Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 марта 2019 г. N Ф07-1820/19 по делу N А13-10501/2015

14 марта 2019 г.

Дело N А13-10501/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Лесопромышленный концерн "Кипелово" Пичуевой Н.В. (доверенность от 30.12.2017 N ЛККИ/0051), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Матасовой С.В. (доверенность от 02.02.2017 N 02-09/01/0499), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области Матасовой С.В. (доверенность от 10.01.2018 N 27),

рассмотрев 14.03.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Лесопромышленный концерн "Кипелово" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 31.08.2018 (судья Лудкова Н.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2018 (судьи Докшина А.Ю., Алимова Е.А., Осокина Н.Н.) по делу N А13-10501/2015,

установил:

Открытое акционерное общество (после смены наименования акционерное общество) "Лесопромышленный концерн "Кипелово", место нахождения: 160035, город Вологда, Козленская улица, дом 42, офис 501, ОГРН 1023500878720, ИНН 3525076372 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области, место нахождения: 160029, город Вологда, улица Горького, дом 158, ОГРН 1043500095726, ИНН 3525119724 (далее - Инспекция), от 20.04.2015 N 06-2129 в части доначисления 1 708 897 руб. 36 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 175 781 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и уменьшения на 9 499 429 руб. 94 коп. убытка по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) по эпизоду, касающемуся неправомерного предъявления к вычету НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по операциям приобретения работ и услуг у обществ с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "ТрансКом", "Сокольский Лес", а также о возложении на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области, место нахождения: 160000, город Вологда, улица Герцена, дом 1, ОГРН 1043500095737, ИНН 3525022440 (далее - Инспекция N 11), обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Определением суда первой инстанции от 17.05.2016 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "ТрансКом", место нахождения: 165650, Архангельская область, город Коряжма, Складская улица, дом 7, ОГРН 1112904001550, ИНН 2905011348, а также ООО "Сокольский Лес", место нахождения: 160032, город Вологда, улица Конева, дом 23, ОГРН 1123537000510, ИНН 3527018513.

Согласно сведениям, отраженным в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), 05.05.2017 и 29.09.2016 соответственно внесены записи об исключении ООО "ТрансКом", ООО "Сокольский Лес" из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Решением суда первой инстанции от 31.08.2018 признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части предложения налогоплательщику уменьшить на 7 787 015 руб. 53 коп. убытка, исчисленного по налогу на прибыль, и на Инспекцию N 11 возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав Общества; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 03.12.2018 решение от 31.08.2018 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 31.08.2018 и постановление от 03.12.2018 в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по данному делу новый судебный акт, котором признать недействительным решение Инспекции в части доначисления 1 708 897 руб. 36 коп НДС, начисления 175 781 руб. 46 коп. пеней и предложения уменьшить на 9 449 429 руб. 94 коп. убыток по налогу на прибыль.

По мнению подателя жалобы, налогоплательщик представил к проверке и в материалы дела надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие право на предъявление к вычету НДС по хозяйственным операциям с ООО "ТрансКом", ООО "Сокольский Лес", доказательства, которые неоспоримо свидетельствуют об отсутствии реальных взаимоотношений Общества с названными контрагентами, Инспекция в материалы дела не представила. При этом налогоплательщик заявляет, что на момент совершения спорных операций контрагенты обладали правоспособностью, поскольку информация о них содержалась в ЕГРЮЛ, сведения, отраженные в счетах-фактурах, соответствовали данным, указанным в ЕГРЮЛ. Также податель жалобы полагает, что суды необоснованно признали неправомерным отнесение в состав расходов по налогу на прибыль 1 676 301 руб. 38 коп. затрат по взаимоотношениям с ООО "Сокольский Лес" по счетам-фактурам от 25.09.2012 N 95, 96, от 10.12.2012 N 148-150. Как полагает Общество, суд первой инстанции вышел за пределы обстоятельств, установленных в ходе проверки и отраженных в решении налогового органа. Не согласен заявитель и с выводом судов о неправомерном включении в состав расходов затрат на основании актов выполненных работ к счетам-фактурам от 16.09.2012 N 6, от 05.10.2012 N 11, выставленным ООО ТрансКом".

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налоговых органов возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 составила акт от 22.10.2014 N 06-21/29 и приняла решение от 20.04.2015 N 06-21/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 1 708 897 руб. 36 коп. НДС и начислено 267 753 руб. 52 коп. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 1 504 831 руб. 52 коп. штрафа, и налоговый орган уменьшил на 32 451 241 руб. 22 коп. убыток, исчисленный налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2012 год.

Управление Федеральной налоговой службы по Вологодской области решением от 24.06.2015 N 07-09/06579@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений налогового органа.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО "Сокольский Лес" (679 324 руб. 84 коп.), связанным с выполнением работ по строительству и обслуживанию лесных дорог, а также по хозяйственным операциям с ООО "ТрансКом" (1 029 572 руб. 52 коп.), касающимся работ по заготовке древесины комплексами машин и техническому обслуживанию лесозаготовительной техники.

По мнению Инспекции, хозяйственные операции Общества по выполнению работ посредством привлечения названных контрагентов не отвечают признакам реальности, первичные документы, представленные налогоплательщиком, содержат недостоверные и противоречивые сведения. Кроме того, установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют, что спорные контрагенты не могли выполнить работы в силу отсутствия у них необходимой материально-технической базы и трудовых ресурсов.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями для применения налогового вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование), а также наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, то реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53).

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом Пленум ВАС РФ в постановлении N 53 разъяснил, что налоговая выгода не может быть обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

Таким образом, в отсутствие реального совершения хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

На основании изложенного суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Признавая законным решение Инспекции в части доначисления НДС и начисления пеней, суды пришли к выводу, что установленные налоговым органом в ходе налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о необоснованном применении Обществом налоговых вычетов по НДС. Как указали суды, первичные документы не позволяют достоверно и бесспорно установить факт того, что в действительности работы, предусмотренные договорами, выполнялись указанными в них лицами, необходимым персоналом, оборудованием, материалами контрагенты Общества не располагали, платежей, характерных для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность, не имели.

Согласно нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги). Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, именно налогоплательщик должен доказать как факт реального приобретения товара (работ, услуг), так и то, что работы выполнены непосредственно тем контрагентом, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

При рассмотрении спорного эпизода суды учли результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля и посчитали доказанным налоговым органом отсутствие у контрагентов возможности для реального исполнения обязательств по заключенным с налогоплательщиком договорам и формальный характер документооборота, созданного между Обществом и контрагентами.

Как установлено судами, ООО "ТрансКом" зарегистрировано и поставлено 07.11.2011 на налоговый учет в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу. Основным видом деятельности названной организации при регистрации заявлена оптовая торговля лесоматериалами. Юридический адрес данного контрагента (Архангельская обл., г. Коряжма, Складская ул., д. 7) является адресом массовой регистрации. На территории Вологодской области ООО "ТрансКом" не имело обособленных подразделений. Сведения о доходах представлены названной организацией за 2012 год только в отношении учредителя и директора Французовой Натальи Александровны. В период совершения спорных хозяйственных операций ООО "ТрансКом" не имело необходимых материальных и трудовых ресурсов для выполнения лесозаготовительных работ, в том числе специальной техники, квалифицированного и компетентного персонала. В рамках уголовного дела N 1-47/2015, возбужденного в отношении Французова А.И. и рассмотренного Коряжменским городским судом Архангельской области, установлен факт создания ООО "ТрансКом" формального документооборота по сделкам с ООО "Ремсистема" и ООО "Домстрой", связанным с поставкой лесопродукции и оказанию транспортных услуг, направленности его действий на обналичивание денежных средств.

Относительно ООО "Сокольский Лес" суды выяснили, что данная организация с даты регистрации (05.06.2012) по 19.07.2013 состояла на налоговом учете Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Вологодской области, с 19.07.2013 состоит на налоговом учете в Инспекции N 11. Требование налогового органа о представлении документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с Обществом, данный контрагент не исполнил. По данным ЕГРЮЛ директором ООО "Сокольский Лес" в период с 05.06.2012 по 10.07.2013 значился Попов Сергей Александрович, с 11.07.2013 руководителем является Чежин Сергей Анатольевич. Сведения по форме 2-НДФЛ за 2012 год контрагент Общества представил в налоговый орган только в отношении директора. Информация, поступившая от Инспекции N 11, свидетельствует, что реальная возможность самостоятельно осуществлять выполнение договорных обязательств по строительству и обслуживанию лесных дорог у контрагента отсутствовала.

Движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов не подтверждает наличие у них расходов, присущих организациям, ведущим действительную предпринимательскую деятельность (платежи за аренду помещение, оплата за электроэнергию, водоснабжение и т.п.). Поступившие на счет ООО "Сокольский Лес" от Общества денежные средства перечислены на счета ООО "Авангард-Лес", ООО "Фаворит", а также Соловьеву Евгению Николаевичу с указанием в назначении платежа "перевод средств по договору займа". Указанные контрагенты ООО "Сокольский Лес" необходимыми материальными ресурсами и персоналом для выполнения работ по строительству лесовозных дорог не обладали, полученные денежные средства переведены ООО "Авангард-Лес" на счета физических лиц и впоследствии обналичены. Исходя из выписки банка по счету ООО "ТрансКом", контрагент Общества в 2012 году перечислил поступившие от Общества денежные средства на счета ООО "Драйвер", ООО "ТрансЛогистик" и снял со счета наличными средствами. В спорный период ООО "Драйвер", ООО "ТрансЛогистик" не обладали признаками организаций, осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность.

Суды критически отнеслись к представленным ООО "Сокольский Лес" и ООО "ТрансКом" отзывам, в которых названные контрагенты подтвердили наличие взаимоотношений с Обществом. Как обоснованно указали суды, установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у контрагентов необходимых материальных и трудовых ресурсов, что дает основание для вывода о невозможности выполнения спорных работ силами заявленных контрагентов. Доказательства, свидетельствующие о привлечении к работам персонала сторонних организаций либо физических лиц по гражданско-правовым договорам, равно как и доказательства аренды специальной техники и оборудования, контрагенты Общества в ходе судебного разбирательства не представили. В отзывах ООО "Сокольский Лес" и ООО "ТрансКом" не привели данных, о том какие ресурсы использовались ими при выполнении работ, определения суда первой инстанции об истребовании документов, подтверждающих исполнение договорных обязательств, не исполнены.

На основании изложенного, а также приняв во внимание показания допрошенных в ходе проверки сотрудников Общества, суды пришли к выводу о том, что первичная документация содержит недостоверные сведения о самих хозяйственных операциях и не подтверждает реальность хозяйственных операций именно с ООО "Сокольский Лес" и ООО "ТрансКом", по которым налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты.

Вопреки требованиям статьи 65 АПК РФ Общество каких-либо бесспорных и достоверных доказательств, опровергающих выводы налогового органа и подтверждающих действительное выполнение работ заявленным контрагентом собственными силами либо с привлечением третьих лиц, не представило.

Ссылки подателя жалобы о том, что судом первой инстанции в обжалуемом решении допущена неточность в части указания количества счетов-фактур, представленных в обоснование применения налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО "ТрансКом", не принимаются судом кассационной инстанции.

В настоящем деле, как указывает само Общество, между налоговым органом и налогоплательщиком имеется спор относительно предъявления налогоплательщиком к вычету НДС на основании 19 счетов-фактур, поименованных в решениях налогового органа и суда первой инстанции.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении отразил, что отсутствие у Инспекции претензий к другим (7) счетам-фактурам, оформленных от лица ООО "ТрансКом", не относится к предмету спора по настоящему делу и не свидетельствует о реальности выполнения названным контрагентом работ.

Приведенные в кассационной жалобе доводы Общества связаны с оценкой доказательств по делу, установленных судами и положенных в основу оспариваемых судебных актов, принятых с учетом разъяснений Пленума ВАС РФ, данных в постановлении N 53. Эти доводы сводятся к изложению обстоятельств дела, направлены на иную оценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела и не могут быть признаны основанием для отмены обжалуемых судебных актов, поскольку не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального или процессуального права.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спорного эпизода, нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права не установлено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Общества не подлежит удовлетворению.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о необоснованном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль 5 719 847 руб. 44 коп. затрат, понесенных в рамках отношений с ООО "ТрансКом".

Разрешая спор, суды установили, что по документам налогоплательщика данный контрагент в рамках договора подряда от 20.08.2012 N ПРЗ-12-252 обязался оказать услуги по заготовке древесины комплексами машин (харвестер + форвадер), в том числе валку, обрезку сучьев, раскряжевку, сортировку, трелевку, штабелирование, складирование и очистку лесосеки. В соответствии с приложением N 1 к договору ООО "ТрансКом" поручено в период с 20.08.2012 по 31.12.2012 осуществить лесорубочные работы (валка деревьев, обрезка сучьев, трелевка хлыстов) и очистку лесосек в Сямженском государственном лесничестве, а именно в Голузинском участковом лесничестве, квартал 115, делянка 1 в количестве 3890,13 куб. м и 50,5 га; в Голузинском участковом лесничестве, квартал 115, делянка 2 в количестве 8664,14 куб. м и 48,5 га; в Чивицком участковом лесничестве в количестве 1831,9 куб. м и 8 га; в колхозе "Восход" в количестве 1419,25 куб. м и 36,8 га.

Суды признали недействительным решение Инспекции в части уменьшения на 5 683 734 руб. 41 коп. убытка, исчисленного налогоплательщиком по налогу на прибыль. Формулируя вывод о неопределении налоговым органом по итогам проверки действительной налоговой обязанности Общества по налогу на прибыль, суды учли, что совокупность установленных обстоятельств дает основание полагать, что работы по лесозаготовке, по перевозке лесозаготовительной техники по узкоколейке, по выстелке дороги, магистрального волока выполнены, услуги по пробалке дороги оказаны. Доказательств обратного налоговым органом в оспариваемом решении не приведено.

В то же время суды посчитали обоснованным вывод Инспекции о неправомерном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль 36 113 руб. 03 коп. затрат на основании актов выполненных работ к счетам-фактурам от 16.09.2012 N 6, от 05.10.2012 N 11. Принимая такое решение, суды исходили из того, что имеющаяся у Общества первичная документация не позволяет установить место оказания услуг по пробалке, а также маршрут перевозки лесозаготовительной техники по узкоколейке, в акте от 05.10.2012 N 11 не конкретизирована перевозимая техника.

Полномочиями по оценке доказательств и установлению обстоятельств дела наделены суды первой и апелляционной инстанций (статьи 168, 268, 271 АПК РФ).

Аргументы Общества, приведенные в кассационной жалобе относительно несогласия с выводами судов в указанной части, не подтверждают нарушения судами норм материального права, повлиявшего на исход дела. Эти доводы направлены на иную оценку фактических обстоятельств, установленных судами, и не являются достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Из материалов дела усматривается, что на основании договоров от 29.06.2012 N ПРЗ-173 и от 15.08.2012 N ПРЗ-12-257 ООО "Сокольский Лес" привлечено Обществом (заказчик) к выполнению работ по строительству и содержанию лесовозных дорог в соответствии с техническими заданиями заказчика.

Исходя из представленной налогоплательщиком к проверке первичной документации, названный контрагент, в частности, выполнил работы по строительству следующих дорог: летней лесовозной дороги М4В2 протяженностью 1,1 км в Сямженском лесничестве в колхозе "Восход", кв. N 25; летней лесовозной дороги У1 протяженностью 0,8 км в Сямженском лесничестве, колхоз "Восход", кв. N 1; 4 км зимней лесовозной дороги в Сямженском участке (Голузинское участковое лесничество, кв. 99-115); 1,05 км зимней лесовозной дороги и 0,55 км летней лесовозной дороги М4 в открытом акционерном обществе (далее - ОАО) "Сокольский деревообрабатывающий Комбинат" (колхоз "Житьево", кв. 66, 51).

В соответствии с пунктом 1.1 мотивировочной части решения Инспекции (с учетом признанного в ходе судебного разбирательства налоговым органом факта невключения налогоплательщиком в состав расходов 890 400 руб. 28 коп. затрат) одним из оснований для уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2012 год явился вывод налогового органа о неправомерном включении Обществом в состав расходов 2 889 182 руб. 22 коп. затрат по оплате работ по строительству и обслуживанию лесных дорог, заявленных как выполненные ООО "Сокольский Лес".

Суды признали недействительным решение налогового органа в части уменьшения на 1 212 880 руб. 84 коп. убытка по налогу на прибыль. Принимая во внимание, что в рассматриваемом случае факт выполнения работ исключительно силами самого Общества не доказан, спорные работы в действительности выполнены, что не оспаривается Инспекцией, суды пришли к выводу, что Инспекция по итогам проверки исчислила налог на прибыль в размере, который не соответствует размеру фактической обязанности налогоплательщика.

В то же время, оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 251, 270 НК РФ, суды первой и апелляционной инстанций посчитали законным и обоснованным решение Инспекции в части предложения налогоплательщику уменьшить на 1 676 301 руб. 38 коп. убыток по налогу на прибыль. Суды указали, что спорные расходы, понесенные в рамках исполнения обязательств по агентскому договору от 04.05.2010 N 211/10, в силу подпункта 9 пункта 1 статьи 270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку подлежат возмещению принципалом.

Утверждение Общества о том, что при рассмотрении дела суд первой инстанции вышел за пределы изложенных в оспариваемом решении налогового органа обстоятельств, кассационная инстанция считает необоснованным.

По смыслу части 2 статьи 65 части 1 статьи 168 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права; суд определяет, какие нормы права следует применить к установленным обстоятельствам.

Согласно пункту 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Как установлено судами, Общество (агент) заключило с ОАО "Сокольский деревообрабатывающий комбинат" (принципал) агентский договор от 04.05.2010 N 211/10. По условиям (пункт 1.1) этого договора (с учетом дополнительного соглашения от 22.06.2011) Общество обязалось по поручению принципала за вознаграждение от своего имени и за счет принципала, в частности, заключать договоры с подрядчиками (исполнителями) на заготовку древесины по установленной принципалом форме и контроля за их исполнением, а также договоров подряда на вывозку, отгрузку древесины, строительство и содержание лесной инфраструктуры, на выполнение противопожарных и лесохозяйственных мероприятий, на отводы лесных участков, на межевание и постановку на кадастровый учет, на включение лесных участков в групповую сертификацию, на реализацию древесины (кроме пиловочника) и прочее, а также приемку выполненных работ по указанным договорам.

В соответствии с пунктом 4.3 агентского договора принципал обязуется выплачивать агенту вознаграждение и возмещать ему иные расходы, связанные с исполнением поручения по договору. На основании пункта 7.1 договора принципал возмещает агенту расходы, связанные с исполнением договора, после получения документов, определенных в пункте 1.1. Вознаграждение агента согласовано сторонами в сумме 10 000 руб. (пункт 7.2 договора).

По договору аренды земельного участка от 24.02.2011 N 02-02-16/8-2011, заключенному ОАО "Сокольский деревообрабатывающий комбинат" (арендатор) с Департаментом лесного комплекса Вологодской области, во временное пользование арендатору переданы лесные участки общей площадью 159 681,8 га, находящиеся в государственной собственности и расположенные в том числе в Вологодской области, Сямженский муниципальный район, в Голузинском участковом лесничестве, колхозе "Восход", колхозе "Житьево" для заготовки древесины в соответствии с проектом освоения лесов, в котором предусмотрено строительство лесовозных дорог для вывозки заготовляемой древесины.

На основании материалов дела и с учетом пояснений представителя заявителя суды пришли к обоснованному выводу о том, что стоимость работ по строительству летней лесовозной дороги М4В2 протяженностью 1,1 км в Сямженском лесничестве в колхозе "Восход", кв. N 25, летней лесовозной дороги У1 протяженностью 0,8 км в Сямженском лесничестве, колхоз "Восход", кв. N 1, 1,05 км зимней лесовозной дороги и 0,55 км летней лесовозной дороги М4 в ОАО "Сокольский деревообрабатывающий комбинат" (колхоз "Житьево", кв. 66, 51) являются расходами, связанными с выполнением Обществом поручений принципала по агентскому договору, и в силу пункта 9 статьи 270 НК РФ не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Возражая против выводов судов, Общество в кассационной жалобе ссылается на то, что в 2012 году не получало возмещение от принципала затрат на строительство и содержание лесной инфраструктуры по агентскому договору. При этом налогоплательщик полагает, что в соответствии с условиями агентского договора расходы, понесенные Обществом в связи с исполнением данного договора, являются перевыставляемыми, поэтому заявитель вправе выбрать один из двух способов их учета для целей бухгалтерского и налогового учета. То есть либо отразить их в составе дебиторской задолженности и не включать в состав затрат, учитываемых для целей налогообложения, либо учесть в составе расходов по налогу на прибыль, а затем при предъявлении их принципалу включить сумму компенсированных расходов в состав налогооблагаемых доходов. В данном случае Общество избрало второй способ, о чем заявило налоговому органу, каких-либо замечаний в адрес налогоплательщика Инспекцией высказано не было.

Отклоняя позицию налогоплательщика о правомерности избранного им порядка учета для целей налогообложения спорных затрат, суды обоснованно указали на то, что возмещаемые по условиям агентского договора принципалом расходы не подлежат учету для целей налогообложения у агента.

Доводы, изложенные в жалобе заявителя, выводы судов, с учетом установленных фактических обстоятельств, не опровергают, не свидетельствуют о наличии существенных нарушений норм материального и процессуального права, которые могли повлиять на исход дела и не являются достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Однако кассационная инстанция считает, что суды неправомерно признали необоснованным отнесение налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль затрат, связанных с выполнением работ по строительству 4 км зимней лесовозной дороги в Сямженском участке (Голузинское участковое лесничество, кв. 99-115).

В кассационной жалобе Общество утверждает, что у судов не имелось правовых оснований отказывать во включении в состав расходов по налогу на прибыль 453 031 руб. 06 коп. затрат на основании счета-фактуры от 10.12.2012 N 148, поскольку работы на указанную сумму, принятые и оплаченные Обществом, выполнялись на арендной базе заявителя и не связаны с исполнением обязательств по агентскому договору.

Из материалов дела усматривается, что счет-фактура от 10.12.2012 N 148 (том дела 3, лист 135) на сумму 624 058 руб., включая 95 195 руб. 29 коп., выставлен ООО "Сокольский Лес" за выполнение работ по строительству 4 км зимней лесовозной дороги в Сямженском участке (Голузинское участковое лесничество, кв. 99-115).

Согласно заключенному Обществом с Департаментом лесного комплекса Вологодской области договору аренды земельного участка от 04.08.2008 N 02-02-16/153-2008 (том дела 5, листы 1 - 7) заявителю предоставлен в аренду лесной участок площадью 31 876 га, в который входят в том числе лесные участки в пределах кварталов 99- 104, 106, 111-115 Голузинского участкового лесничества.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что спорные работы проводились не на тех земельных участках, которые по договору аренды земельного участка от 24.02.2011 N 02-02-16/8-2011 переданы ОАО "Сокольский деревообрабатывающий комбинат".

Данные обстоятельства не опровергнуты Инспекцией в ходе судебного разбирательства.

Следовательно, является правомерным утверждение подателя жалобы о том, что работы по строительству 4 км зимней лесовозной дороги не были связаны с исполнением обязательств по агентскому договору.

Отклоняя позицию Общества по рассматриваемому эпизоду, апелляционный суд пришел к выводу о недоказанности выполнения отраженных в акте о приемке выполненных работ от 10.12.2012 N 1 работ применительно к карте-схеме проектируемых объектов лесной инфраструктуры и противопожарного обустройства лесов в Голузинском участковом лесничестве Сямженского района. При этом суд указал, что отраженная в акте и счете-фактуре от 10.12.2012 N 148 информация о строительстве дороги не соответствует запроектированным работам.

Как усматривается из содержания обжалуемого постановления, указанный вывод суда апелляционной инстанции основан на том обстоятельстве, что в проекте освоения лесов на арендуемом Обществом участке лесного фонда на территории Голузинского участкового лесничества проектируется строительство летней (а не зимней) лесовозной дороги.

Между тем судом апелляционной инстанции не учтено, что по проекту строительство летней лесовозной дороги было запланировано в кварталах 115-120, 122, 131-134, 136 Голузинского участкового лесничества, сведений о наличии зимних лесовозных дорог в кварталах 99-115 Голузинского участкового лесничества в проекте не приведено.

Приобщенные к материалам дела проектная документация с картой-схемой объектов лесной инфраструктуры в Голузинском участковом лесничестве (приложение N 9; том дела 5, листы 12 - 13), лесная декларация от 21.09.2012 N 12 под заготовку древесины и разрубку трассы под лесовозную дорогу в кварталах 99-115 в период с 01.10.2012 по 30.09.2013 (том дела 2, листы 145 - 151), лесная декларация от 05.04.2013 N 11 на заготовку древесины в прилагающем квартале 132 свидетельствуют как о необходимости выполнения работ по строительству зимней лесовозной дороги, так и ее постройке.

Доказательств, опровергающих факт строительства дороги, Инспекция в материалы дела не представила.

На основании изложенного у судов не имелось правовых оснований для отказа в удовлетворении требования Общества в части признания недействительным решения налогового органа об уменьшении на 453 031 руб. 06 коп. убытка по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе изменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами неправильно применена норма права.

Учитывая, что при рассмотрении спора фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами, но при этом ими неправильно применены нормы материального права, кассационная инстанция полагает, что в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ решение от 31.08.2018 и постановление от 03.12.2018 подлежат изменению.

При подаче кассационной жалобы Обществом неправильно исчислена и уплачена по платежному поручению от 28.01.2019 N 586 государственная пошлина в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 31.08.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2018 по делу N А13-10501/2015 изменить, изложив абзац первый резолютивной части решения в следующей редакции:

"Признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 20.04.2015 N 06-21/29 в части предложения уменьшить на 8 240 046 руб. 59 коп. исчисленный налогоплательщиком убыток по налогу на прибыль организаций за 2012 год".

В остальной части решение Арбитражного суда Вологодской области от 31.08.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2018 по делу N А13-10501/2015 оставить без изменения.

Возвратить акционерному обществу "Лесопромышленный концерн "Кипелово", место нахождения: 160035, город Вологда, Козленская улица, дом 42, офис 501, ОГРН 1023500878720, ИНН 3525076372, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 28.01.2019 N 586.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова