Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 мая 2018 г. N Ф07-5157/18 по делу N А21-3976/2017

31 мая 2018 г.

Дело N А21-3976/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Александровой Е.Н., Васильевой Е.С.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Продукты питания Комбинат" Каровайчика Д.В. (доверенность от 09.11.2016), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области Авкян А.К. (доверенность от 26.01.2018 N 6),

рассмотрев 31.05.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.09.2017 (судья Широченко Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2018 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Лущаев С.В.) по делу N А21-3976/2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Продукты питания Комбинат", место нахождения: 236034, Калининград, улица Дзержинского, дом 244-а, ОГРН 1023901641499, ИНН 3907025066 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, место нахождения: 236022, Калининград, улица Мусорского, дом 10А, ОГРН 1073905014325, ИНН 3905083721 (далее - Инспекция), от 01.03.2017 N 634 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 21.09.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 31.01.2018, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на неполное выяснение ими фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для разрешения спора, просит отменить решение от 21.09.2017 и постановление от 31.01.2018 и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства и получены доказательства, свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и завышением расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Фудленд" и "ПродТорг". Налоговый орган утверждает, что суды при рассмотрении дела отклонили в отдельности каждый довод Инспекции, не оценив все представленные им доказательства и заявленные доводы в совокупности и взаимосвязи, т.е. ограничились формальной проверкой соблюдения Обществом условий, с наличием которых законодательство о налогах и сборах связывает правомерность получения налогоплательщиком налоговой выгоды. Суды при разрешении спора не учли представленные в материалы дела доказательства, свидетельствующие о подписании первичных документов (в том числе счетов-фактур) от имени ООО "Фудленд" и ООО "ПродТорг" неустановленными лицами, о номинальности руководителей названных организаций, а также о наличии в имеющейся у Общества документации недостоверных сведений. Инспекция не согласна с выводом судов о том, что объяснения лиц, значащихся директорами ООО "Фудленд" и ООО "ПродТорг", а также заключения почерковедческих экспертиз, не являются надлежащими доказательствами, подтверждающими позицию налогового органа. Кроме того, податель жалобы считает, что суды необоснованно сделали вывод о проявлении Обществом должной степени осмотрительности и осторожности при выборе ООО "Фудленд", ООО "ПродТорг" в качестве контрагентов, неправомерно указали на отсутствие в оспариваемом решении Инспекции оценки доводу налогоплательщика о том, что производителем спорного товара выступало закрытое акционерное общество (далее - ЗАО) "Стейдтек".

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 выездной налоговой проверки составила акт от 21.12.2016 N 356 и приняла решение от 01.03.2017 N 634 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 12 468 894 руб. 03 коп. НДС и начислено 5 091 196 руб. 76 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 635 073 руб. штрафа. Также Инспекция рекомендовала Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в том числе относительно суммы остатка неперенесенного убытка по состоянию на 01.01.2015 в размере 293 061 030 руб., и предложила уменьшить на 11 139 898 руб. убыток по налогу на прибыль за 2014 год.

Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области решением от 05.05.2017 N 06-11/09681 отменило решение налогового органа в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 476 305 руб. штрафа; в остальной части апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Основанием для принятия решения в оспариваемой налогоплательщиком части послужил вывод Инспекции о неправомерном отнесении налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, 68 974 834 руб. затрат по приобретению у ООО "Фудленд", ООО "ПродТорг" комплексных пищевых добавок "Активин 1-01", "Активин 1-02", "БиоПро", а также необоснованном предъявлении к вычету 12 468 894 руб. 03 коп. НДС по счетам-фактурам, выставленным названными поставщиками при совершении спорных хозяйственных операций.

По мнению налогового органа, представленная Обществом первичная документация содержит недостоверные сведения, подписана неустановленными лицами от имени поставщиков и не подтверждает реальность хозяйственных операций; обстоятельства, установленные в ходе проверки, свидетельствуют о том, что ООО "Фудленд" и ООО "ПродТорг" не осуществляли реальную финансово-хозяйственную деятельность, не имели соответствующего объема материальных ресурсов, экономически необходимого для поставки товара, а также управленческого (технического) персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суды исходили из того, что действия налогоплательщика по приобретению продукции у спорных поставщиков имели экономическое обоснование; в рамках договоров поставки заявленные поставщики исполнили свои обязательства по поставке Обществу пищевых добавок, что подтверждается представленными заявителем договорами с приложениями и спецификациями, счетами-фактурами, товарными накладными, товарно-транспортными накладными и документами об оплате товара; получение Обществом у контрагентов пищевых добавок, равно как и использование этих добавок в производственной деятельности не опровергнуто налоговым органом и следует из показаний опрошенных налоговым органом сотрудников Общества. Также суды отметили, что производителем спорных пищевых добавок являлось ЗАО "Стейдтек", а не ЗАО "БиоПром", которое, как указала Инспекция, прекратило свою деятельность в 2011 году. Однако, несмотря на наличие у налогового органа сведений о производителе продукции, Инспекция в ходе проверки не опросила сотрудников ЗАО "Стейдтек", не произвела осмотр производственных площадей этой организации и не проанализировала деятельность организации, соответственно, не опровергла факт изготовления данной организацией пищевых добавок, поставленных Обществу. Кроме того, суды указали, что Инспекция в ходе проверки не проверила вопрос, касающийся исполнения контрагентами Общества налоговых обязательств, отражения ими операций по реализации товара в адрес заявителя в налоговой отчетности, ограничившись ссылкой на уплату налогов в минимальном размере, основанную только на оборотах денежных средств по расчетным счетам поставщиков. Показания лиц, значащихся директорами ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд", не расценены судами в качестве бесспорного доказательства нереальности хозяйственных операций, а заключения почерковедческой экспертизы не признаны в качестве допустимых доказательств по делу.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов, положенные в основу обжалуемых судебных актов, сделаны при неполном выяснении фактических обстоятельств дела и без надлежащей оценки всех доводов Инспекции и представленных ею доказательств.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Условием принятия расходов к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ). При этом под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль, понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, то реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Уменьшение доходов на сумму расходов, а также уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53). Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

С учетом изложенного возможность применения налоговых вычетов по НДС и уменьшения доходов на сумму расходов обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172, 252 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

При рассмотрении дела суды пришли к выводу, что первичные учетные документы, представленные Обществом в обоснование применения им вычетов по НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по операциям с ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд", свидетельствуют о реальности хозяйственных отношений заявителя с названными организациями. При этом, по мнению судов, факт приобретения и поставки спорных пищевых добавок подтверждается имеющимися в деле товарно-транспортными накладными, свидетельскими показаниями.

Между тем судами не учтено, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты.

При этом налогоплательщик, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами, должен подтвердить не только факт приобретения товара, но и то, что товары приобретены непосредственно у тех контрагентов, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах.

Сославшись на то, что действия Общества при заключении и совершении сделок со спорными поставщиками имели под собой экономическое обоснование, были реальны и направлены на извлечение прибыли, суды не исследовали и не дали оценку доводам и доказательствам налогового органа, на основании которых Инспекцией сделан вывод о фиктивности сделок, заключенных между заявителем и ООО "ПродТорг", ООО "Фудленд", их направленности на создание искусственных оснований для получения налоговой выгоды.

В частности, суды оставили без надлежащей правовой оценки ряд обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе проверки, которые указывают на невозможность выполнения контрагентами своих обязательств по заключенным с Обществом договорам и недоказанность получения заявителем товара именно от заявленных поставщиков.

Как следует из материалов дела, по условиям договоров поставки от 26.01.2012 N 2526/К4 и от 01.03.2013, заключенных Обществом (покупатель) с контрагентами, ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" (продавцы), обязались разработать по заказу покупателя и продавать ему в течение всего срока действия договоров комплексные пищевые добавки для изготовления мясных полуфабрикатов по перечню, составу и ценам согласно спецификациям к договорам. По условиям договоров поставка партии товара осуществляется силами и за счет продавцов на склад, расположенный по адресу: 142450, Московская обл., Ногинский р-н, пос. Старая Купавна, Бетонная ул., д. 1. Грузополучателем товара по этому адресу является ООО "Хладомир".

Доставка товара с указанного склада до склада Общества по адресу: Калининград, ул. Дзержинского, д. 244-а, производится силами и за счет покупателя.

Из содержания обжалуемых судебных актов следует, что ни один из доводов Инспекции относительно недоказанности Обществом действительной доставки пищевых добавок от поставщиков на склад в Москве, указанный в договорах, в нарушение положений статей 71, 168 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не получил правовой оценки со стороны судов.

В подтверждение получения товара от ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" Общество представило в материалы дела товарные накладные формы ТОРГ-12, в которых отражено, что товар доставлен на склад ООО "Хладомир".

На наличие транспортных накладных либо иных документов, подтверждающих доставку (перевозку) товара от ООО "ПродТорг", ООО "Фудленд" на склад ООО "Хладомир" по адресу, указанному в договорах поставки, Общество ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в судах не ссылалось.

В то же время результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля не подтвердили факт доставки пищевых добавок на склад по адресу: 142450, Московская обл., Ногинский р-н, пос. Старая Купавна, Бетонная ул., д. 1.

Инспекцией на основании результатов осмотра склада по адресу: 142450, Московская обл., Ногинский р-н, пос. Старая Купавна, Бетонная ул., д. 1, установлено, что помещение данного склада оборудовано холодильными камерами для хранения замороженных продуктов и не предназначено для хранения пищевых добавок. ООО "Хладомир" по запросу налогового органа представило договор аренды склада от 01.10.2015, заключенный с его собственником - ООО "Продукты питания Инвест", которое является взаимозависимой с Обществом организацией (учредителем указанных компаний значится компания "ДЖИ ЭР ЕУРОПЕАНФУДС ЛИМИТЕЛ").

Как указала Инспекция, у заявленных Обществом поставщиков отсутствует возможность для доставки (транспортировки) товара до данного склада ввиду отсутствия собственных и/или арендованных транспортных средств. Также анализ движения денежных средств по расчетным счетам названных организаций опровергает факт привлечения ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" к перевозке товара сторонних организаций.

Кроме того, налоговый орган принял во внимание показания опрошенных сотрудников ООО "Хладомир" - Метелкиной Анны Владимировны (координатор розничного отдела в 2013 году), Коробченко Анатолия Николаевича (кладовщик), Шеставиной Людмилы Михайловны (главный бухгалтер), Абуладзе Амирана Георгиевича (начальник склада), которые сообщили, что пищевые добавки "Активин 1-01", "Активин 1-02", "Био-Про" на складе никогда не хранились; ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" им неизвестны.

Суды первой и апелляционной инстанций надлежащим образом не исследовали и не оценили доказательства, на которые ссылалась Инспекция в подтверждение занятой позиции о том, что спорные пищевые добавки не доставлялись ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" на склад в Москве и не хранились на складе ООО "Хладомир". Этим доводам Инспекции в обжалуемых судебных актах оценки не дано.

Вывод судов о получении Обществом пищевых добавок сделан на основании исследования товарно-транспортных документов, на основании которых товар доставлялся от ООО "Хладомир" в адрес Общества.

Между тем судами не учтено, что по условиям договоров поставки доставка товара со склада ООО "Хладомир" до склада Общества по адресу: Калининград, ул. Дзержинского, д. 244-а, производится силами и за счет покупателя; никаких доказательств участия ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" в транспортировки спорного товара из Москвы в Калининград Общество в материалы дела не представило. Ссылки налогового органа на данные обстоятельства оставлены судами без оценки.

Суды также необоснованно посчитали, что показания опрошенных Инспекцией сотрудников Общества, работающих в Калининграде на производстве готовой продукции, подтверждают получение Обществом спорных пищевых добавок, заявленных как приобретенные у ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд".

В данном случае показания работников Общества с бесспорностью не свидетельствуют о том, что товар, поступивший на склад Общества по адресу: Калининград, ул. Дзержинского, д. 244-а, поставлен именно ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд".

Опрошенные налоговым органом работники не смогли пояснить обстоятельства, касающиеся приемки груза от поставщиков и передачи его на склад, использованного при разгрузке товара оборудования, кто проводил погрузочно-разгрузочные работы, а также не обладают информацией о поставщиках товара.

При рассмотрении налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

На основании пункта 5 постановления N 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Следовательно, если налоговый орган представляет доказательства того, что хозяйственные операции с заявленным контрагентом не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В нарушение требований статьи 71 АПК РФ суды не дали никакой правовой оценки доводам налогового органа о невозможности выполнения спорными контрагентами своих обязательств по заключенным с Обществом договорам по причине отсутствия у ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" объективных условий и необходимых ресурсов для разработки и поставки пищевых добавок.

В частности, налоговым органом в ходе проверки установлено и Обществом не опровергнуто, что заявленные контрагенты не имели основных и транспортных средств, производственных активов и складских помещений, у них отсутствовали расходы, характерные для организаций, ведущих обычную финансово-хозяйственную деятельность (на выплату заработной платы, оплату коммунальных услуг, за аренду помещения). У ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" в период совершения спорных хозяйственных операций были открыты расчетные счета в одних кредитных учреждениях, у которых отозвана лицензия на осуществление банковских операций, движение денежных средств по расчетным счетам носило транзитный характер. Документы, подтверждающие наличие взаимоотношений с Обществом, привлечение субподрядных организаций к исполнению договорных обязательств (разработка и производство пищевых добавок), приобретение пищевых добавок у производителей, в том числе у ЗАО "БиоПро" и/или ЗАО "Стейдтек", контрагенты заявителя по запросу налогового органа не представили.

Изложенные обстоятельства не получили должной оценки в судебных актах.

В ходе судебного разбирательства суды приняли довод Общества о том, что контрагенты не являлись производителями пищевых добавок, осуществляли торгово-закупочную деятельность, в связи с чем не имели объективной необходимости располагать соответствующими производственными активами и трудовыми ресурсами. Суды указали, что согласно представленным Обществом на обозрение этикеткам на поставленные пищевые добавки производителем добавок является ЗАО "Стейдтек". Однако Инспекция в ходе проверки ограничилась установлением регистрационных данных этой организации, т.е. не приняла мер, направленных на проверку факта реализации этой организацией напрямую либо через третьих лиц пищевых добавок в адрес ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд".

Между тем судами необоснованно не учтено, что в силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи позволяют признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически были поставлены товары, поскольку именно Общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

В рассматриваемом случае Инспекция в ходе выездной проверки установила обстоятельства, указывающие, по мнению налогового органа, на отсутствие между Обществом и заявленными контрагентами реальных хозяйственных операций и направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщик, как лицо, участвующее в деле, в силу статьи 65 АПК РФ не освобожден от бремени доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих возражений.

Поскольку Общество утверждает о приобретении товара у спорных поставщиков, то именно оно в соответствии с требованиями статьи 65 АПК РФ должно представить доказательства, подтверждающие действительное исполнение обязательств ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" по поставке товара.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик не представил доказательства, подтверждающие приобретение заявленными им поставщиками - ООО "ПродТорг" и ООО "Фудленд" пищевых добавок, произведенных ЗАО "Стейдтек", у производителя либо сторонних организаций.

При этом Инспекцией в ходе проверки установлено и отражено в оспариваемом решении, что основным видом деятельности ЗАО "Стейдтек", зарегистрированного в качестве юридического лица 14.07.2003, является деятельность агентов по оптовой торговле пищевыми продуктами, с 05.05.2015 названная организация прекратила свою деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "Кендра"; в проверенном периоде ЗАО "Стейдтек" не имело в собственности имущества и транспортных средств, анализ банковской выписки свидетельствует о том, что названная организация имела расчеты с контрагентами, связанные с поставкой пищевых добавок "комплит-гель", "молочный концентрат", "стабилизаторы", оплата от покупателей за пищевые добавки "Активин 1-01", "Активин 1-02", "БиоПро 3-01" не производилась.

В нарушение требований статьи 71 АПК РФ суды не дали никакой правовой оценки указанным обстоятельствам, приведенным в решении Инспекции.

Утверждение судов о том, что факт получения товара Обществом товара от ООО "Фудленд" подтверждается обстоятельствами, установленными в ходе судебного разбирательства по делу N А21-8627/2014, кассационная инстанция считает неосновательным. В рамках этого дела ООО "Фудленд" заявлено требование о взыскании с Общества задолженности по договору поставки от 01.03.2013 и пеней. По данному делу между Обществом и ООО "Фудленд" арбитражным судом утверждено мировое соглашение, никаких обстоятельств, касающихся поставки товара и исполнения ООО "Фудленд" договорных обязательств, вытекающих из договора от 01.03.2013, арбитражным судом не исследовалось.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В ходе выездной проверки Инспекция пришла к выводу, что представленные Обществом документы не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС и не могут служить основанием для включения спорных затрат в состав расходов по налогу на прибыль, поскольку содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами от имени поставщиков.

Исходя из данных Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) Инспекций установлено, что учредителем ООО "ПродТорг" является Поляков Сергей Евгеньевич, который значится учредителем и руководителем еще 22 организаций; директором ООО "ПродТорг" числиться Дешукова Анастасия Игоревна, также являющая "массовым" руководителем и учредителем.

В объяснениях (том дела 16, листы 114 - 116), полученных оперуполномоченным оперативного отдела ФКУ ИК-3 УФСИН России по Костромской области, Дешукова А.И., осужденная по части 2 статьи 228 Уголовного кодекса Российской Федерации и отбывающая наказание в исправительной колонии, заявила, что не имеет никакого отношения к деятельности ООО ПродТорг", в представленных на обозрение документах, оформленных по сделке Общества с названной организацией, не расписывалась.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ руководителем ООО "Фудленд" в период с 15.07.2014 по настоящее время является Ушакова Ольга Васильевна, которая также значится руководителем еще в 95 организаций и учредителем в 60 организаций, в период с 28.01.2013 по 15.07.2014 директором ООО "Фудленд" был Зиновьев Максим Леонидович, являющийся "массовым" учредителем и руководителем.

Зиновьев М.Л. в объяснениях от 19.08.2016 (том дела 17, листы 109 - 170), данных сотруднику правоохранительных органов, сообщил, что никогда не являлся учредителем и директором каких-либо организаций, информацией относительно деятельности ООО "Фудленд" не обладает, документы от имени данной организации не подписывал.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пункта 7 части 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются, в том числе подписи лица, совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, в том числе оформленные и подписанные неустановленным лицом, не соответствуют требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ и в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

Результаты почерковедческой экспертизы, проведенной Инспекцией в порядке, предусмотренном статьей 95 НК РФ, и зафиксированные в заключениях эксперта от 03.11.2016 N 2475/01/1.1-5 и от 06.09.2016 N 1968/01/1.1-5 (том дела 1, листы 111 - 138, 140 - 158), подтверждают, что подписи от имени Зиновьева М.Л. и Дешуковой А.И., изображения которых имеются на товарных накладных и счетах-фактурах, выполнены не Зиновьевым М.Л. и Дешуковой А.И., а другим лицом (лицами).

Утверждение судов о том, что заключения почерковедческих экспертиз не могут быть признаны допустимым доказательством по делу, поскольку исследования проведены с нарушением методики проведения малообъемных почерковых объектов, кассационная инстанция считает неосновательными.

Каких-либо доказательств подписания от имени контрагентов первичной документации уполномоченными лицами налогоплательщик в нарушение статьи 65 АПК РФ в материалы дела не представил.

Вывод судов о том, что представленные Инспекцией заключения почерковедческой экспертизы не являются допустимыми доказательствами по делу, сделан на основании представленных Обществом заключениях специалиста от 15.02.2017 N 024/2-р/2017 на заключения экспертов.

Между тем несогласие привлеченного Обществом специалиста с выводами экспертов не свидетельствует о какой-либо порочности (недостаточной полноте, неясности либо недостоверности) почерковедческой экспертизы.

Документы, опровергающие должную квалификацию экспертов, привлеченных налоговым органом, и позволяющие сомневаться в достоверности проведенного ими почерковедческого исследования, в материалах дела отсутствуют. При этом эксперты предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, им разъяснены права и обязанности эксперта, предусмотренные статьей 95 НК РФ. Доказательств проведения почерковедческой экспертизы с нарушением требований действующего законодательства в материалах дела нет.

Согласно статьям 9, 65, 67, 68 и 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи.

Заключения экспертов, полученные налоговым органом с соблюдением статьи 95 НК РФ, содержат сведения об имеющих значение обстоятельствах и отвечают требованиям к доказательствам, установленным статьями 64 и 75 АПК РФ, поэтому подлежали исследованию и оценки наряду с иными имеющимися в деле доказательствами.

На основании изложенного следует признать, что значимые для дела факты, доводы и доказательства Инспекции рассмотрены судами отдельно, без оценки их в совокупности, то есть с нарушением требований статьи 71 АПК РФ.

Более того, в настоящем деле, указав на то, что налоговый орган не оспаривает наличие у Общества спорных пищевых добавок и использование их в производственной деятельности, суды не исследовали обстоятельства, связанные с правомерностью установления Инспекцией размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль, соответствующего размеру фактических налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль.

Также суд кассационной инстанции обращает внимание на то, что суды признали полностью недействительным оспариваемое решение Инспекции. Однако данным решением по итогам выездной налоговой проверки Обществу начислено 247 978 руб. пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы физических лиц. При обращении в арбитражный суд с настоящим заявлением Общество не указало доводов в обоснование незаконности решения Инспекции в этой части. В обжалуемых судебных актах также не приведено обстоятельств и мотивов, по которым признано недействительным решение налогового органа в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц.

В силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку при рассмотрении настоящего дела суды в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследовали надлежащим образом обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, фактически не дали оценки доводам налогового органа, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.09.2017 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2018 по делу N А21-3976/2017 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.Н. Александрова Е.С. Васильева