Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 сентября 2019 г. N Ф07-8395/19 по делу N А05-12094/2018

18 сентября 2019 г.

Дело N А05-12094/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Александровой Е.Н., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Курмановой Л.С. (доверенность от 02.04.2019 N 02-16/01039), Сынчикова Д.Н. (доверенность от 02.04.2019 N 02-16/01035),

рассмотрев 17.09.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Северное морское пароходство" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 03.12.2018 (судья Шишова Л.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.04.2019 (судьи Докшина А.Ю., Алимова Е.А., Мурахина Н.В.) по делу N А05-12094/2018,

установил:

Открытое акционерное общество "Северное морское пароходство", место нахождения: 163000, г. Архангельск, наб. Северной Двины, д. 36, ОГРН 1022900513679, ИНН 2901008432 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ранее - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу), место нахождения: 163020, г. Архангельск, ул. Адмирала Кузнецова, д. 15, корп. 1, ОГРН 1072901006463, ИНН 2901163565 (далее - Инспекция), от 18.05.2018 N 06-16/662.

Решением суда первой инстанции от 03.12.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 17.04.2019, в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение от 03.12.2018 и постановление от 17.04.2019, принять по делу новый судебный акт - об удовлетворении его требований.

По мнению подателя кассационной жалобы, в соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) датой получения внереализационных доходов - в виде разницы между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций со средними дистиллятами, и суммами акциза - является дата поступления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика (дата принятия налоговым органом решения о возмещении налогоплательщику соответствующей суммы); суды неправильно истолковали положения пункта 1 статьи 271 НК РФ и пришли к неправомерному выводу о том, что датой получения внереализационного дохода - в виде разницы между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций со средними дистиллятами, и указанных сумм акциза, учитываемого налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), - является дата возникновения права на вычет, т.е. дата подачи налогоплательщиком налоговой декларации. Общество квалифицирует разницу между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций со средними дистиллятами, и суммами акциза как безвозмездно полученные денежные средства и иные аналогичные доходы, в связи с чем указывает на неправомерное неприменение судами при рассмотрении настоящего спора положений подпункта 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ, согласно которому внереализационные доходы в виде безвозмездно полученных денежных средств и в виде аналогичных доходов признаются на дату поступления денежных средств на расчетный счет (кассу) налогоплательщика.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа (далее - АС СЗО) от 23.07.2019 рассмотрение кассационной жалобы в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) отложено на 20.08.2019.

Определением АС СЗО от 20.08.2019 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ввиду нахождения в отпуске судьи Журавлевой О.Р. произведена ее замена на судью Родина Ю.А.

Определением АС СЗО от 20.08.2019 судебное разбирательство в порядке, предусмотренном абзацем вторым части 5 статьи 158 АПК РФ, отложено на 17.09.2019.

Определением АС СЗО от 16.09.2019 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ввиду нахождения в отпуске судьи Лущаева С.В. произведена его замена на судью Александрову Е.Н.

В силу пункта 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство в кассационной инстанции произведено с самого начала.

До начала судебного заседания в суд кассационной инстанции поступило ходатайство Общества о рассмотрении кассационной жалобы в отсутствие его представителей.

В судебном заседании представители Инспекции возражали против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленной Обществом 11.12.2017 уточненной (корректировка N 3) налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год Инспекция 26.03.2018 составила акт N 06-16/908 и с учетом возражений налогоплательщика 18.05.2018 вынесла решение N 06-16/662 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 2 235 492 руб. налога на прибыль, в том числе 225 129 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, и 2 010 363 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, отказано в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.07.2016 N 07-10/1/11414 решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

В оспариваемом решении Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2016 год, поскольку, по ее мнению, налогоплательщик при исчислении указанного налога неправомерно признал в составе внереализационных доходов разницу между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций, указанных в подпунктах 21, 23 - 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, и указанными суммами акциза, на дату вынесения налоговым органом решения о возмещении, а не на дату возникновения (реализации) права на налоговый вычет. При этом моментом реализации права на такой налоговый вычет, по мнению налогового органа, является дата подачи Обществом декларации по акцизам, в которой заявлен такой вычет.

Налоговый орган в своем решении, отклоняя возражения налогоплательщика, указал, что проверка налоговым органом обоснованности возмещения налога (акциза) является механизмом осуществления налогового контроля, обеспечивающего предотвращение необоснованного возмещения сумм налога из бюджета, однако ее проведение не препятствует реализации налогоплательщиком соответствующего права, заявленного в налоговой декларации.

Общество указывает на применение в рассматриваемом случае положений подпункта 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ: поскольку возмещенные из бюджета суммы акциза являются безвозмездно полученными денежными средствами, признание внереализационного дохода в виде таких поступлений должно осуществляться налогоплательщиком на дату поступления денежных средств на его расчетный счет по правилам указанного подпункта.

Спор между Инспекцией и Обществом сводится к определению даты получения налогоплательщиком внереализационного дохода в виде разницы между суммой вычетов и суммой акциза, учитываемого в целях исчисления налога на прибыль.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с позицией налогового органа, обоснованно отклонили довод заявителя о том, что вычет, полученный Обществом, является безвозмездно полученными денежными средствами, речь о которых идет в подпункте 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Суды посчитали, что в данном случае доходы в виде разницы между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов (с применением коэффициента 2) нельзя расценивать как безвозмездно полученные денежные средства, поскольку по своей правовой природе возмещенный налогоплательщику акциз является суммой налога, обязанность по уплате которого возложена на налогоплательщика.

Таким образом, суды пришли к выводу о том, что дата представления налоговой декларации по акцизам, в которой налогоплательщиком реализовано право на возмещение акциза из бюджета с представлением определенного перечня документов, предусмотренного пунктом 22 статьи 201 НК РФ, является датой, на которую возникает право на применение налоговых вычетов по акцизам, и, соответственно, датой получения внереализационного дохода. В целях налогообложения прибыли организаций за 2016 год в состав внереализационных доходов подлежали включению суммы акциза, заявленные к возмещению из бюджета по представленным декларациям за май - сентябрь 2016 года, так как в 2016 году имели место доходы (доходы в виде разницы между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов), исчисленные в данных декларациях.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

В силу пункта 24 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде разницы между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций, указанных в подпунктах 21, 23 - 37 пункта 1 статьи 182 НК РФ, и указанных сумм акциза.

Средние дистилляты признаны подакцизным товаром с 01.01.2016 в соответствии с пунктом 11 статьи 181 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 200 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 22 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный данным пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операции, указанной в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 НК РФ, при представлении документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 НК РФ.

При использовании полученных средних дистиллятов налогоплательщиком для бункеровки (заправки) водных судов и (или) установок и сооружений, указанных в статье 179.5 НК РФ, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании, применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) полученных средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, являющимися объектом налогообложения в силу главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статей 203, 203.1 НК РФ.

На основании пункта 5 статьи 204 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы, в которых они состоят на учете, налоговую декларацию за налоговый период в части осуществляемых ими операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налогоплательщики, указанные в пункте 3.1 НК РФ, - не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным.

На основании пункта 1 статьи 271 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). При этом статьей 271 НК РФ не предусмотрено нормы в отношении даты признания внереализационных доходов в виде разницы между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов.

Согласно подпункту 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационного дохода в виде безвозмездно полученных денежных средств датой получения дохода признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.

Суды двух инстанций, указав, что налоговый вычет по акцизам представляет собой возврат части сумм налога, в связи с чем его нельзя квалифицировать в качестве безвозмездно полученных денежных средств, отклонили довод Общества о применении к рассматриваемой ситуации положений подпункта 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ, а также указали, что датой признания внереализационного дохода в виде разницы между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов необходимо считать дату подачи декларации, в которой заявлены соответствующие вычеты.

Оценив доводы сторон, и исходя из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации, суды правомерно констатировали, что датой признания внереализационного дохода в виде разницы между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций, указанных в подпунктах 21, 23 - 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, и указанными суммами акциза является дата представления налоговой декларации по акцизам, в которой налогоплательщиком реализовано право на возмещение сумм акциза из бюджета.

Доводы, приведенные Обществом, правомерно отклонены судами двух инстанций как основанные на неверном толковании норм действующего законодательства.

Ввиду изложенного Инспекция пришла к правомерному выводу о занижении Обществом внереализационных доходов в проверяемом периоде на всю сумму разницы между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов за 2016 год.

Суды обоснованно отклонили ссылку подателя кассационной жалобы на постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 24.03.2017 N 9-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Налогового кодекса Российской Федерации и Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан Е.Н. Беспутина, А.В. Кульбацкого и В.А. Чапланова".

Кроме того, в соответствии с пунктом 18 статьи 1 Федерального закона от 30.07.2019 N 255-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" пункт 4 статьи 271 НК РФ с 01.01.2020 дополняется подпунктом 13, в соответствии с которым датой признания дохода в виде разницы между суммами акцизов, принятых организацией к вычету по отдельным операциям с подакцизными товарами, и суммами акцизов, начисленными ею по этим операциям, будет являться дата представления в налоговый орган налоговой декларации по акцизам.

Всем доводам кассационной жалобы судами первой и апелляционной инстанции дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 03.12.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.04.2019 по делу N А05-12094/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества "Северное морское пароходство" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Е.Н. Александрова Ю.А. Родин