Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 сентября 2019 г. N Ф07-11682/19 по делу N А26-13255/2018

19 сентября 2019 г.

Дело N А26-13255/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Прионежская сетевая компания" Екимовой А.В. (доверенность от 20.11.2018 N 101-18), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску Максимовой Н.А. (доверенность от 11.12.2018 N 1.4-20/52),

рассмотрев 19.09.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Прионежская сетевая компания" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.03.2019 (судья Цыба И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Сомова Е.А.) по делу N А26-13255/2018,

установил:

Акционерное общество "Прионежская сетевая компания", место нахождения: 185031, Республика Карелия, г. Петрозаводск, Новосулажгорская ул., д. 22, ОГРН 1061001073242, ИНН 1001013117 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением (с учетом уточнения требования) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185910, Республика Карелия, г. Петрозаводск, Московская ул., д. 12А, ОГРН 1041000270024, ИНН 1001040537 (далее - Инспекция), от 10.08.2018 N 4.3-168 в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2014 год, начисления 160 168 руб. 01 коп. пеней и 18 703 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда первой инстанции от 12.03.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 21.06.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 12.03.2019 и постановление от 21.06.2019 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Как указывает податель жалобы, до принятия постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 28.02.2012 N 14489/11 Общество учитывало в составе внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2008, 2009 годы, 17 655 625 руб. 95 коп. расходов, возникших в результате несения затрат на производство и передачу электрической энергии в большем размере, чем включено в тариф (межтарифная разница), поскольку полагало, что получит возмещение данных расходов от третьих лиц. После размещения на официальном сайте в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2012 N 14489/11 Общество фактически узнало о необходимости внесения изменений в учет фактов своей хозяйственной деятельности, касающихся отражения межтарифной разницы не как дохода от реализации, а как понесенных расходов. По мнению заявителя, у него отсутствовала обязанность подавать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2012 год и имелось право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль за 2014 год ввиду того, что ошибки при исчислении налоговой базы, относящейся к 2012 году, которые привели к излишней уплате налога, были обнаружены в 2014 году.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 Инспекция составила акт от 22.06.2018 N 4.2-133 и приняла решение от 10.08.2018 N 4.3-168 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 127 671 руб. налога на добавленную стоимость, 9 180 553 руб. налога на прибыль и 1 184 824 руб. налога на имущество организаций, а также начислено 238 391 руб. 13 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 20 426 руб. штрафа, ему предложено удержать и перечислить в бюджет 74 371 руб. неудержанного НДФЛ.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия решением от 19.10.2018 N 13-11/14709@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2014 год, начисления пеней и штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Основанием для принятия решения в оспоренной налогоплательщиком части послужил вывод налогового органа о нарушении заявителем пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 272 НК РФ, выразившемся в неправомерном включении им в состав внереализационных расходов за 2014 год 17 655 625 руб. 95 коп. - дебиторской задолженности Министерства финансов Республики Карелия (администраций Муезерского муниципального района, Валдайского сельского поселения, Сегежского муниципального района) в виде компенсации убытков, понесенных Обществом при отпуске электроэнергии населению в 2008 - 2009 годах, как безнадежного долга.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, Общество в рамках дела N А26-5295/2010 предъявило иск к Республике Карелия в лице Министерства финансов Республики Карелия о взыскании 17 655 625 руб. 95 коп. убытков, вызванных неполной компенсацией расходов, связанных с государственным регулированием тарифов на отпускаемую населению электроэнергию, вырабатываемую децентрализованными источниками электроснабжения. В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечены администрации Муезерского муниципального района, Сегежского муниципального района.

Решением Арбитражного суда Республики Карелия от 09.11.2010 по делу N А26-5295/2010 в удовлетворении иска отказано. Принимая такое решение, суд исходил из недоказанности Обществом факта возникновения взыскиваемых убытков в результате незаконных действий или бездействия Республики Карелия. При этом суд учитывал, что денежные средства, предусмотренные в бюджете Республики Карелия на компенсацию расходов, связанных с государственным регулированием тарифов на отпускаемую населению электрическую энергию, вырабатываемую децентрализованными источниками энергоснабжения, были перечислены Обществу в полном объеме на основании заключенных договоров с администрациями Муезерского и Сегежского муниципальных районов.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2011, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.09.2011, решение от 09.11.2010 по делу N А26-5295/2010 отменено, иск удовлетворен.

Президиум ВАС РФ постановлением от 28.02.2012 N 14489/2011 отметил постановления апелляционного и окружного судов, оставил в силе решение суда первой инстанции по делу N А26-5295/2010.

В обоснование отражения спорной суммы в составе внереализационных расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли за 2014 год, Общество в ходе проверки сослалось на то, что по заявлению Министерства финансов Республики Карелия определением Арбитражного суда Республики Карелия от 18.03.2012 по делу N А26-5295/2010 был осуществлен поворот исполнения судебного акта, с Общества в пользу Министерства финансов Республики Карелия взыскано 17 655 625 руб. 95 коп., которые ранее перечислены заявителю во исполнение вступившего в законную силу постановления апелляционного суда от 03.06.2011. Впоследствии, 05.03.2014, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам решения от 09.11.2010 по делу N А26-5295/2010, которое возвращено заявителю определением суда первой инстанции от 07.03.2014. При этом Общество заявило, что в связи с принятием Президиумом ВАС РФ постановления от 28.02.2012 N 14489/2011 оно завысило внереализационные доходы по налогу на прибыль за 2008, 2009 годы. Соответственно, вправе учесть спорную сумму межтарифной разницы для целей налогообложения в 2014 году как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом периоде).

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Согласно пункту 1 указанной статьи прибылью в целях исчисления налога на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в силу пункта 2 статьи 265 данного Кодекса относятся, в частности, убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, а также суммы безнадежных долгов.

Возможность включения сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ связана с квалификацией долга как безнадежного ко взысканию, который признается таковым в силу пункта 2 статьи 266 НК РФ по истечении срока исковой давности, а также при прекращении обязательства вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Однако судами не установлено обстоятельств, свидетельствующих о наличии оснований для признания спорной суммы безнадежным долгом, в том числе применительно к обстоятельствам, связанным с рассмотрением дела N А26-5295/2010.

Неправильного применения судами положений статьи 265 НК РФ не допущено, поскольку спорная сумма межтарифной разницы не подпадает под содержащееся в подпункте 2 пункта 2 данной правовой нормы определение безнадежного долга, в связи с чем списанная на основании приказов Общества дебиторская задолженность администраций Муезерского муниципального района, Валдайского сельского поселения, Сегежского муниципального района по возмещению расходов по отпускаемой электроэнергии не могла быть учтена Обществом в составе внереализационных расходов в качестве безнадежного долга.

Доводы заявителя, основанные на квалификации спорной суммы как убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в том числе в части утверждения о возможности их признания и учета в спорном налоговом периоде (в 2014 году), получили надлежащую правовую оценку судов.

Учет в составе внереализационных расходов убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных налогоплательщиком, что имеет своей целью обеспечить взимание налога исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности.

По общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Наряду с указанным правилом в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 НК РФ также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Смысл данного положения состоит в том, что ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога, приведшая к излишней уплате налога, не имеет негативных последствий для казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым.

При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Приведенный подход к толкованию положений пункта 1 статьи 54 НК РФ высказан в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, от 21.01.2019 N 308-КГ18-14911.

Как обоснованно указали суды, положения абзаца третьего части 1 статьи 54 НК РФ о перерасчете налоговой базы в период выявления ошибки (искажения) предоставляли налогоплательщику право скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль на спорную сумму (заявленную как учтенную в составе внереализационных доходов за 2008, 2009 годы) в налоговом (отчетном) периоде, когда было принято Президиумом ВАС РФ постановление от 28.02.2012 N 14489/2011, т.е. в 2012 году.

Утверждение Общества о том, что на основании абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ выявленная им ошибка в налоговом учете, выразившаяся в несвоевременном отнесении спорной суммы межтарифной разницы в состав внереализационных расходов, могла быть исправлена, в том числе путем отражения рассматриваемых расходов в регистрах налогового учета в налоговом периоде 2014 года, обоснованно не принята судами как основанная на ошибочном толковании норм налогового законодательства.

Также судами выяснено, что отражение налогоплательщиком межтарифной разницы в составе внереализационных расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль за 2014 года, связано не с выявлением Обществом ошибки (искажения), а вызвано принятием Арбитражным судом Республики Карелия определения от 07.03.2014 о возвращении заявления о пересмотре решения от 09.11.2010 по делу N А26-5295/2010 по вновь открывшимся обстоятельствам.

При этом суды правомерно указали на то, что данное определение не может являться основанием для отражения налогоплательщиком спорной суммы в составе внереализационных доходов как убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Установленные фактические обстоятельства данного конкретного дела позволили судам прийти к правомерному выводу о том, что Обществу следовало учесть спорную сумму межтарифной разницы только в периоде, к которому они относятся (2012 год).

С учетом изложенного на основании исследования имеющихся в деле доказательств и доводов лиц, участвующих в деле, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отказали в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают и не могут быть признаны основанием для отмены обжалуемых судебных актов, поскольку не подтверждают нарушение судами норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, сводятся к оценке доказательств и установлению иных фактических обстоятельств дела.

При таких обстоятельствах правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобе не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.03.2019 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019 по делу N А26-13255/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Прионежская сетевая компания" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова