Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 сентября 2019 г. N Ф07-10119/19 по делу N А26-9867/2018

24 сентября 2019 г.

Дело N А26-9867/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Родина Ю.А., Соколовой С.В.,

при участии от акционерное общество "Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат" Крюкова В.В. (доверенность от 25.02.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Лебедевой Л.А. (доверенность от 28.12.2018 N 05-03/15815),

рассмотрев 23.09.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 03.12.2018 (судья Таратунин Р.Б.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2019 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А26-9867/2018,

установил:

Акционерное общество "Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат", место нахождения: 186420, Республика Карелия, г. Сегежа, Заводская ул., д. 1, ОГРН 1021000921314, ИНН 1006004155 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия, место нахождения: 186420, Республика Карелия, г. Сегежа, ул. Ленина, д. 19А, ОГРН 1041000960000, ИНН 1006005550 (далее - Инспекция), от 19.03.2018 N 3 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (далее - Управление) от 26.06.2018 N 13-11/09130@) в части пунктов 2.2.1, 2.2.6 и 2.2.9.

Решением суда от 03.12.2018, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2019, решение Инспекции (в редакции решения Управления от 26.06.2018 N 13-11/09130@) признано недействительным в части пункта 2.2.6 в части вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2014-2015 годы на 55 594 941 руб., в части пункта 2.2.9 и в части доначисления соответствующих недоимок, пеней и штрафов; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Инспекция, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, неполное выявление обстоятельств, имеющих значение, просит отменить решение и постановление по делу в части удовлетворения заявленных требований, принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Податель кассационной жалобы полагает ошибочным вывод судов о правомерности отнесения Обществом расходов по арендной плате для целей исчисления налога на прибыль в полном объеме в том налоговом периоде, к которому они относились. По мнению Инспекции, та часть арендной платы, которая рассчитана от фактически неосвоенного объема лесопродукции, не может быть списана на налоговые затраты в текущем периоде, а подлежит списанию в состав расходов в периоде фактического освоения леспродукции. По мнению Инспекции, судами не учтено, что в рассматриваемом случае арендный платеж по своей сути является платой за сырье. Инспекция также полагает, что определение сторонами в агентском договоре условия о начислении бонуса (премии) за достижение определенного объема поставки лесопродукции не было обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера).

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы. Представитель Общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в пределах доводов кассационной жалобы Инспекции.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества по вопросу правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 Инспекция 31.01.2018 составила акт N 1 и 19.03.2018 вынесла решение N 3.

Указанным решением Обществу доначислено 40 962 539 руб. налога на прибыль, начислено 9 754 918 руб. 56 коп. пеней, 4 495 899 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Основанием для начисления соответствующих сумм послужили выводы Инспекции о завышении Обществом косвенных расходов на 1 976 006 457 руб. стоимости тепловой и электрической энергии, использованной в технологическом процессе производства целлюлозы и выпуска бумаги (пункт 2.2.1 решения Инспекции), занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014-2015 годы на 55 594 941 руб. арендной платы за неосвоенную лесосеку и списании во внереализационные расходы 2014 года 34 056 293 руб. 31 коп. арендной платы (пункт 2.2.6 решения Инспекции), завышении внереализационных расходов за 2014 год на 62 млн. руб., выплаченных поставщикам лесопродукции в качестве бонуса (премии) (пункт 2.2.9 решения Инспекции).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 26.06.2018 N 13-11/09130@ решение Инспекции отменено в части доначисления 6 490 334 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа по указанному налогу (пункты 2.2.3, 2.2.8 решения Инспекции); в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество оспорило решение Инспекции в части пунктов 2.2.1, 2.2.6 и 2.2.9 в судебном порядке.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями главы 25 НК РФ, придя к выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначислений Обществу налога на прибыль по пунктам 2.2.6 и 2.2.9 решения Инспекции, суды удовлетворили заявленные требования в указанной части, в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы Инспекции, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы в связи со следующим.

По эпизоду занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2014-2015 годы на сумму арендной платы за неосвоенную лесосеку в размере 55 594 941 руб.

Как установлено судами, в проверяемый период Общество являлось арендатором лесных участков на территории Республики Карелия, которые использовало для заготовки древесины. По условиям договоров аренды арендатору определены годовые объемы использования лесов (в куб. м), при этом предусмотрен порядок расчета размера арендной платы в случае заготовки древесины в объеме меньшем, чем установлено договорами аренды. Положения договоров аренды не предусматривают перерасчета арендной платы за истекший период в случае освоения соответствующего объема лесных ресурсов в последующие периоды.

В 2014-2015 годах объем фактически заготовленной Обществом древесины был меньше допустимого, при этом все расходы по арендной плате Общество отнесло к косвенным расходам текущего налогового периода.

Согласно положениям главы 25 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

Перечень затрат, относимых к материальным расходам, приведен в пункте 1 статьи 254 НК РФ.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся, в том числе, арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки).

Как следует из пункта 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Исследовав условия договоров аренды и обстоятельства спора, суды пришли к выводу, что уплаченная Обществом арендная плата не может быть квалифицирована в качестве материальных расходов применительно к положениям главы 25 НК РФ.

Кроме того, Общество заготовленную лесопродукцию реализовывало в адрес покупателей в полном объеме в периоде ее заготовки. Остатков нереализованной продукции на конец налогового периода Общество не формировало. Следовательно, вся сумма арендной платы (даже в случае признания части арендной платы в качестве прямых расходов) могла быть отнесена к расходам текущего периода.

Выводы судов по данному эпизоду основаны на доказательственной базе по делу, сделаны при правильном применении норм материального права; оснований не согласиться с выводами судов кассационная инстанция не находит.

Ссылки Инспекции на положения Правил заготовки древесины, утвержденных Приказ Рослесхоза от 01.08.2011 N 337, а также Правил заготовки древесины и особенностей заготовки древесины в лесничествах, лесопарках, указанных в статье 23 Лесного кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом Минприроды России от 13.09.2016 N 474, являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую оценку.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции по данному эпизоду не имеется.

По эпизоду выплаты Обществом поставщикам лесопродукции в качестве бонуса (премии) 62 млн. руб.

Как установлено судами и следует из материалов дела, 01.03.2014 заявитель (принципал) заключил с обществом с ограниченной ответственностью "ТД ИЛП" (далее - ООО "ТД ИЛП") (агент) агентский договор N ТДЛО-14/50/108, по условиям которого агент за счет принципала обязался заключать с третьими лицами сделки по закупке лесопродукции для принципала. Дополнительным соглашением к этому договору стороны предусмотрели возможность предоставления агентом за счет принципала бонусов поставщикам, с которыми у агента заключены договоры поставки лесопродукции. Во исполнение договора N ТДЛО-14/50/108 ООО "ТД ИЛП" заключило договоры с ООО "Инвестлеспром-лесозаготовка", ООО "Костомукшский ЛПХ", ОАО "Муезерский леспромхоз" и ООО "ЛДК Сегежский" (поставщики лесопродукции).

В конце 2014 года Общество пришло к соглашению с агентом о возможности предоставления поставщикам бонусов. Бонусы были выплачены за достижение определенного объема поставок лесопродукции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами для целей исчисления налога на прибыль признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

При разрешении спора по данному эпизоду судами установлена реальность хозяйственных операций как по поставкам лесопродукции заявителю со стороны поставщиков, так и по выплате премий. Поставщики лесопродукции в налоговых декларациях за 2014 год отразили полученные премии на общую сумму 62 млн. руб.

Доводы Инспекции об отсутствии экономического смысла и разумной деловой цели в выплате бонусов, взаимозависимости Общества и поставщиков, получили оценку судов двух инстанций.

Суды указали, что своевременное обеспечение качественным сырьем в необходимых объемах для дальнейшей продажи произведенного товара имело для Общества существенное экономическое значение. Принимая решение о выплате бонусов поставщикам лесопродукции Общество исходило из финансово-экономических условий, сложившихся в конце 2014 года, когда резкий рост валютных курсов привел к увеличению риска недопоставки лесопродукции (в связи с увеличением выгодности направления лесопродукции на экспорт). Общество приняло решение о выплате бонусов поставщикам за достигнутые объемы поставок лесопродукции для уменьшения указанного риска, компенсации поставщикам финансовых потерь, связанных с отказом от экспортных поставок, а также для стимулирования сохранения объемов поставок в 2015 году.

Суды пришли к выводу, что выплата бонусов была направлена на сохранение устойчивого экономического положения Общества в сложившихся финансово-экономических условиях.

Выводы судов основаны на материалах дела. Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу. Утверждение подателя кассационной жалобы относительно ненадлежащей оценки судами ряда доказательств не принимается судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены обжалуемых судебных актов.

Участие в сделках лиц, являющихся взаимозависимыми, само по себе не свидетельствует об экономической неоправданности расходов Общества, получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае при проведении проверки Инспекция не осуществляла какого-либо экономического анализа величины начисленных бонусов, не исследовала их соответствие рыночному интервалу цен.

Кроме того, каждый из поставщиков отразил сумму полученного бонуса в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль, что опровергает предположение Инспекции о совершении спорных хозяйственных операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили заявленные требования по рассматриваемому эпизоду. Оснований не согласиться с выводами судов кассационная инстанция не находит.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 03.12.2018 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2019 по делу N А26-9867/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев Ю.А. Родин С.В. Соколова