Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 сентября 2020 г. N Ф07-10403/20 по делу N А66-16119/2019

24 сентября 2020 г.

Дело N А66-16119/2019

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Александровой Е.Н., Васильевой Е.С.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тверской области Шмычковой Е.В. (доверенность от 29.11.2019 N 37),

рассмотрев 24.09.2020 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Вышневолоцкое ДРСУ" на решение Арбитражного суда Тверской области от 13.02.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2020 по делу N А66-16119/2019,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Вышневолоцкое ДРСУ", адрес: 191162, Тверская обл., г. Вышний Волочек, Екатерининская ул., д. 107А, ОГРН 1066908025580, ИНН 69020008731 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инстанции Федеральной налоговой службы N 3 по Тверской области, адрес: 191158, Тверская обл., г. Вышний Волочек, ул. Котовского, д. 68, ОГРН 1046904006522, ИНН 6908005886 (далее - Инспекция), от 17.06.2019 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 13.02.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.06.2020, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 13.02.2020 и постановление от 23.06.2020 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование довода о незаконности решения налогового органа Общество ссылается на несоблюдение Инспекцией пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Как указывает податель жалобы, на момент проверки у налогоплательщика отсутствовали документы, на которых налоговый орган основывает принятое решение. Данное обстоятельство, по мнению заявителя, свидетельствует о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку налогоплательщику не была обеспечена возможность представить свои объяснения и возражения. Также податель жалобы считает, что суды неправомерно подтвердили обоснованность исключения Инспекцией из состава расходов по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), затрат, связанных с приобретением автозапчастей за наличный расчет. Общество полагает, что надлежащих доказательств в подтверждение своих доводов налоговый орган не представил, а работники Общества при приобретении товара не знали и не могли знать о недостоверности полученных от продавцов документов либо о неисполнении ими налоговых обязательств. При этом налогоплательщик указывает на то, что все поставщики в спорный период вели хозяйственную деятельность, обладали имуществом и штатом, необходимым для предпринимательской деятельности.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель налогового органа возражал против удовлетворения кассационной жалобы по мотивам, приведенным в отзыве.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 составила акт от 28.01.2019 N 2 и приняла решение от 17.06.2019 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 8 043 860 руб. налога на прибыль и 713 руб. транспортного налога, начислено 2 269 560 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц. Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной пунктами 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 277 521 руб. штрафа.

Обществом 16.07.2019 была подана апелляционная жалоба на решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверена законность принятых по делу решения и постановления в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений налогового органа.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Исходя из решения налогового органа, по итогам проверки Обществу доначислено 7 271 879 руб. налога на прибыль за 2015 - 2017 годы вследствие завышения на 36 359 393 руб. расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли. Как указал налоговый орган, установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений, связанных с приобретением за наличный расчет и использованием при ремонте запасных частей для грузового и специального транспорта у индивидуальных предпринимателей Кузнеченко Михаила Петрович, Алешина Александра Николаевича, Курбатова Дмитрия Александровича, Тюрина Олега Валентиновича, обществ с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Кронштадт", "Автоспецмаш", "Промавтокомплект". По мнению Инспекции, результаты проведенных мероприятий налогового контроля подтверждают, что в спорном периоде все длительные ремонтные работы принадлежащих Обществу и арендованных автомобилей выполняли ООО "МБ-Тверь", ООО "Компания Тверьавтогазсервис", ООО "ТЭМП-Трактор", ООО "Стройгеоком", ООО "Москвич-Агро", у которых заявитель также приобретал автозапчасти для ремонта. Налоговый орган не расценил в качестве надлежащих документов представленные Обществом дефектные ведомости и акты на списание, указав на то, что они оформлены с нарушением требований статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Также Инспекция сослалась на показания опрошенных в ходе проверки водителей Общества, которые заявили о том, что дефектные ведомости не составлялись, представленные для обозрения ведомости они не подписывали, большую часть (90%) запасных частей, указанных в дефектных ведомостях, не запрашивали и не заменяли на закрепленных за ними автомобилях.

Признавая решение налогового органа в оспариваемой части законным и обоснованным, суды руководствовались положениями статьи 252 НК РФ и статьи 9 Закона N 402-ФЗ, правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), и исходили из того, что Общество не представило достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих факт действительного несения расходов на приобретение автозапчастей за наличный расчет, реальность взаимоотношений с заявленными контрагентами, а также использование спорных запчастей для ремонта транспорта.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы.

Таким образом, возможность отнесения понесенных организацией затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением требований статьи 252 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении N 53. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При рассмотрении дела судами установлено, что Общество в 2015 - 2017 годах приобрело у предпринимателей Кузнеченко М.П., Алешина А.Н., Курбатова Д.А., Тюрина О.В., ООО "Кронштадт", ООО "Автоспецмаш", ООО "Промавтокомплект" автозапчасти. Названные поставщики осуществляли в проверенном периоде деятельность по розничной торговле запасными частями и применяли в отношении этого вида деятельные специальные налоговые режимы (упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход). Учитывая спорные затраты для целей исчисления прибыли, Общество исходило из того, что оплата товаров поставщикам произведена его сотрудниками (главным механиком Шишиным Н.Н,, заместителем директора Ягудиным Р.А.) в наличном порядке, автозапчасти использованы в целях ремонта транспортных средств. В подтверждение расходов представлены авансовые отчеты, товарные и кассовые чеки, дефектные ведомости, акты на списание.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды согласились с позицией налогового органа о том, что представленные Обществом первичные учетные документы не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций, направлены на создание фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного включения затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

При этом суды учли результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля и посчитали доказанным налоговым органом отсутствие реальных взаимоотношений налогоплательщика со спорными поставщиками.

Как выяснено налоговым органом в ходе проверки, предприниматель Кузнеченко М.П. и ООО "Кронштадт", руководителем которого также является Кузнеченко М.П., действительно осуществляли розничную торговлю в магазине "Автозапчасти" по адресу: г. Вышний Волочек, Ямская ул., д. 205Б. Однако в ходе допроса Кузнеченко М.П. отрицал факт подписания и проставления на имеющихся у Общества товарных и кассовых (фискальных) чеках штампов от лица предпринимателя и ООО "Кронштадт". Более того, Кузнеченко М.П. заявил, что запасные части, отраженные в чеках, им никогда не продавались, продажа специализированных запасных частей осуществлялась ООО "Кронштадт" только под заказ, он как предприниматель с февраля 2016 года не занимался реализацией запасных частей, на кассовом аппарате, сведения о номере которого содержатся на чеках, установлен лимит в размере 10 000 руб., поэтому он не мог пробить чеки, в которых сумма реализации значительно превышает указанную сумму.

В ответ на запрос налогового органа ООО "Промавтокомплект" опровергло факт оформления товарных и кассовых чеков, сообщило о том, что оттиски печатей, проставленные на чеках, не принадлежат данной организации. Также ООО "Промавтокомплект" со ссылкой на журнал проводок по счетам 50, 90 за апрель 2017 года заявило, что не реализовало товар по чекам, сумма продаж по чекам значительно превышает сумму выручки названной организации.

В ходе встречной проверки ООО "Автоспецмаш" установлено, что контрольно-кассовая техника с заводским номером 00005096, указанным в кассовых чеках, не регистрировалась названной организацией в налоговом органе в 2015 - 2017 годах. Названая организация опровергла принадлежность ей печати, имеющиеся на чеках, подписание ее работниками чеков, а также сообщила, что контрольно-кассовую технику начало использовать только с июня 2018 года.

Проанализировав кассовые и товарные чеки по операциям приобретения запасных частей у предпринимателей Курбатова Д.А., Алешина А.Н., Тюрина О.В., налоговый орган выяснил, что контрольно-кассовая техника ОРИОН с заводским номером 0166905 Курбатовым Д.А. никогда не регистрировалась в налоговом органе; контрольно-кассовая техника с заводским номером 20633012 снята Алешиным А.Н. с учета 07.12.2012, контрольно-кассовая техника с заводским номером 00118136 снята Тюриным О.В. с учета 30.06.2017. Согласно информации, полученной от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Московской области, предприниматель Курбатов Д.А. представил последнюю налоговую отчетность за III квартал 2012 года, в 2017 году предпринимательскую деятельность не осуществлял. В ответ на требование налогового органа предприниматель Алешин А.Н. сообщил, что в программе 1С его магазина "Автозапчасти" по адресу: г. Тверь, ул. Дарвина, д. 10, отсутствует и никогда не было того товара, наименование которого указано в товарных и кассовых чеках. Тюрин О.В. также не подтвердил продажу спорного товара, заявив, что в 2017 году реализовывал запчасти для автомашин ГАЗ и УАЗ, указанное в чеках наименование товара не дает возможности установить их принадлежность к конкретной марке автомашины.

По результатам оценки первичной документации Общества суды установили, что товарные чеки оформлены с нарушением установленных законодательством требований, в них отсутствуют обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Закона N 402-ФЗ и позволяющие определить место реализации товара, идентифицировать продавца и покупателя товар. Более того, как выяснил суды, в товарных и кассовых чеках отсутствуют сведения о самих товарах. Анализ полученных от Общества кассовых чеков и сведений, отраженных в журналах кассира - операциониста и/или фискальных отчетах, выявил несоответствие данных о сумме покупки, указанной в чеках налогоплательщика, и имеющейся в документации поставщиков. Также в кассовых чеках о покупке запасных частей у предпринимателя Кузнеченко М.Н. в период с 15.03.2016 по 30.09.2016 указан номер контрольно-кассовой техники, которая снята этим предпринимателем с учета 14.03.2016. В кассовых чеках за период с 01.01.2015 по 31.01.2015 и за июнь 2015 года по товару, заявленному как приобретенный у предпринимателя Кузнеченко М.Н., равно как и в кассовых чеках по товару, закупленному у ООО "Кронштадт", указан недостоверный номер электронной контрольной ленты защищенной (ЭКЛЗ). Во всех кассовых чеках, оформленных от имени ООО "Автоспецмаш", ООО "Промавтоматика", предпринимателей Алешина А.Н., Тюрина О.В. указан неверный номер ЭКЛЗ.

Разрешая спор, суды также приняли во внимание, недоказанность Обществом фактической доставки и хранения запасных частей, заявленных как приобретенные его работниками за наличный расчет. Суды не расценили в качестве достоверных доказательств путевые листы и табели учета рабочего времени, указав, что локальные акты о направлении работников (подотчетных лиц) в командировку для приобретения запасных частей Обществом не представлены, в путевых листах отсутствуют сведения о маршруте следования сотрудников Общества по адресам регистрации предпринимателей Тюрина О.В., Алешина А.Н., ООО "Промавтокомплект", ООО "Автоспецмаш", находящимся в городах Тверь и Москва.

В ходе судебного разбирательства суды также учли показания опрошенного Инспекцией главного механика Общества Шишина Н.Н., заявившего о закупке запчастей на личные денежные средства директора общества Марковского С.П., а также показания заместителя директора Ягудина Р.А., указавшего о том, что составление авансовых отчетов о приобретении им запасных частей было формальным, фактически из кассы Общества денежных средств он не получал, запасные части не приобретал.

На основании изложенных обстоятельств суды пришли к выводу, что товарные и кассовые чеки не могут служить первичными учетными и оправдательными документами, принимаемыми для целей налогообложения налогом на прибыль, факт реального приобретения Обществом товара через своих сотрудников, его доставки и оприходования на складе заявителем не доказаны.

Приведенные в кассационной жалобе доводы Общества относительно того, что его работники при приобретении товара не знали и не могли знать о недостоверности полученных от продавцов документов, не принимается судом кассационной инстанции.

Применительно к налоговым правоотношениям в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ и статьи 252 ГК РФ именно на налогоплательщике лежит бремя документального подтверждения обоснованности уменьшения им налоговой обязанности в связи с совершением соответствующих операций и включением понесенных по ним затрат при исчислении налога на прибыль.

Положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок определения расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы, предписывают налогоплательщику подтверждать эти затраты соответствующими документами. При этом, исходя из положений статьи 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при рассмотрении вопроса о правильности отнесения произведенных Обществом расходов в состав затрат необходимо установить сам факт несения Обществом затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и проведя анализ документации Общества, суды пришли к выводу, что налогоплательщиком документально не подтверждено не только реальное несение им затрат по приобретению запасных частей, но и их использование в производственной деятельности.

Как установлено судами и не опровергнуто Обществом, дефектные ведомости и акты на списание за 2015 - 2017 годы составлены формально, не содержат обязательных реквизитов, установленных статьей 9 Закона N 402-ФЗ, соответственно, не могут быть приняты в качестве достоверных доказательств фактического проведения осмотра, ремонта транспортных средств, использования при ремонте спорных запасных частей. При этом судами учтено, что ведомости и акты не содержат сведения о государственных, инвентарных номерах транспортных средств либо иные сведения, позволяющие идентифицировать транспортные средства, на ремонт которых потребовались запасные части. Акты на списание запчастей не содержат предусмотренных данных актами сведений о стоимости использованных запасных частей.

Из протоколов допросов главного механика Шишина Н.Н, главного бухгалтера Григорьева В.Е., кладовщиков Голубевой И.А. и Семеновой Л.А. следует, что в проверяемом периоде у Общества отсутствовал склад запасных частей, запчасти сразу передавались водителям для ремонта, операции по оприходованию проводились без соответствующего визуального осмотра.

Вместе с тем даты авансовых отчетов, кассовых и товарных чеков не соответствуют датам представленных Обществом дефектных ведомостей и актов на списание материалов, поскольку последние оформлены на последнее число отчетных месяцев и не содержат информации о датах фактического осмотра и датах использования запасных частей. Акты о приеме-сдаче отремонтированных основных средств, журналы ремонта транспортных средств Обществом не представлены. В ходе допроса водители отрицали составление и подписание дефектных ведомостей, пояснили, что ремонтные работы, за исключением крупных, осуществлялись ими самостоятельно, запасные части, иногда бывшие в употреблении, по устной заявке выдавались главным механиком. Также опрошенные водители заявили, что фактически ремонтные работы на закрепленных за ними транспортных средствах не соответствуют работам, указанным в дефектных ведомостях.

В кассационной жалобе Обществом не приведено доводов, опровергающих установленные судами обстоятельства и сделанные выводы.

В рамках своих полномочий судами обеих инстанций в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ дана надлежащая оценка доказательствам по делу. Достаточных и достоверных данных, подтверждающих несоблюдение судами требований статьи 71 АПК РФ и неправильное применение норм процессуального законодательства, в кассационной жалобе не содержится.

Все изложенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию Общества по рассмотренному эпизоду, которая исследовалась судами и получила надлежащую оценку, по существу, сводятся к несогласию с выводами судов, сделанными на основании представленных сторонами в материалы дела доказательств.

Аргументов, подтверждающих существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые могли повлиять на исход дела и являются достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, в жалобе не содержится.

При этом, обжалуя принятые по делу судебные акты в кассационном порядке, заявитель не приводит доводов по эпизодам, касающимся излишнего включения налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль 20 000 руб. затрат по транспортным услугам (пункт 2.1.2 мотивировочной части решения), необоснованного учета в составе внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности (пункт 2.1.3 мотивировочной части), а также связанным с доначислением транспортного налога, начислением пеней по налогу на доходы физических лиц и привлечением к ответственности, предусмотренной статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Доводы Общества, касающиеся нарушения Инспекцией существенных условий порядка рассмотрения материалов проверки, являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку.

Признавая неосновательной позицию Общества, суды выяснили, что в адрес Инспекции от Управления Федеральной службы безопасности Российской Федерации по Тверской области (отдел в Удомельском районе) поступили документы относительно финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том числе полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, проведенных в отношении Общества. В частности, Инспекцией были использованы оригиналы документов (авансовые отчеты с приложенными к ним чеками контрольно-кассовой техники и товарными чека) за период с 2015 по 9 месяцев 2017 года.

Суды признали неосновательным утверждение Общества о том, что Инспекция вопреки положениям пункта 3.1 статьи 100 НК РФ вместе с актом проверки не вручила налогоплательщику вышеуказанные документы, тем самым не обеспечила заявителю возможности подтвердить или опровергнуть данные документы.

Как верно указали суды, невручение налогоплательщику вместе с актом проверки всего объема доказательств, положенных в обоснование принятого итогового решения, не свидетельствует о несоблюдении налоговым органом требований, установленных статьей 100 НК РФ, не является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. При суды учли, что спорные документы являются внутренними документами самого Общества, в акте подробно изложены обстоятельства допущенных нарушений налогового законодательства, а также приведено содержание документов, полученных налоговым органом в ходе проверки. Следовательно, налогоплательщик не был лишен возможности ознакомления с материалами налоговой проверки и заявления своих возражений.

Более того, материалы выездной налоговой проверки и представленные письменные возражения Общества рассмотрены в присутствии представителя налогоплательщика. В ходе рассмотрения материалов проверки какие-либо замечания от налогоплательщика не поступали, в том числе Общество не ходатайствовало о предоставлении ему возможности ознакомиться с материалами проверки. Данный факт зафиксирован в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 11.06.2019 N 7.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права не установлено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Общества не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тверской области от 13.02.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2020 по делу N А66-16119/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Вышневолоцкое ДРСУ" - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.Н. Александрова Е.С. Васильева