Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 августа 2023 г. N Ф07-10016/23 по делу N А66-12354/2022

24 августа 2023 г.

Дело N А66-12354/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Александровой Е.Н., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Розлекс Фарм" Федана М.Ю. (доверенность от 23.01.2023), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области Казина И.А. (доверенность от 15.09.2022 N 03-16/08915),

рассмотрев 21.08.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Розлекс Фарм" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2023 по делу N А66-12354/2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Розлекс Фарм", адрес: 171261, Тверская обл., Конаковский р-н, пгт Редкино, Заводская ул., д. 1, ОГРН 1046908000908, ИНН 6911021581 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области, адрес: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1066901031823, ИНН 6950000024 (далее - Инспекция), от 24.05.2022 N 09-12/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 24.01.2023, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2023, в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит отменить обжалуемые решение и постановление, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Податель кассационной жалобы считает, что Инспекция неправильно определила налоговую базу для доначисления Обществу налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2019 - 2020 годы, поскольку даже при отсутствии агентского договора с обществом с ограниченной ответственностью "СКАН БИОТЕК" общий размер аналогичных расходов Общества (на содержание аналогичного штата сотрудников и аренду помещений) составил бы не менее 39 695 205,18 руб., в связи с чем налоговая база для доначисления налога на прибыль за указанный период не могла превышать 20 087 547,48 руб., а сам доначисленный налог на прибыль за 2019 - 2020 годы - 4 017 509,51 руб.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2019 по 31.12.2020 Инспекция составила акт от 01.04.2022 N 09-12/1 и с учетом возражений налогоплательщика приняла решение от 24.05.2022 N 09-12/2.

Указанным решением Инспекции Обществу доначислено 11 956 549 руб. налога на прибыль, начислено 3 179 538,40 руб. пеней, 597 827,50 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о необоснованном отражении Обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат по операциям с подконтрольной взаимозависимой организацией - обществом с ограниченной ответственностью "СКАН БИОТЕК", связанным с оказанием услуг, направленных на повышение уровня продаж и поступлений денежных средств от покупателей, а также отслеживанием дебиторской задолженности покупателей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 11.08.2022 N 08-11/285 жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, изучив обстоятельства дела, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представленные доказательства, согласились с доводом Инспекции о неправомерности учета Обществом соответствующих расходов и, руководствуясь положениями статей 247, 252 НК РФ, а также разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), признав оспариваемое решение Инспекции законным и обоснованным, отказали в удовлетворении заявленного требования.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Таким образом, положения статьи 252 НК РФ связывают право налогоплательщика на уменьшение полученных им доходов на сумму произведенных расходов непосредственно с фактом действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В Постановлении N 53 разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления N 53).

Как разъяснено в пунктах 3 и 4 Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

С учетом изложенного в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Суды установили, что в проверяемом периоде Общество (принципал) и ООО "СКАН БИОТЕК" (агент) 01.01.2019 заключили агентский договор от 01.01.2019 N 20190101 (далее - Договора) с дополнительным соглашением от 02.01.2019 к нему, по условиям которых агент обязался от имени и за счет принципала выполнить следующие действия:

- реализацию фармацевтической продукции Общества по заказной системе;

- проведение работ/услуг, направленных на исследование рынка фармпрепаратов;

- маркетинговые услуги, необходимые для продаж продукции Общества;

- отслеживание дебиторской задолженности покупателей;

- другие услуги, направленные на повышение уровня продаж и поступлений денежных средств от покупателей.

Согласно пункту 2.1.2 Договора переменное вознаграждение агента за выполнение поручений принципала зависит от объема реализации фармпродукции покупателям (8%) и своевременное поступление денежных средств за реализованную продукцию (5 %).

Какие-либо конкретные обязательства для исполнения агентом обязанностей условиями Договора не предусмотрены.

В подтверждение взаимоотношений с указанным контрагентом Общество представило Договор; универсальные передаточные документы (далее - УПД) за 2019 -2020 годы, согласно которым расчет переменного вознаграждения произведен в размере 8% от объема реализации Обществом лекарственных средств, а также в размере 5% от сумм, поступивших на расчетный счет Общества; расчеты "Продажи" за спорный период (в которых отсутствует информация о выполненных работах, направленных на исследование рынка фармпрепаратов, маркетинговых услугах и других услугах, направленных на повышение уровня продаж и увеличению поступлений денежных средств от покупателей); отчеты "Платежи от покупателей" за спорный период, представляющие собой оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за соответствующие месяцы в разрезе контрагентов, согласованные Обществом и подписанные генеральным директором агента.

Предусмотренные пунктом 3.3 Договора отчеты агента о выполнении поручения, содержащие перечень выполненных работ и подтверждающие фактическое выполнение работ, Общество не представило.

По запросу Инспекции ООО "СКАН БИОТЕК" не представило акты выполненных работ и книги доходов и расходов, а также информацию о том, какие именно услуги и кем из работников (ФИО должностных лиц) названной организации они были оказаны в рамках Договора, кем из сотрудников Общества и какие именно работы приняты.

Исследовав и оценив представленные документы, суды двух инстанций пришли к выводу о доказанности Инспекцией фиктивности спорной сделки (отсутствии реального осуществления хозяйственной операции) со спорным контрагентом и сознательном создании с ним формального документооборота, в связи с чем затраты по данной сделке в размере 59 782 753 руб. неправомерно включены Обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2019, 2020 годы.

Суды исходили из того, что в ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что ООО "СКАН БИОТЕК" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) за месяц (27.11.2018) до заключения спорного Договора с Обществом (01.01.2019); сведения о его юридическом адресе недостоверны (в ЕГРЮЛ 22.10.2020 налоговым органом внесена соответствующая запись); у него отсутствует недвижимое имущество, транспортные средства, земельные участки; лицензия на осуществление основного вида его деятельности (производство фармацевтических субстанций); указанный в Договоре расчетный счет фактически открыт 14.03.2019, то есть через два с половиной месяца после подписания Договора; работники, указанные в справках о доходах формы 2-НДФЛ за 2019 год (19 человек) и 2020 год (10 человек), по данным информационного ресурса налогового органа были трудоустроены в других организациях, где имели постоянные рабочие места с полной занятостью.

В проверяемом периоде ООО "СКАН БИОТЕК" применяло упрощенную систему налогообложения.

Учредителем и руководителем ООО "СКАН БИОТЕК" являлась Тамаровская Н.Ф., мать Тамаровской Ю.В., супруги руководителя Общества Шривастава Самира.

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "СКАН БИОТЕК" показал, что в 2019 - 2020 годах его единственным контрагентом выступало Общество, иных покупателей товаров (работ, услуг) ООО "СКАН БИОТЕК" не имело.

Поступившие от Общества денежные средства ООО "СКАН БИОТЕК" по цепочке перечислило физическим лицам - работникам ООО "СКАН БИОТЕК" и представительства компании "ROWTECH LIMITED" (Великобритания), Общества, что свидетельствовало о выводе части прибыли налогоплательщика через подконтрольных физических лиц, в том числе Гопалакришна Паниккер Бину, Балакришна Пиллаи Камаламани Амма Балу Рамеш, Тамаровскую Н.Ф. При этом суды отметили, что Тамаровская Н.Ф. являлась руководителем и учредителем ООО "СКАН БИОТЕК" и руководителем представительства компании "ROWTECH LIMITED" (Великобритания), а также состояла в отношениях свойства (являлась матерью супруги) с генеральным директором Общества.

Какие-либо иные расходы ООО "СКАН БИОТЕК", связанные с исполнением Договора, не установлены.

Представленные документы не позволяют установить конкретные действия, совершенные ООО "СКАН БИОТЕК" при исполнении Договора, которые бы могли послужить основанием выплаты вышеназванного вознаграждения как в части, связанной с реализацией продукции, так и в части получения оплаты за реализованный товар; действительное оказание спорным контрагентом Обществу услуг, направленных на повышение продаж, из них не усматривается.

Из показаний свидетелей, допрошенных Инспекцией в ходе налоговой проверки, также невозможно достоверно установить ни реальное исполнение ООО "СКАН БИОТЕК" Договора, ни фактические действия его сотрудников в рамках спорного Договора.

В отсутствие доказательств совершения фактических действий ООО "СКАН БИОТЕК" по агентскому Договору кратное увеличение объема реализации продукции также не свидетельствует о реальности услуг агента и не подтверждает спорные расходы Общества.

Довод Общества о том, что ООО "СКАН БИОТЕК" было создано для исполнения функции "торгового дома" ввиду отсутствия у него собственного отдела продаж был исследован судами и отклонен.

Как установили суды, "структурой предприятия" Общества не предусмотрен отдел сбыта. Однако с момента образования в течение 15 лет Общество самостоятельно исполняло функции сбыта лекарственных препаратов без выделения "отдела сбыта" в своей структуре (в частности, в спорные периоды исполнялись договоры, заключенные Обществом в 2016 - 2018 годах).

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде покупателями продукции Общества являлись юридические лица, договоры с которыми были заключены в 2016 - 2018 годы, то есть ранее возникновения правоотношений со спорным контрагентом по Договору.

В 2019 году у Общества было только два новых покупателя - ООО "ФЕРРУМ" (с незначительными суммами реализации, не превышающими 0,2% от общей суммы реализации за год) и ООО "ЮРФАРМ" (разовая сделка), которые отрицали взаимоотношения с ООО "СКАН БИОТЕК", пояснили, что такая организация и ее представители им не знакомы; какие-либо организации для распространения фармацевтической продукции, в том числе приобретенной у Общества, они не привлекали. В 2020 года какие-либо взаимоотношения Общества с ООО "ФЕРРУМ" и ООО "ЮРФАРМ" отсутствовали.

С учетом установленных по делу обстоятельств, в совокупности указывающих на невозможность выполнения спорным контрагентом своих обязательств по заключенному с Обществом Договору, суды обоснованно признали недостоверной представленную Обществом информацию о заявленных хозяйственных операциях. В отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные Обществом документы не могут подтверждать правомерность учета расходов.

Довод Общества о необходимости учета в составе расходов затрат, которые Общество должно было бы понести даже при отсутствии агентского договора с ООО "СКАН БИОТЕК" был исследован судами и обоснованно отклонен как не основанный на нормах действующего налогового законодательства и противоречащий установленным обстоятельствам фактического отсутствия спорных услуг.

Выводы судов основаны на материалах дела, сделаны при правильном применении норм материального права.

Приведенные Обществом доводы не опровергают выводы судов и, по существу, направлены на иную оценку доказательств по делу и установленных фактических обстоятельств, что в полномочия суда кассационной инстанции не входит. Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств не входит в число вопросов, рассмотрение которых относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства. Каких-либо нарушений требований статьи 71 АПК РФ при оценке доказательств судами не допущено. Несогласие с оценкой имеющихся в деле доказательств, данной судами, само по себе не может являться основанием для удовлетворения кассационной жалобы и отмены судебных актов.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2023 по делу N А66-12354/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Розлекс Фарм" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев Е.Н. Александрова С.В. Соколова