967 102 руб. штрафа.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Маурин Николай Аркадьевич и общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Молпрод", место нахождения: 162346, Вологодская обл., Великоустюгский р-н, пос. Стрига, д. 6, ОГРН 1083538000644, ИНН 3526023140.

ООО "Молпрод" 24.11.2016 прекратило деятельность в качестве юридического лица, о чем в единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) внесена соответствующая запись.

Решением от 06.09.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 09.01.2018, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе и дополнениях к ней Инспекция, ссылаясь на неполное выяснение судами обстоятельств дела, просит отменить вынесенные по делу судебные акты, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Податель жалобы считает, что установленные в ходе проверки обстоятельства подтверждают взаимозависимость налогоплательщика и ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс", предпринимателя Маурина Н.А., создание данными организациями и предпринимателем схемы, позволяющей увеличить долю выручки Общества от реализации сельскохозяйственной продукции.

По мнению Инспекции, примененная ею методика расчета выручки от реализации соответствует учетной политике Общества.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

Индивидуальный предприниматель Маурин Н.А., извещенный надлежащим образом о дате и месте судебного заседания, в суд своих представителей не направил, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

В судебном заседании 17.04.2018 в соответствии с положениями статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлен перерыв; 24.04.2018 судебное заседание продолжено тем же составом суда и при участии представителей Инспекции.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 Инспекция 22.04.2013 составила акт N 06-13 и 30.07.2013 вынесла решение N 15.

Указанным решением Обществу доначислено 71 589 987 руб. НДС, 1 785 493 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начислено 16 122 609 руб. 42 коп. пеней по НДС, 415 380 руб. 07 коп. пеней по налогу на прибыль, 481 283 руб. 86 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц, 6 211 604 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 8 776 732 руб. штрафа по статье 119 НК РФ и 1 508 469 руб. штрафа по статье 123 НК РФ.

Решением Управления от 21.10.2013 N 07-09/012003@ решение Инспекции отменено в части доначисления 25 101 200 руб. НДС, 5 250 793 руб. 21 коп. пеней по НДС и 2 249 052 руб. штрафа, 1 325 212 руб. налога на прибыль, 308 299 руб. 53 коп. пеней по этому налогу и 132 521 руб. штрафа, а также 3 373 585 руб. и 198 781 рубля. штрафа по статье 119 НК РФ по НДС и по налогу на прибыль, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, считая решение Инспекции в редакции решения Управления недействительным в части, оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что Общество, зарегистрированное в ЕГРЮЛ 27.07.2007, применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 названного Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 данной статьи сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.

Если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, он считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям (пункт 4 статьи 246.3 НК РФ).

Таким образом, для отнесения налогоплательщика к сельскохозяйственным товаропроизводителям в целях главы 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, но и доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, которая должна составлять не менее 70% в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), в том числе в доходе от реализации продукции первичной переработки, произведенной им из сельскохозяйственного сырья несобственного производства.

При этом право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН должен обосновать налогоплательщик.

В ходе проверки Инспекция установила, что Общество осуществляло деятельность по производству и переработке сельскохозяйственной продукции, производя продовольственные товары (молоко и молокопродукты), а также заготавливало лес, реализовывало пиломатериалы и прочие товары.

Часть произведенного сырого молока Общество поставляло ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс" и предпринимателю Маурину Н.А.

Полученное от Общества, а также приобретенное у иных организаций сырое молоко данные лица передавали Обществу для переработки на давальческой основе, получали от заявителя на реализацию готовую молочную продукцию.

По данным бухгалтерской отчетности Общества в 2010 году доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составила 72,08%.

Инспекция, установив, что ООО "Молпром", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс" и предприниматель Маурин Н.А. не имели возможности фактически осуществлять деятельность в качестве самостоятельных субъектов ввиду отсутствия основных средств, производственных активов, складских помещений, персонала, являлись взаимозависимыми по отношению к Обществу лицами, пришла к выводу о создании налогоплательщиком схемы уклонения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения с целью применения системы налогообложения в виде ЕСХН.

Инспекция, пересчитав долю дохода Общества от реализации сельскохозяйственной продукция, установив, что в 2010 году она составила 54,44 %, посчитала, что с 01.01.2010 Общество утратило право на применение ЕСХН.

Суды первой и апелляционной инстанций, придя к выводу о недоказанности Инспекцией согласованности действий Общества, предпринимателя и спорных организаций, их взаимозависимости, получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, создания Обществом схемы, имеющей целью уклонение от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения, удовлетворили требования налогоплательщика.

Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций вопреки положениям статьи 71 АПК РФ не исследовали и не установили все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего дела, не дали надлежащей правовой оценки всем доводам и возражениям сторон, а также представленным ими доказательствам.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920, в силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которых он стремился избежать.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях: 1) если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; 2) если для целей налогообложения учтены операции не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); 3) если налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Между тем взаимозависимость означает способность таких лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга, поэтому она может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделок как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

Из материалов дела следует, что в период с 18.12.2007 по 13.11.2008 Овечкин Алексей Иванович зарегистрировал ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс", в которых он являлся единственным учредителем и директором. Данные организации применяли упрощенную систему налогообложения и в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ не признавались плательщиками налога на прибыль, НДС и налога на имущество.

Перечисленные организации были зарегистрированы по месту нахождения Общества (Вологодская обл., г. Великий Устюг, ул. Маяковского, д. 3).

По адресу регистрации Общества с 26.01.2006 по 25.05.2009 осуществляло деятельность ООО "Устюгмолоко", с 05.11.1996 по 09.02.2009 - открытое акционерное общество (далее - ОАО) "Устюгмолоко".

Со дня образования ООО "Устюгмолоко" его учредителем являлось ОАО "Устюгмолоко", с 06.05.2009 - Маурин Н.А. При этом Маурин Н.А. являлся учредителем и директором Общества.

На момент создания ООО "Молоко Плюс" (18.12.2017) Овечкин А.И. работал в ОАО "Устюгмолоко", директором которого с 11.02.2003 по 28.12.2017 был Маурин Н.А.

ООО "Устюгмолоко" ликвидировано 25.05.2009, а ОАО "Устюгмолоко" снято с учета 09.02.2009 в связи с завершением процедуры банкротства.

Из ответа Великоустюгского отдела Управления Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Вологодской области от 07.06.2013 N 10/005/2013-26 следует, что Общество было образовано на базе производственных мощностей ОАО "Устюгмолоко" и ООО "Устюгмолоко".

На момент создания ООО "Молхоз" (13.11.2008) Овечкин А.И. был работником Общества, то есть находился в непосредственном подчинении у Маурина Н.А.

Суды отметили, что ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз" и ООО "Молоко Плюс" осуществляли самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Между тем суды не дали никакой оценки доводам налогового органа о том, что для осуществления своей деятельности данные организации не имели необходимых основных и транспортных средств, персонала, аттестованной лаборатории. Весь технологический процесс (приемка молочного сырья, его переработка в молочную продукцию, лабораторный контроль качества сырья и готовой продукции, реализация молочной продукции с оформлением всех сопроводительных документов) осуществлялся с использованием помещений, оборудования, принадлежащего Обществу, и его работников.

Опрошенные в ходе проверки работники ООО "Молпрод" указали, что диспетчеры Общества выписывали путевые листы для водителей и определяли маршруты следования; запчасти выдавали механики заявителя; все они считали своими непосредственными начальниками работников Общества.

Бухгалтер ООО "Молпрод" Тесаловская Елена Леонидовна сообщила, что вела учет реализации не только данной организации, но и Общества. В ходе проведенного осмотра помещения бухгалтерии Общества выявлен сейфекассовый аппарат, принадлежащий ООО "Молпрод", журнал кассира - операциониста данной организации.

Поставщики молока в адрес ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз" и ООО "Молоко Плюс" и покупатели молочной продукции все вопросы решали с работниками Общества.

Суды не учли, что контрольно-кассовая техника спорных организаций зарегистрирована по месту нахождения Общества; их банковские счета открыты в одном банке с заявителем; программа "клиент-банк" установлена на компьютере главного бухгалтера Общества по месту нахождения Общества.

Суды не оценили доводы Инспекции об оказании Обществом услуг по переработке давальческого сырья только ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз" и ООО "Молоко Плюс" и предпринимателю Маурину Н.А., неведении названными лицами иной деятельности, а также результаты проведенной в ходе проверки почерковедческой экспертизы.

Таким образом, имеющиеся в деле доказательства вопреки требованиям статьи 71 АПК РФ оценивались судами в отдельности, а не в совокупности и взаимной связи, что привело к тому, что доводы и возражения Инспекции и представленные ею доказательства не получили должной оценки применительно к фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, суды не учли, что выстроенные Обществом с ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс" и предпринимателем Маурина Н.А. взаимоотношения, выразившиеся в учете дохода от реализации названным лицам сырого молока собственного производства, а затем его возврате для переработки на давальческой основе, позволили увеличить долю выручки Общества от сельскохозяйственной деятельности.

Суды не приняли во внимание материалы уголовного дела N 14116028, возбужденного 29.07.2014 следственным отделом по Великоустюгскому району Следственного комитета Российской Федерации по Вологодской области в отношении директора Общества Маурина Н.А. по признакам преступления, предусмотренного пунктом "б" части 2 статьи 299 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ), по факту уклонения Общества в 2010-2011 годах от уплаты налогов в особо крупном размере, в ходе которого установлено, что финансово-хозяйственная деятельность Общества, ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс", предпринимателя Маурина Н.А., взаимозависимых с налогоплательщиком, была направлена на совершение согласованных действий по распределению их выручки, направленных на сохранение за Обществом права на применение ЕСХН; введение в схему хозяйственных отношений по производству и реализации молочной продукции ООО "Молпрод", ООО "Молком", ООО "Молхоз", ООО "Молоко Плюс", предпринимателя Маурина Н.А. в роли давальцев позволило Обществу вывести из-под налогообложения объем молочной продукции, изготовленной из сырья, полученного от давальцев, и реализованной через указанные общества и предпринимателя Маурина Н.А.

Суды, признав расчет Инспекции в части объединенной выручки недостоверным, не приняли во внимание результаты назначенной в рамках уголовного дела в порядке статей 144-145 УК РФ документальной проверки финансово-хозяйственной деятельности Общества, в ходе которой специалисты Управления Министерства внутренних дел России по Вологодской области установили, что доля сельскохозяйственной продукции собственного производства для целей применения Обществом ЕСХН в 2010 году составила 67,45%, а также выявили неуплату Обществом в бюджет 21 771 834 руб. НДС (акт исследования документов от 21.07.2014 N 9/83-55).

В ходе предварительного следствия Общество уплатило 21 771 834 руб. недоимки по НДС, 7 011 509 руб. 30 коп. пеней и 1 660 391 руб. штрафа, в связи с чем уголовное дело N 14116028 в отношении Маурина Н.А. было прекращено.

При таких обстоятельствах следует признать, что суды в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора по настоящему делу, не дали надлежащей правовой оценки доводам и доказательствам, на которых стороны основывают свою позицию по настоящему спору, что в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов и направление дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств, в том числе полученных в рамках уголовного дела, и на основании их правовой оценки вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 06.09.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.2018 по делу N А13-13929/2013 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Ю.А. Родин И.Г. Савицкая