Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20 сентября 2023 г. N Ф07-3501/23 по делу N А13-19531/2019

20 сентября 2023 г.

Дело N А13-19531/2019

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Яковлева А.Э., судей Богаткиной Н.Ю., Воробьевой Ю.В.,

рассмотрев 13.09.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Федеральной налоговой службы на определение Арбитражного суда Вологодской области от 11.11.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2023 по делу N А13-19531/2019-78,

УСТАНОВИЛ:

Федеральная налоговая служба в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (далее - ФНС) обратилась 10.10.2019 в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании несостоятельным (банкротом) общества с ограниченной ответственностью "Волдом", адрес: 160024, Вологодская обл., г. Вологда, ул. Северная, д. 44, ОГРН 1163525103477, ИНН 3525390042 (далее - Общество).

Определением суда от 18.11.2019 заявление принято, назначено судебное заседание по проверке его обоснованности.

Определением суда от 26.12.2020 в отношении должника введена процедура банкротства - наблюдение, временным управляющим утвержден Бирюков Евгений Юрьевич.

Решением суда от 12.07.2021 Общество признано несостоятельным (банкротом), в отношении его введена процедура конкурсного производства, конкурсным управляющим утверждена Колосова Мария Владимировна.

Колосова М.В. обратилась 11.08.2022 в суд с ходатайством, в котором просила разрешить разногласия между ФНС и конкурсным управляющим, определив порядок уплаты налога на прибыль за шесть месяцев 2022 года в размере 6 593 513 руб. за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов имущества должника.

Определением суда от 17.10.2022 удовлетворено ходатайство арбитражного управляющего Колосовой М.В. об освобождении от исполнения обязанностей конкурсного управляющего Общества, конкурсным управляющим должника утвержден Кормановский Сергей Николаевич.

Определением суда от 11.11.2022 разрешены разногласия между конкурсным управляющим и ФНС. Установлено, что налог на прибыль в размере 6 593 513 руб. подлежит уплате за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов Общества.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2023 определение от 11.11.2022 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ФНС просит отменить определение от 11.11.2022 и постановление от 02.02.2023, принять по делу новый судебный акт, которым разрешить разногласия между конкурсным управляющим и ФНС установив, что требования по уплате текущей задолженности по налогу на прибыль с продажи залогового имущества подлежит удовлетворению в первоочередном порядке, иные платежи по налогам и сборам в составе пятой очереди удовлетворения текущих платежей в полном объеме.

По мнению подателя кассационной жалобы, в данном случае подлежат применению пункт 6 статьи 138 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) и статьи 5, 134 Закона о банкротстве, согласно которому расходы на реализацию на торгах предмета залога покрываются в приоритетном порядке, суммы налога на доходы, полученного от реализации имущества за 2022 год, относятся к текущим платежам, подлежащим удовлетворению в режиме пятой очереди текущих платежей.

ФНС обращает внимание суда, что расходы на содержание залогового имущества, включая уплату налогов, по закону должны быть отнесены на расходы за счет средств залогового кредитора, и уплачиваться в первоочередном порядке.

ФНС считает, что текущий характер требований налогового органа не противоречит сущности текущих платежей и свойству их приоритетности, при этом арбитражным управляющим не правильно истолкован закон.

Податель кассационной жалобы полагает, что недопустимо применение аналогии закона, положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае не более приоритетными, чем нормы Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), регламентирующие общий порядок налогообложения.

ФНС обращает внимание, что в отношении имущества налогоплательщика применяется механизм амортизации. При этом, как считает ФНС, арбитражным управляющим не учтена, сформированная практика, согласно которой введение дополнительных элементов налога на прибыль в виде цели получения дохода и возможности самостоятельного распоряжения им нарушает принцип налогообложения.

Определением суда кассационной инстанции от 24.05.2023 приостановлено производство по кассационной жалобе Федеральной налоговой службы на определение Арбитражного суда Вологодской области от 11.11.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2023 по делу N А13-19531/2019-78 до вступления в законную силу акта Конституционного Суда Российской Федерации по запросу, направленному определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 08.12.2022 по делу N А09-15885/2017 Арбитражного суда Брянской области.

От ФНС поступило ходатайство о возобновлении производства по рассмотрению кассационной жалобы на определение от 11.11.2022 и постановление от 02.02.2023.

Определением от 31.07.2023 производство по делу возобновлено.

Определением суда кассационной инстанции от 11.09.2023 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ отсутствующая по причине нахождения в отпуске судья Богаткина Н.Ю. заменена на судью Казарян К.Г.

В силу пункта 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство в кассационной инстанции произведено с самого начала.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о месте и времени судебного разбирательства, однако своих представителей для участия в судебном заседании не направили, что не является препятствием для рассмотрения кассационной жалобы.

Законность судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как установлено судами, Общества на основании пункта 1 статьи 346.12 главы 26.2 НК РФ является налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения - доходы.

В ходе торгов, проведенных в процедуре банкротства, реализовано имущество должника на общую сумму 184 571 047,70 руб.

Платежными поручениями от 12.05.2022 N 224, от 28.04.2022 N 74 на расчетный счет должника в полном объеме перечислены денежные средства по оплате имущества, приобретенного на торгах.

Как следует из налоговой декларации от 28.07.2022, в связи с реализацией имущества должника конкурсным управляющим рассчитан налог на прибыль в размере 5 030 476 руб. за первое полугодие 2022 года, а также авансовый платеж со сроком уплаты 28.07.2022.

Как указал конкурсный управляющий, налог на прибыль от реализации залогового имущества должника составил 6 593 513 руб.

Задолженность перед кредиторами первой и второй очереди отсутствует, расходы на проведение процедуры реализации залогового имущества погашены.

ФНС полагает, что конкурсным управляющим сумма налога на прибыль должна быть отнесена к категории текущих.

Разрешая разногласия, установив, что уплата должником спорного налога должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр, суд первой инстанции исходил из того, что продажа имущества должника в ходе конкурсного производства производится с целью погашения задолженности перед кредиторами, требования которых включены в реестр, поскольку требование об уплате налога на прибыль, полученную в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов, включенными в реестр.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции.

Проверив законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов, приведенных в кассационной жалобе, Арбитражный суд Северо-Западного округа приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 223 АПК РФ дела о несостоятельности (банкротстве) рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным Кодексом, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы несостоятельности (банкротства).

Аналогичная норма закреплена и в пункте 1 статьи 32 Закона о банкротстве.

В соответствии со статьей 16 Закона о банкротстве разногласия, которые возникают между конкурсными кредиторами, уполномоченными органами и арбитражным управляющим, о составе, о размере и об очередности удовлетворения требований кредиторов по денежным обязательствам или об уплате обязательных платежей, рассматриваются арбитражным судом в порядке, предусмотренном этим законом.

Согласно пункту 1 статьи 60 Закона о банкротстве заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, между ним и должником, жалобы кредиторов на нарушение их прав и законных интересов рассматриваются в заседании арбитражного суда.

В рамках процедуры конкурсного производства конкурсным управляющим были организованы торги по продаже имущества, принадлежащего Общества.

Ввиду наличия разногласий между конкурсным управляющим и уполномоченным органом относительно квалификации требования об уплате налога в качестве текущих платежей, управляющий обратился в суд с заявленными требованиями, полагая, что уплата налога прибыль по требованию ФНС России следует производить за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

Как установлено выше, обжалуемыми судебными актами, определением суда от 11.11.2022 и постановлением от 02.02.2023 суды определили, что уплата налога на прибыль, производится за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

Между тем, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 31.05.2023 N 28-П "По делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" в связи с запросом Верховного Суда Российской Федерации и жалобой общества с ограниченной ответственностью "Предприятие строительных работ энергетики" обжалуемые судебные акты подлежат изменению.

Так, в упомянутом постановлении Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового Кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве. При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что текущее нормативное регулирование, как подтверждает складывающаяся по соответствующей категории дел правоприменительная практика, не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.

По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, т.е. все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего на двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Принимая во внимание данные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.

В то же время на данном этапе Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.

Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из постановления N 28-П, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.

Отдельно Конституционный Суд Российской Федерации обратил внимание на режим удовлетворения требования об уплате налога от продажи заложенного имущества в контексте положений пункта 6 статьи 138 Закона о банкротстве. Как указано в постановлении N 28-П, не имеет надежных правовых оснований встречающееся на практике отнесение требования об уплате налога на прибыль от его реализации к расходам на обеспечение сохранности предмета залога и реализацию его на торгах, которые покрываются за счет средств, поступивших от реализации предмета залога, до начала расчетов с залоговым кредитором. Как и в случае с отнесением такого требования к пятой очереди текущих платежей (при реализации имущества, не являющегося предметом залога), такое решение, уменьшающее объем средств, получаемых залоговым кредитором, должно быть вопросом специального внимания законодателя для учета всех социально-экономических рисков того или иного решения, тем более с учетом значимости доверия к решениям законодателя по вопросам залога как существенному фактору нормального функционирования финансовой и инвестиционной систем страны.

Учитывая изложенную позицию Верховный Суд Российской Федерации в постановлении от 29.06.2023 N 310-ЭС19-11382(2) указал на выводы Конституционного Суда Российской Федерации о том, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из постановления N 28-П, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр.

Принимая во внимание обозначенные выше правовые позиции, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что в рассматриваемом споре уплата налога на прибыль с продажи имущества общества должника подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат изменению в части определения очередности удовлетворения требований уполномоченного органа.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Вологодской области от 11.11.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2023 по делу N А13-19531/2019-78 изменить.

Разрешить разногласия между конкурсным управляющим Колосовой Марией Владимировной и ФНС России.

Установить, что расходы по уплате налога на прибыль с продажи имущества общества с ограниченной ответственностью "Волдом", подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Председательствующий

А.Э. Яковлев

Судьи

А.Э. Яковлев Ю.В. Воробьева К.Г. Казарян