Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 мая 2019 г. N Ф07-4475/19 по делу N А05-6819/2018

23 мая 2019 г.

Дело N А05-6819/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Сынчикова Д.И. (доверенность от 18.12.2018 N 02-08/13203), Леонтьевой С.Н. (доверенность от 13.08.2018 N 02-08/08591), от общества с ограниченной ответственностью "Ваеньгский леспромхоз" Нечаева О.Д. (доверенность от 01.09.2018),

рассмотрев 23.05.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ваеньгский леспромхоз" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.08.2018 (судья Меньшикова И.А) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2019 (судьи Докшина А.Ю., Алимова Е.А., Осокина Н.Н.) по делу N А05-6819/2018,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Ваеньгский леспромхоз", место нахождения: 164570, Архангельская область, Виноградовский район, рабочий поселок Березник, улица Хаджи-Мурата, дом 16б, корпус 1, ОГРН 1102903000232, ИНН 2910004748 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 164900, Архангельская область, город Новодвинск, улица Советов, дом 26, ОГРН 1052903900114, ИНН 2903006014 (далее - Инспекция), от 29.12.2017 N 09-13/397 в части:

- доначисления 83 898 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2014 год, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по эпизоду, связанному с применением налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "А.Р.М. Норд" (пункт 2.2.1 мотивировочной части решения налогового органа);

- доначисления 202 783 руб. 73 коп. НДС и 225 315 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2015 год, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся предъявления к вычету НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по операциям приобретения работ по заготовке лесоматериалов у ООО "Нордстрой" (пункты 2.2.2, 2.3.1.2 мотивировочной части решения налогового органа);

- доначисления 2 247 092 руб. НДС за 2015 - 2016 годы, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся предъявления к вычету налога на основании счетов-фактур, оформленных ООО "Северная строительная компания" (пункт 2.2.3 мотивировочной части решения налогового органа);

- доначисления 983 244 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с включением налогоплательщиком в состав учитываемых для целей налогообложения прибыли косвенных расходов 277 348 217 руб. 11 коп. затрат (пункт 2.3.1.1 мотивировочной части решения налогового органа);

- привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 10 000 руб. (строка 3 пункта 3.1 резолютивной части решения налогового органа).

Решением суда первой инстанции от 20.08.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.01.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 20.08.2018 и постановление от 23.01.2019 в части отказа в признании недействительным решения о доначислении 2 247 092 руб. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с ООО "Северная строительная компания", доначислении 983 244 руб. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с включением налогоплательщиком в состав учитываемых для целей налогообложения прибыли косвенных расходов затрат по вывозу лесоматериалов, а также о привлечении к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 10 000 руб., и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении его заявления в этой части.

Податель жалобы настаивает на соблюдении всех предусмотренных главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий для предъявления к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Северная строительная компания" в рамках исполнения обязательств по договорам строительного подряда от 16.07.2015 и от 01.09.2016. При этом Общество утверждает, что данный подрядчик не относится к категории "проблемных" контрагентов, не имеет признаков фирмы-"однодневки", осуществляет деятельность с 2013 года, имеет значительный опыт выполнения строительных и ремонтных работ и является членом саморегулируемой организации (далее - СРО) Ассоциация "Первое строительное объединение". Также налогоплательщик ссылается на представление налоговому органу в ходе проверки комплекта первичной документации, подписанной уполномоченным лицом от имени подрядчика.

Кроме того, податель жалобы утверждает, что суды необоснованно признали законным и обоснованным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, поскольку вывод налогового органа о неправомерном отнесении налогоплательщиком к косвенным расходам арендных (лизинговых) платежей, амортизационных отчислений по транспортным средствам, задействованным при вывозке леса, арендных платежей по основным и транспортным средствам и иных затрат основан на субъективных предположениях, не учитывает специфику производственной деятельности Общества, противоречит требованиям статьи 318 НК РФ и положениям учетной политики налогоплательщика.

Также Общество выражает несогласие с выводом судов об отсутствии основания для снижения размера штрафа, примененного на основании пункта 1 статьи 122 и статьи 123 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 Инспекция составила акт от 17.11.2017 N 09-13/378 и приняла решение от 29.12.2017 N 09-13/397 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 2 584 113 руб. НДС, 731 732 руб. налога на прибыль и 29 834 руб. транспортного налога, а также начислено 694 853 руб. 96 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 374 439 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 23.04.2018 N 07-10/1/06067 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений налогового органа.

Изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Согласно документации налогоплательщика ООО "Северная строительная компания" на основании договоров строительного подряда от 16.07.2015 и от 01.09.2016 привлечено Обществом к выполнению работ по ремонту зданий, расположенных по адресам: Архангельская обл., Виноградовский р-н, п. Березник, ул. Хаджи Мурата, д. 16б, корп. 1; г. Архангельск, Ленинградский пр., д. 163.

В обоснование правомерности применения налоговых вычетов и в подтверждение выполнения подрядчиком работ Общество представило к проверке счет-фактуру от 23.09.2015 N 5 и акты о приемки выполненных работ на сумму 12 230 935 руб. 17 коп. (по договору строительного подряда от 16.07.2015), на основании которых предъявило к вычету в III квартале 2015 года 1 865 735 руб. 87 коп. НДС.

Также Общество по платежным поручениям от 05.09.2016 N 1297, от 22.09.2016 N 1408 перечислило ООО "Северная строительная компания" 2 500 000 руб. в качестве предоплаты за работы по договору от 01.09.2016.

Налог с оплаченной Обществом суммы предоплаты, принят к вычету в соответствии с пунктом 12 статьи 171 НК РФ в налоговой декларации по НДС за III квартал 2016 год. Так, на основании счета-фактуры от 05.09.2016 N 18 Общество предъявило к вычету 228 813 руб. 56 коп. НДС, на основании счета-фактуры от 05.09.2016 N 19 - 152 542 руб. 37 коп. НДС.

В декабре 2016 года в рамках договора от 01.09.2016 сторонами оформлены акт о приемке выполненных работ и справка о стоимости выполненных работ и затрат от 30.12.2016 N 1 на сумму 4 120 055 руб., включая 628 482 руб. 97 коп. НДС. В адрес заявителя выставлен счет-фактура от 30.12.2016 N 30, который зарегистрирован налогоплательщиком в книге покупок за I квартал 2017 года.

Основанием для доначисления НДС, начисления пеней и штрафа по рассматриваемому эпизоду послужил вывод Инспекции о необоснованном предъявлении Обществом к вычету 2 247 092 руб. НДС на основании счетов-фактур, оформленных от лица ООО "Северная строительная компания".

По мнению налогового органа, установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что представленные Обществом первичные учетные документы содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом от имени подрядчика и не подтверждают реальности спорных хозяйственных операций заявителя с контрагентом, который фактически не мог выполнить предусмотренные договорами работы.

Исходя из положений пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, после их принятия на учет и при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами.

Таким образом, по общему правилу условиями для применения налогового вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет (оприходование), а также наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

В соответствии с пунктом 12 статьи 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (пункт 9 статьи 172 НК РФ).

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53).

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом Пленум ВАС РФ в постановлении N 53 разъяснил, что налоговая выгода не может быть обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 5 постановления N 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

На основании изложенного для применения вычета по НДС налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальность хозяйственных операций. При этом, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами, налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар (работы, услуги) приобретены непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что первичная документация Общества содержит недостоверные сведения о хозяйственных операциях и не подтверждает реальность их совершения именно с заявленным подрядчиком, по которому заявителем задекларированы и заявлены налоговые вычеты. При этом суды приняли во внимание результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля и посчитали доказанным налоговым органом отсутствие у ООО "Северная строительная компания" возможности для реального исполнения обязательств по заключенным с налогоплательщиком договорам и формальный характер документооборота, созданного между Обществом и подрядчиком.

Делая вывод о том, что первичные документы не позволяют достоверно и бесспорно установить факт того, что в действительности ремонтные работы, предусмотренные договорами, выполнялись ООО "Северная строительная компания", суды учли результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля.

Как установлено судами, ООО "Северная строительная компания", зарегистрированное в качестве юридического лица 19.12.2013, по адресу регистрации не располагается, финансово-хозяйственную деятельность не ведет. ООО "Ремстрой" - собственник помещения по адресу: г. Архангельск, Дачная ул., д. 59, стр. 7, на запрос налогового органа сообщило, что договор аренды с контрагентом Общества не заключало. Из документов налогоплательщика усматривается, что Общество заключило с подрядчиком договор аренды помещения от 01.11.2016, по условиям которого во временное пользование передано помещение по адресу: г. Архангельск, Ленинградский пр., д. 163, каб. 61. Однако по данным выписки по расчетному счету ООО "Северная строительная компания" не производило уплату в адрес заявителя арендных платежей в 2016 году. Более того, результаты проведенного Инспекцией осмотра помещения по указанному адресу (протокол от 22.09.2017 N 09-13/127) свидетельствуют, что в правом крыле здания, где располагается офис 61, ведется косметический ремонт кабинетов и коридора, никаких организаций в них не обнаружено.

В 2015 - 2016 годах необходимым инженерно-техническим персоналом, оборудованием, материалами названный контрагент не располагал, расчеты за коммунальные услуги, аренду, связь и иные платежи, характерные для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность, не осуществлял. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ представлены ООО "Северная строительная компания" в налоговый орган за 2014 - 2016 годы только в отношении учредителя и директора Баранова Павла Федоровича. Результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля свидетельствуют, что отправка отчетности Общества и ООО "Северная строительная компания", перечисление денежных средств совершалось от имени этих организаций с одного IP-адреса.

Признавая обоснованным вывод Инспекции о том, что представленные налогоплательщиком первичные документы не позволяют достоверно и бесспорно установить факт того, что заявленный Обществом контрагент является реальным исполнителем работ, суды учли, что свидетельство СРО о допуске к выполнению работ ООО "Северная строительная компания" получило 13.10.2015. В то же время первый договор строительного подряда заключен Обществом с контрагентом 16.07.2015, работы по документации заявителя выполнены подрядчиком 23.09.2015. Таким образом, фактически ООО "Северная строительная компания" не имело необходимого свидетельства на момент совершения спорных операций. Более того, на момент заключения второго договора строительного подряда от 01.09.2016 действие свидетельства было приостановлено, что подтверждается представленным по запросу налогового органа протоколом заседания Совета СРО Ассоциация "Первое строительное объединение" от 10.05.2016 N 547. В октябре 2016 года при проведении плановой проверки ООО "Северная строительная компания" не представило документы об исполнении обязанности по уплате членских взносов, поэтому действие свидетельства не было возобновлено. Впоследствии ООО "Северная строительная компания" исключено 21.11.2016 из членов СРО Ассоциация "Первое строительное объединение". Также судами принято во внимание, что в сведениях о квалификации руководителей и специалистов, поданных контрагентом Общества в СРО, указаны лица, которые фактически не являются сотрудниками спорной организации.

По требованию налогового органа документы, подтверждающие наличие взаимоотношений с Обществом, а также информация по субподрядчикам (организациям и/или физическим лицам), привлеченным данной организацией к выполнению работ на объектах по адресам: Архангельская обл., Виноградовский р-н, п. Березник, ул. Хаджи Мурата, д. 16б, корп. 1; г. Архангельск, Ленинградский пр., д. 163, ООО "Северная строительная компания" не представлены.

По данным Единого государственного реестра юридических лиц с момента создания учредителем и руководителем ООО "Северная строительная компания" значится Баранов П.Ф., который на допрос в налоговый орган не явился. Исходя из сведений, полученных от акционерного общества "Североонежский бокситовый рудник", Баранов П.Ф. постоянно проживает в п. Североонежск Плесецкого района Архангельской области и работает водителем на Североонежском бокситовом руднике.

Результаты почерковедческой экспертизы (заключение эксперта от 23.10.2017 N 053-17), назначенной налоговым органом в порядке статьи 95 НК РФ, подтверждают, что подписи от имени Баранова П.Ф. на документах, представленных Обществом, выполнены не им, а иным лицом с подражанием подлинной подписи Баранова П.Ф.

Ссылки Общества на представленный им с возражениями на акт проверки новый комплект документов по взаимоотношениям с контрагентом, содержащий в том числе счета-фактуры, которые подписаны Барановым П.Ф., суды признали несостоятельными.

Судами учтено, что в ходе рассмотрения материалов проверки главный бухгалтер Общества Орленкович Н.В. пояснила Инспекции о том, что комплект новых документов (в том числе счета-фактуры) был подписан Барановым П.Ф. лично в ее присутствии. Иными словами, в нарушение норм действующего законодательства, предусматривающего обязательность составления первичных учетных документов при совершении хозяйственных операций, Общество фактически после получения акта проверки оформило вновь первичные документы с контрагентом с целью опровергнуть результаты почерковедческой экспертизы.

К показаниям Баранова П.Ф., заявившего о ведении деятельности от имени подрядчика, подписании документов по финансово-хозяйственной деятельности от лица ООО "Северная строительная компания", присутствии при приемке-сдаче работ и выполнении работ по договорам, заключенным с Обществом, в том числе с привлечением субподрядчиков - ООО "Спецоборонснаб", ООО "Нордт", суды отнеслись критически.

Как обоснованно учтено судами, доказательств того, что контрагент имел реальную возможность выполнить работы самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, в материалы дела не представлены; показания о выполнении контрагентом Общества работ документально не подтверждены и опровергаются представленными Инспекцией доказательствами.

По требованию налогового органа ООО "Нордт" не представило документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных операций с контрагентом Общества, выполнение спорных работ.

Опрошенный налоговым органом учредитель и директор ООО "Нордт" Некрасов Игорь Валентинович отрицал свое отношение к деятельности этой организации, заявил, что был директором ООО "Нордт" в 2015 году за вознаграждение.

Поступившие от ООО "Спецоборонснаб" с сопроводительным письмом от 20.04.2017 документы (договор строительного подряда от 02.09.2016, акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3 от 26.09.2016 и от 30.12.2016) суды не расценили в качестве надлежащих доказательств.

Судами обеих инстанций установлено, что в ходе допроса директор ООО "Спецоборонснаб" Липилин Андрей Владимирович заявил об осуществлении данной организацией деятельности по транспортной логистике, ведении деятельности по организации перевозок пассажиров и грузов воздушным и морским транспортом. Липилин А.В. также сообщил, что ООО "Спецоборонснаб" какие-либо строительные и ремонтные работы для ООО "Северная строительная компания" не выполнялись, Общество и его контрагент ему незнакомы.

Более того, Липилин А.В. заявил, что в сентябре 2016 года он за денежное вознаграждение согласился оформить документы, касающиеся производства строительно-ремонтных работ ООО "Спецоборонснаб". Как ему пояснили, документы необходимы, поскольку работы будут фактически производиться физическими лицами, а сделку нужно оформить с юридическим лицом.

Опрошенные налоговым органом в ходе проверки в порядке статьи 90 НК РФ сотрудники ООО "Спецоборонснаб" подтвердили показания директора этой организации относительно осуществляемых видов деятельности, а также заявили, что выполнением строительно-ремонтных работ организация не занимается.

ООО "Спецоборонснаб" не отразило в уточненных налоговых декларациях по НДС за III, IV кварталы 2016 года выручку от реализации в адрес контрагента Общества спорных работ.

Получили оценку судов и показания Токарева Дмитрия Юрьевича (протокол допроса от 08.12.2017 N 1593), заявившего о выполнении работ по ремонту коридора и кабинетов в здании по адресу: г. Архангельск, Ленинградский пр., д. 163, совместно с женой (Кочкиной Натальей Вячеславовной).

При рассмотрении дела суды также приняли во внимание, что движение денежных средств по расчетному счету контрагента носило транзитный характер; обороты денежных средств по счету не соответствуют данным, отраженным в налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности. При этом основным источником поступлений на счета ООО "Северная строительная компания" были средства, полученные от Общества, денежные средства от контрагента направлялись на счета ООО "Нордт", ООО Управляющей компании "Регион-лес", индивидуальному предпринимателю Дмитриеву Александру Владимировичу, ООО "Спецоборонснаб".

ООО "Нордт" относится к категории "проблемных" контрагентов, прекратило свою деятельность 27.06.2016 в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "Металл-Продукт". Полученные от ООО "Северная строительная компания" денежные средства через счета ООО "Меридиан", ООО "Меркурий", индивидуального предпринимателя Дмитриева А.В. направлены на счета физических лиц с целью обналичивания.

ООО Управляющая компания "Регион-лес" не обладает необходимыми условиями для ведения предпринимательской деятельности, представляло в налоговый орган за 2015 - 2016 годы налоговую отчетность с "нулевыми" показателями. Кроме списания со счета денежных средств по договорам беспроцентного займа организациям, в том числе Обществу, иных хозяйственных операций ООО Управляющая компания "Регион-Лес" не осуществляло. Учредитель и директор названной организации Мышевский Олег Александрович состоит в родственных связях с учредителем Общества Мышевской Татьяной Борисовной (мать).

На допрос в налоговый орган по вопросу взаимоотношений с контрагентом Общества индивидуальный предприниматель Дмитриев А.В. не явился, документы по требованию налогового органа не представил.

Учитывая все изложенные обстоятельства, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, разъяснениями, изложенными в постановлении N 53, и с учетом доказанности Инспекцией создания Обществом формального документооборота с контрагентом, не осуществляющим реальную предпринимательскую деятельность, кассационная инстанция считает, что суды пришли к правомерному выводу о законности решения налогового органа по рассмотренному эпизоду.

Доводы кассационной жалобы воспроизводят позицию Общества, которой оно придерживалось в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций, выражают несогласие с выводами судов относительно установленных обстоятельств дела и произведенной оценкой имеющихся в деле доказательств. Несогласие Общества с установленными судами фактическими обстоятельствами дела и оценкой доказательств о нарушении судами норм материального права и норм процессуального права не свидетельствует.

При таком положении кассационная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Как усматривается из судебных актов, оспариваемые налогоплательщиком в кассационном порядке суммы налога на прибыль, пени и штрафа доначислены Обществу в связи с неправомерным отнесением им к косвенным расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли, 277 024 460 руб. 56 коп. затрат, связанных с заготовкой и вывозкой лесопродукции, которые, по мнению налогового органа, являются прямыми расходами.

В частности, Инспекция признала необоснованным отнесение Обществом в состав косвенных расходов следующих затрат:

- 49 512 084 руб. амортизационных отчислений по основным средствам, используемым для вывозки лесоматериалов с участков лесозаготовки древесины до места ее временного хранения;

- 1 016 547 руб. 16 коп. арендных платежей по арендованным у открытого акционерного общества "Лесозавод N 3", ООО "Юмиж-Лес", ООО "Красноборск-Лес" транспортным средствам и технике (седельный тягач, полуприцеп, сортиментовоз с прицепом), которые использовались для перевозки лесоматериалов от погрузочного пункта до мест временного хранения;

- 12 268 884 руб. 07 коп. арендных платежей по арендованным у ООО "Юмиж-Лес", ООО "Ресурс", ООО "Звезда Трак" транспортным средствам, используемым для перевозки лесоматериалов от места заготовки (верхний склад);

- 100 538 419 руб. 18 коп. материальных расходов по приобретению запчастей, дизельного топлива, масла для автомобилей, используемым непосредственного в производственном процессе заготовки и вывозке древесины;

- 22 012 802 руб. 46 коп. расходов по оплате труда работников, непосредственного занятых при выполнении работ на заготовке и вывозке лесопродукции;

- 25 724 408 руб. 70 коп. транспортных расходов сторонних организаций (ООО "Севергранд", ООО "Транстрейд") по вывозке лесопродукции от погрузочного пункта (верхний склад) до мест временного хранения (нижний склад);

- 312 744 руб. 31 коп. стоимость услуг по вывозке древесины на нижний склад, оказанных ООО "Двинлеспром";

- 3 453 188 руб. стоимости услуг, оказанных индивидуальными предпринимателями Пэдуре И.В., Гусак И.В., Ивановым М.Р. и связанных с заготовкой древесины и вывозкой лесопродукции с лесосек на нижний склад;

- 8 000 973 руб. 28 коп. стоимости услуг по производству лесопродукции, оказанных сторонними организациями (ООО "Транстрейд", ООО "Оегион-лкс", ООО "Лесные машины, ООО "Юмиж-Лес", ООО "Энергоэффект", индивидуальным предпринимателем Антоновым А.В.);

- 54 184 409 руб. 40 коп. арендных (лизинговых) платежей по имуществу (автотранспорту и лесозаготовительной технике).

Ссылаясь на межгосударственный стандарт ГОСТ 17461-84 "Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения", положения пункта 1 статьи 29 и статьи 16 Лесного кодекса Российской Федерации, Инспекция указала, что заготовка древесины представляет собой предпринимательскую деятельность, связанную с рубкой лесных насаждений, их трелевкой, частичной переработкой, хранением и вывозом из леса древесины; рубками лесных насаждений (деревьев, кустарников, лиан в лесах) признаются процессы их валки (в том числе спиливания, срубания, срезания), а также иные технологически связанные с ними процессы (включая трелевку, частичную переработку, хранение древесины в лесу). Соответственно, вид осуществляемой Обществом деятельности - лесозаготовка включает в себя целый комплекс действий, а не только непосредственно рубку лесных насаждений. В данном случае у Общества отсутствует технический регламент производства лесозаготовительных работ. В то же время, исходя из показаний инженера Общества Хлопина В.М. и иных сотрудников заявителя, усматривается, что в технологический процесс входит рубка, трелевка и вывозка древесины на нижний склад.

Возражая против позиции Инспекции, Общество заявило о правомерном включении им в состав косвенных расходов 277 348 217 руб. 71 коп. затрат, указав, что вывозка древесины не является обязательной составляющей полного производственного цикла предприятия.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении требования Общества по рассматриваемому эпизоду.

Кассационная инстанция считает, что суды, руководствуясь положениями статей 318 и 319 НК РФ, сделали обоснованный вывод о правомерном отнесении налоговым органом спорных затрат Общества к прямым расходам для целей налогообложения прибыли.

В силу пункта 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

1) прямые;

2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик вправе в своей учетной политике наряду с указанными в пункте 1 статьи 318 НК РФ предусмотреть и иные прямые расходы, которые с учетом конкретного вида деятельности могут рассматриваться в качестве таковых. При этом налогоплательщик может отнести конкретные затраты к косвенным расходам, только если отсутствует реальная возможность включить их в прямые расходы, поэтому должен обосновать правомерность исключения спорных затрат из состава прямых расходов и включения в состав косвенных.

Между тем Налоговый кодекс Российской Федерации относит к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров и не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика.

Как установлено судами, основным направлением деятельности Общества является производство и реализация лесопродукции, в проверенном периоде заявитель осуществлял заготовку лесоматериалов на территории Березниковского лесничества по договору субаренды лесного участка от 21.01.2012, а также оказывал услуги по заготовке древесины сторонним организациям с целью приобретения лесопродукции.

Таким образом, основным видом деятельности Общества является лесозаготовка, которая включает в себя рубку лесных насаждений, их трелевку (транспортировка срубленных деревьев от места заготовки к лесопогрузочным пунктам), частичную переработку (распилка, очищение от древесной коры, сколачивание в партии и т.п.), хранение и вывоз древесины из леса.

Прямые расходы, примерный перечень которых приведен в пункте 1 статьи 318 НК РФ, прямо и непосредственно формируют стоимость продукции, работ, услуг. Именно по этой причине они учитываются по мере реализации продукции, работ, услуг (пункт 2 статьи 318 НК РФ), а не единовременно.

В пункте 9 раздела "Учет расчетов по налогу на прибыль" учетной политики Общества на 2014 года (приказами от 01.01.2015, от 31.12.2015 учетная политика на 2014 год продлена на 2015 - 2016 годы) в целях налогообложения по налогу на прибыль определен перечень прямых расходов, к которым отнесены материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ; расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых выполнением работ, оказанием услуг, а также начисления на их заработную плату (страховые взносы в Пенсионный фонд на обязательное пенсионное страхование, Фонд медицинского страхования и Фонд социального страхования, включая взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний); суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг; услуги подрядных организаций по валке; аутсорсинговые услуги; плата за перенаем лизингового имущества.

Исследовав и оценив представленные сторонами в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что расходы на оплату услуг по заготовке древесины, услуг по перевозке (вывозу) древесины от мест рубок до нижнего склада непосредственно связаны с технологическим процессом производства готовой продукции (заготовки лесопродукции). При этом, как указали суды, эти услуги составляют основу затрат Общества на производство и реализацию лесопродукции (участвуют в формировании стоимости кубометра заготовленной древесины), следовательно, должны входить в состав прямых расходов и учитываться для целей налогообложения по мере реализации продукции.

Услуги по заготовке древесины и услуги по перевозке (вывозу) древесины от мест рубок до нижнего склада, оказанные сторонними организациями, являющиеся материальными расходами в силу подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, суды также признали прямыми расходами, которые непосредственно связаны с основным видом деятельности Общества - лесозаготовкой лесопродукции.

Кроме того, суды посчитали подтвержденным Инспекцией и не опровергнутым Обществом факт использования заявителем полученного в аренду и лизинг имущества (транспортных средств и лесозаготовительной техники) в производственной деятельности, поэтому сделали вывод о правомерном отнесении налоговым органом арендных и лизинговых платежей в составе прямых расходов.

Довод подателя жалобы о том, что вывозка древесины не является обязательной составляющей полного производственного цикла, спорные затраты по сути являются сопутствующими производству лесоматериалов и правомерно отнесены Обществом к косвенным расходам, был предметом рассмотрения и оценки судов.

Судами принято во внимание, что допрошенные Инспекцией в ходе проверки инженерно-технические работники перечислили этапы технологического процесса заготовки древесины Общества: рубка, трелевка и вывозка древесины на нижний склад (показания инженера ПТО Хлопина В.М., заместителя генерального директора Гусева А.В., начальника лесозаготовительного участка Матвеева В.А.). Более того, из показаний иных сотрудников Общества (контролеров) следует, что на нижнем складе осуществляется сортировка древесины, окончательный обмер и учет заготовленной и вывезенной с делянок лесопродукции, оформляются сопроводительные документы, товарно-транспортные накладные.

На основании изложенного суды сделали вывод о том, что в данном случае учет заготовленной вывезенной Обществом с мест рубки лесопродукции осуществляется только на нижнем складе, на лесосеке объем вывозимой продукции не определяется.

На наличие доказательств, опровергающих данный вывод судов, Общество в кассационной жалобе не ссылается.

На основании исследования положений учетной политики Общества, приняв во внимание отсутствие у заявителя разработанного технический регламент производства лесозаготовительных работ, а также показания работников Общества, суды признали неосновательным утверждение налогоплательщика о том, что при составлении перечня прямых расходов Обществом учтена специфика и обстоятельства производственной деятельности.

В ходе судебного разбирательства заявитель документально не опроверг непосредственную связь спорных затрат с основной производственной деятельностью Общества, не представил объективных доказательств и надлежащего обоснования отсутствия реальной возможности отнесения затрат к прямым расходам, равно как и экономического либо иного рационального обоснования отнесения их к косвенным расходам.

Доводы кассационной жалобы подразумевают несогласие Общества с выводами судов, что само по себе не свидетельствует о нарушении норм материального и процессуального права. Возможность налогоплательщика самостоятельно определять прямые и косвенные расходы в целях исчисления налога на прибыль, закрепленная налоговым законодательством, не означает произвольного подхода к разрешению данного вопроса и формирование учетной политики налогоплательщика безотносительно к его фактической хозяйственной деятельности.

Ссылка подателя жалобы на судебный акт по делу N А05-5107/2018 отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку содержащиеся в указанном деле выводы сделаны исходя из конкретных обстоятельств и представленных доказательств, не аналогичных обстоятельствам настоящего дела.

Иные доводы, содержащиеся в жалобе, не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального и процессуального права и по существу сводятся к иной оценке фактических обстоятельств, установленных при рассмотрении настоящего дела, и к иному толкованию правовых норм.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов по рассмотренному эпизоду и удовлетворения жалобы Общества.

Аргументы Общества, изложенные в кассационной жалобе относительно неправомерного отказа судов первой и апелляционной инстанций в снижении наложенного по оспариваемому решения Инспекции штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, не принимаются судом кассационной инстанции.

Решением Инспекции Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, НДС и транспортного налога в виде взыскания 334 567 руб. штрафа. Также Общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок удержанного НДФЛ в виде взыскания 39 872 руб. штрафа.

Утверждение подателя жалобы о том, что при рассмотрении вопроса о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 и статье 123 НК РФ суды не учли обстоятельства, смягчающие ответственность, наличие которых в силу статей 112, 114 НК РФ позволяет судам уменьшить размер подлежащего взысканию штрафа, не принимается судом кассационной инстанции.

Как следует из материалов дела, Инспекцией при вынесении решения учтены смягчающие обстоятельства, на которые ссылался налогоплательщик и положения пункта 3 статьи 114 НК РФ, на основании которых размер подлежащего взысканию штрафа уменьшен в 2 раз.

Доводы Общества относительно недостаточного снижения налоговым органом размера наложенных по оспариваемому решению штрафных санкций, неучета Инспекцией незначительного периода просрочки при перечислении НДФЛ и факта добровольного погашения заявителем задолженности по этому налогу связаны с оценкой доказательств по делу, установленных судами и положенных в основу обжалуемых судебных актов. Данные доводы не могут быть признаны основанием для отмены решения и постановления, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм материального или процессуального права.

Уменьшение судом размера взыскиваемого штрафа в соответствии с положениями статей 112, 114 НК РФ при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью суда и возможность применения таких обстоятельств для определения правомерности размера штрафа устанавливается судом исходя из оценки фактических обстоятельств правонарушения.

Суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы материального и процессуального права, их выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

С учетом изложенного кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, поэтому жалоба Общества удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.08.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2019 по делу N А05-6819/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ваеньгский леспромхоз" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова