Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 сентября 2023 г. N Ф07-14728/23 по делу N А21-3967/2023

21 сентября 2023 г.

Дело N А21-3967/2023

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

рассмотрев 21.09.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на определение Арбитражного суда Калининградской области от 10.05.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2023 по делу N А21-3967/2023,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "БСТ-Строй", адрес: 236005, Калининградская обл., Гурьевский р-н, пос. Новодоржный, Весенняя ул., д. 19, ОГРН 1103925024576, ИНН 3917508256 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области, адрес: 236010, Калининград, ул. Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784 (далее - Управление), о признании недействительным решения от 27.12.2022 N 5964 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по итогам выездной налоговой проверки, проведенной Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области, деятельность которой прекращена 29.08.2022 путем реорганизации в форме присоединения к Управлению в соответствии с приказом Федеральной налоговой службы от 13.05.2022 N ЕД-7-4/395 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области".

В дальнейшем Общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнило заявленные требования, просило также признать недействительными решения Управления от 12.01.2023 N 8, 9, 10 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств.

Уточнение требований принято судом первой инстанции.

В мае 2023 года Общество подало в суд ходатайство о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решений Управления от 12.01.2023 N 8 - 10 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств.

Определением суда первой инстанции от 10.05.2023 приостановлено действие решений Управления от 12.01.2023 N 8 - 10 до вступления в законную силу решения по настоящему делу.

Постановлением апелляционного суда от 20.07.2023 определение от 10.05.2023 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимися в материалах дела доказательствам, просит отменить определение от 10.05.2023 и постановление от 20.07.2023, принять по данному делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, судами не учтено, что решениями от 12.01.2023 N 4, 8-10 в порядке пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) приняты обеспечительные меры, которые направлены на обеспечение возможности последующего исполнения решения от 27.12.2022 N 5964, на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени исполнение принятого решения налогового органа может быть невозможно или затруднено. При этом Управление утверждает, что оспоренные Обществом в настоящем деле решения о приостановлении операций по счетам в банках не являются самостоятельными решениями, должны рассматриваться в совокупности с решением от 12.01.2023 N 4, поскольку являются мерой, направленной на обеспечение будущего исполнения решения от 27.12.2022 N 5964 после вступления его в силу. По мнению Управления, испрашиваемые Обществом обеспечительные меры не только выходят за пределы предмета спора, но и по существу привели к рассмотрению судами по существу требования заявителя о признании недействительными решений Управления от 12.01.2023 N 8 - 10, а также к невозможности реализации налоговым органом решения от 12.01.2023 N 4, которое в рамках настоящего дела Обществом не оспорено.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако их представители в судебное заседание не явились, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 принято решение от 27.12.2022 N 5964 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 59 805 931 руб. налога на добавленную стоимость, 52 280 610 руб. налога на прибыль организаций, начислено 46 006 622 руб. 86 коп. пеней, а также уменьшен убыток по налогу на прибыль организаций за 2019 год в сумме 50 319 329 руб. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 622 206 руб. 13 коп. штрафа.

Общая сумма доначисленных по итогам выездной налоговой проверки сумм налогов, пеней и штрафа составила 159 715 369 руб. 99 коп.

В целях обеспечения исполнения данного решения Управлением в соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ вынесено решение от 12.01.2023 N 4 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества налогоплательщика на сумму 55 334 666 руб., а также решения от 12.01.2023 N 8 - 10 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках на сумму 159 162 023 руб. 33 коп.

Общество обжаловало решения Управления от 12.01.2023 N 8 - 10 в судебном порядке, заявив ходатайство о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия этих решений налогового органа. В обоснование поданного ходатайства заявитель сослался на то, что Общество как субподрядчик имеет перед заказчиками обязательства по выполнению работ по строительству объектов по договорам субподряда, а также обязательство по оплате по договору поставки. По мнению Общества, произведенное Управлением во исполнение решения от 27.12.2022 N 5964 приостановление операций по счетам налогоплательщика в банках влечет невозможность осуществления Обществом уставной деятельности, исполнения обязательств перед контрагентами и, соответственно, увеличит риск прекращения его деятельности. Общество заявило, что имеет достаточно средств для ведения деятельности и исполнения имеющихся обязательств, однако не может их осуществить ввиду приостановления операций по счетам. Также заявитель указал, что приостановление операций по счетам влечет невозможность исполнения обязательств по выплате заработной платы работникам, приведет к значительным финансовым потерям и задержке выплате заработной платы.

Приостанавливая действие решений Управления, суд первой инстанции указал, что налогоплательщик представил доказательства необходимости принятия заявленных обеспечительных мер, которые соответствуют предмету спора и непосредственно связаны с ним, являются необходимыми и достаточными для обеспечения исполнения судебного акта и предотвращения значительного ущерба заявителю, обеспечивают фактическую реализацию цели обеспечительных мер.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции, одновременно указав, что принятые Управлением обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банках усугубляют финансовое положение Общества и затрудняют его деятельность по исполнению договорных обязательств; в случае непринятия испрашиваемых мер заявитель может быть лишен возможности проведения расчетов с поставщиками материалов, необходимых для выполнения работ по договорам субподряда, которые заключены во исполнение действующих государственных контрактов, что приведет к нарушению срока сдачи объектов. По мнению суда, принятие налоговым органом обеспечительных мер без достаточных на то оснований затруднило нормальную хозяйственную деятельность Общества ввиду невозможности осуществления им расчетов по принятым обязательствам перед контрагентами, выплате заработной платы, уплате обязательных платежей и налогов. Также суд отметил, что какие-либо доказательства, подтверждающие совершение налогоплательщиком умышленных действий по сокрытию и отчуждению имущества, равно как и действий, направленных на уклонение от уплаты налогов с целью неисполнения решения о привлечении к налоговой ответственности, в нарушение требований статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ Управление не представило.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене.

В соответствии с положениями действующего процессуального законодательства обеспечительные меры принимаются судом в целях предотвращения нарушения прав, свобод и законных интересов заявителя или неопределенного круга лиц, снижения негативного воздействия допущенных нарушений, создания условий для надлежащего исполнения судебного акта.

При этом заявление о принятии обеспечительной меры может быть удовлетворено только при наличии связи испрашиваемой меры с предметом заявленного требования, а также соразмерности ему. Соответствующие разъяснения содержались ранее в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер", а в настоящее время закреплены в пункте 14 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.06.2023 N 15 "О некоторых вопросах принятия судами мер по обеспечению иска, обеспечительных мер и мер предварительной защиты" (далее - постановление N 15).

Как указано в пункте 29 постановления N 15, по ходатайству заявителя суд может приостановить действие оспариваемого ненормативного правового акта, решения государственного органа, органа местного самоуправления, иных органов, должностных лиц в соответствии с частью 3 статьи 199 АПК РФ. Принятие таких мер осуществляется в порядке, определенном главой 8 названного Кодекса, с учетом особенностей производства по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений. Соответственно, приостановление действия оспариваемого ненормативного правового акта или решения допустимо только при наличии оснований, предусмотренных частью 2 статьи 90 АПК РФ.

Приостановление действия ненормативного правового акта, решения государственного или иного органа, должностного лица не влечет их недействительности. Под приостановлением действия ненормативного правового акта, решения согласно части 3 статьи 199 АПК РФ в качестве обеспечительной меры понимается запрет совершения действий, предусмотренных данным актом, решением. Если действия, предусмотренные ненормативным правовым актом, решением, уже совершены либо их осуществление началось (например, внесены изменения в публичный реестр, списаны средства со счета), судам необходимо выяснять, насколько испрашиваемые обеспечительные меры фактически исполнимы и эффективны, а также оценивать, может ли непринятие таких мер привести к причинению значительного ущерба заявителю, затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта.

Согласно пункту 10 статьи 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

В силу подпункта 1 пункта 10 статьи 101 НК РФ обеспечительной мерой может быть запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.

На основании подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ к обеспечительным мерам относится приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 НК РФ.

При этом приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Как следует из материалов дела, для обеспечения исполнения решения от 27.12.2022 N 5964 Управление в соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ приняло решение от 12.01.2023 N 4 о запрете на отчуждение имущества налогоплательщика без согласия налогового органа на сумму 55 334 666 руб.

В отношении разницы между общей суммой налоговой недоимки налогоплательщика и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению, в порядке подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ Управление приняло решения от 12.01.2023 N 8 - 10 о приостановлении операций по счетам в банках на сумму 159 162 023 руб. 33 коп. по каждому счету налогоплательщика.

Необходимость принятия обеспечительных мер налоговый орган мотивировал в решении от 12.01.2023 N 4, указав на обстоятельства, свидетельствующие о выводе Обществом активов (отчуждения имущества), применении налогоплательщиком схем ухода от налогообложения. Также Управление отметило, что размер доначисленных проверкой налоговых платежей составляет 50% актов должника.

Ввиду того, что Управление установило наличие у Общества имущества в размере, который меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отсутствие актуальной подтвержденной дебиторской задолженности, приняты решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках.

В рамках настоящего дела Общество оспорило в судебном порядке решение от 27.12.2022 N 5964 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления от 12.01.2023 N 8 - 10 о приостановлении операций по счетам в банках на сумму 159 162 023 руб. 33 коп.

Однако Общество заявило ходатайство о приостановлении действия только решений Управления от 12.01.2023 N 8 - 10.

В соответствии с пунктом 3 статьи 199 АПК РФ при предъявлении требований о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными арбитражный суд по ходатайству заявителя может приостановить действие оспариваемого акта, решения.

Вопросы применения арбитражными судами обеспечительных мер при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов разъяснены ВАС РФ в информационном письме Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83 "О некоторых вопросах, связанных с применением части 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (далее - Информационное письмо N 83).

В соответствии с пунктом 3 Информационного письма N 83 недопустимо приостановление действия актов, решений государственных органов и контролирующих органов, если есть основания полагать, что приостановление действия акта, решения может нарушить баланс интересов заявителя и интересов третьих лиц, публичных интересов, а также может повлечь за собой утрату возможности исполнения оспариваемого акта, решения при отказе в удовлетворении требования заявителя по существу спора.

В пункте 4 указанного Информационного письма разъяснено, что под приостановлением действия ненормативного правового акта, решения в части 3 статьи 199 АПК РФ понимается не признание акта, решения недействующим в результате обеспечительной меры суда, а запрет исполнения тех мероприятий, которые предусматриваются данным актом, решением.

Одновременно в пункте 5 того же Информационного письма указано, что при вынесении определения о приостановлении действия оспариваемого акта, решения в порядке части 3 статьи 199 АПК РФ необходимо обращать внимание на то, чтобы такое определение не приводило к фактической отмене мер, направленных на будущее исполнение оспариваемого ненормативного правового акта, решения.

Решения налогового органа о принятии обеспечительных мер в виде запрета Обществу отчуждать (передавать в залог) имущество без согласия налогового органа, о приостановлении операций по счетам по своей правовой природе не являются исполнением решения о привлечении к налоговой ответственности, поскольку приняты в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ и не влекут взыскание недоимки по налогам, штрафам и пеням в принудительном порядке.

Обеспечительные меры приняты Управлением лишь в целях обеспечения возможности будущего исполнения решения от 27.12.2022 N 5964.

Таким образом, судами оставлено без внимания, что применение заявленных обеспечительных мер не будет способствовать сохранению (status quo) между сторонами, так как сделает невозможными налоговому органу применять обеспечительные меры, предусмотренные пунктом 10 статьи 101 НК РФ, что не гарантирует возможность взыскания сумм с Общества после рассмотрения дела в суде.

Согласно абзацу 2 пункта 14 постановления N 15 суд принимает обеспечительные меры при установлении хотя бы одного из оснований для их принятия. В связи с этим при оценке доводов заявителя судам следует, в частности, иметь в виду: разумность и обоснованность требования заявителя о принятии обеспечительных мер; связь испрашиваемой обеспечительной меры с предметом заявленного требования; вероятность причинения заявителю значительного ущерба в случае непринятия обеспечительных мер; обеспечение баланса интересов сторон; предотвращение нарушения при принятии обеспечительных мер публичных интересов, интересов третьих лиц.

В пункте 13 постановления Пленума ВАС РФ от 09.12.2002 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" указано, что арбитражные суды не должны принимать обеспечительные меры, если заявитель не обосновал причины обращения с заявлением об обеспечении требования конкретными обстоятельствами, подтверждающими необходимость принятия обеспечительных мер, и не представил доказательства, подтверждающие его доводы.

Как усматривается из доводов заявления, Общество считает, что непринятие обеспечительных мер сделает невозможным осуществление предпринимательской деятельности, уплату текущих налогов и сборов, выполнение обязательств по договорам, приведет к значительным финансовым потерям, задержке в выплате заработной платы. В обоснование принятия обеспечительных мер заявителем представлены в материалы дела только договоры субподряда на выполнение работ по строительству, в которых Общество выступает в качестве субподрядчика, и копия штатного расписания.

Между тем Обществом не приведены достаточные доводы, свидетельствующие о вероятности причинения ему значительного ущерба в случае непринятия запрошенных обеспечительных мер.

Фактически, в качестве обоснования приостановления решений Управления от 12.01.2023 N 8 - 10 Общество ссылалось на возможные затруднения в осуществлении текущей хозяйственной деятельности вследствие исполнения указанных решений, что само по себе не может являться безусловным обстоятельством, указывающим на необходимость принятия обеспечительных мер.

Более того, приостановление действия обеспечительных мер налогового органа создает реальную угрозу интересам бюджета, при том, что действие этих мер не ограничивает налогоплательщика в осуществлении им хозяйственной деятельности и не свидетельствует о намерении налогового органа осуществить принудительное взыскание оспариваемых налогоплательщиком сумм налоговых доначислений до рассмотрения судом спора об их обоснованности.

Меры, предусмотренные пунктом 10 статьи 101 НК РФ, не носят имущественного характера и не предполагают совершение каких-либо действий, связанных с умалением или принудительным отчуждением имущества налогоплательщика, налагая лишь временные ограничения по самостоятельному распоряжению налогоплательщиком принадлежащим ему имуществом и денежными средствами.

Пункт 10 статьи 101 НК РФ устанавливает, что обеспечительные меры, наложенные в связи с принятием налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности (отказе в привлечении к налоговой ответственности), могут быть отменены при исполнении решения и заменены лишь в случаях, предусмотренных пунктом 11 статьи 101 НК РФ.

В настоящем деле Общество не представило доказательств, с бесспорностью характеризующих его финансово-хозяйственную деятельность как стабильную, а также свидетельствующих о намерении погасить налоговую задолженность, не обосновало невозможность обращения в налоговый орган с заявлением о замене принятых обеспечительных мер.

Изложенный в обжалуемом постановлении вывод апелляционного суда о том, что принятие обеспечительных мер без достаточных на то оснований затруднило нормальную хозяйственную деятельность Общества виде невозможности осуществления им расчетов по принятым обязательств перед контрагентами, выплате заработной плате, уплате обязательных платежей, кассационная инстанция считает неосновательным.

При рассмотрении заявления Общества о принятии обеспечительных мер в полномочия судов первой и апелляционной инстанций не входит оценка правомерности принятия налоговым органом о принятии обеспечительных в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ.

Как усматривается из отзыва Общества на кассационную жалобу, в связи с исполнением налогоплательщиком решения от 27.12.2022 N 5964 (спорные налоговые платежи взысканы в бесспорном порядке) решением Управления от 23.08.2023 N 10174 отменено решение от 12.01.2023 N 8 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

В силу части 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены кассационным судом решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Фактические обстоятельства дела судами первой и апелляционной инстанций установлены, дополнительного исследования доказательств не требуется, а потому суд кассационной инстанции на основании пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ полагает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, отменить обжалованные судебные акты и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления Общества.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьями 289, 290 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Калининградской области от 10.05.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2023 по делу N А21-3967/2023 отменить.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью "БСТ-Строй" в удовлетворении заявления о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решений Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 12.01.2023 N 8, 9, 10 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Е.С. Васильева С.В. Соколова