Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 июня 2024 г. N Ф07-6976/24 по делу N А52-6138/2022

26 июня 2024 г.

Дело N А52-6138/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Родина Ю.А., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "СМУ-44" Александрова А.Г. (доверенность от 01.11.2022) и Клякиной О.Н. (доверенность от 01.11.2022), от Управления федеральной налоговой службы по Псковской области Доновской Е.А. (доверенность от 25.10.2022),

рассмотрев 24.06.2024 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СМУ-44" на решение Арбитражного суда Псковской области от 20.10.2023 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2024 по делу N А52-6138/2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "СМУ-44", адрес: 182104, Псковская обл., г. Великие Луки, ул. Гастелло, д. 21, ОГРН 1086025001534, ИНН 6025030657 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Управлению федеральной налоговой службы по Псковской области, адрес: 180017, г. Псков, Спортивная ул., д. 5а, ОГРН 1046000330001, ИНН 6027086207 (далее -Управление), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области, адрес: 182105, Псковская обл., г. Великие Луки, ул. Тимирязева, д. 2, ОГРН 1046000111992, ИНН 6025001423 (далее - Инспекция), от 22.07.2022 N 2.10-24/01/957 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Капралов Сергей Николаевич, ОГРНИП 314602515000042, ИНН 602500152629, и индивидуальный предприниматель Никитина Наталья Николаевна, ОГРНИП 318602700001322, ИНН 602507460862.

Решением суда от 20.10.2023, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2024, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 42 500 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 537 220 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 920 097,58 руб. пеней, 14 493,01 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 10 869,72 руб. штрафа по статье 119 НК РФ. В остальной части заявленное требование оставлено без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить обжалуемые решение и постановление, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Податель кассационной жалобы настаивает на неправомерности объединения доходов Общества с доходами предпринимателей Капралова С.Н. и Никитиной Н.Н., поскольку они не являлись частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата; полученная чистая прибыль не использовалась ими совместно для каких-либо целей, Общество не несло каких-либо затрат на компенсацию расходов предпринимателей и не распоряжалось их доходами; предприниматели имели собственные ресурсы для ведения своей деятельности, которая отличалась от деятельности Общества. Также Общество указывает, что налоговым органом не установлен факт превышения Обществом и предпринимателями уровня дохода, численности работников, стоимости основных средств, установленных пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ для применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), а также факт "дробления бизнеса" и создание лиц, формально позволяющих соблюдать ограничение по уровню дохода для применения УСН. Кроме того, Капралову С.Н. и Никитиной Н.Н. не был вручен акт налоговой проверки с материалами проверки, они не были уведомлены о дате рассмотрения материалов налоговой проверки, в связи с чем были лишены возможности представить объяснения.

В отзыве на кассационную жалобу Управление, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Третьи лица и их представители в судебное заседание не явились, что не является препятствием для рассмотрения кассационной жалобы.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель Управления возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам проведенной выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 Инспекция составила акт от 11.05.2022 N 2.10-24/01/2015 и, рассмотрев возражения налогоплательщика, приняла решение от 22.07.2022 N 2.10-24/01/957.

Указанным решением Инспекции Обществу доначислено и предложено уплатить в общей сумме 16 619 543 руб. недоимки по НДС, налогу на прибыль и налогу по УСН, начислено 6 239 869,44 руб. пеней, 415 488,59 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ и 156 401,25 руб. штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод Инспекции о применение налогоплательщиком схемы "дробления" бизнеса с привлечением взаимозависимых с ним индивидуальных предпринимателей Капралова С.Н. и Никитиной Н.Н с целью соблюдения условий для применения УСН и ухода от общей системы налогообложения (далее - ОСН). По мнению Инспекции, участники схемы действовали как единая организация, созданная, координируемая и управляемая руководителем Общества Капраловым С.Н.

Решением Управления от 17.10.2022 N 2.5-07/10617 апелляционная жалоба Общества на указанное решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции, изучив обстоятельства дела и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу об отсутствии самостоятельной деятельности взаимозависимых с Обществом предпринимателей Капралова С.Н. и Никитиной Н.Н., наличии связанных исключительно с налогообложением причин для соответствующей формы ведения бизнеса, направленной на получение налоговой выгоды. Вместе с тем, приняв во внимание расчет налогового органа от 06.10.2023, произведенный с учетом неучтенного дохода предпринимателя Капралова С.Н., полученного от общества с ограниченной ответственностью "ПЛ-Иформ", уплаченного предпринимателем Никитиной Н.Н. налога по УСН, а также моратория, введенного в действие постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами", суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления 42 500 руб. НДС, 537 220 руб. налога на прибыль, начисления 920 097,58 руб. пеней, 14 493,01 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ, 10 869,72 руб. штрафа по статье 119 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, в соответствии со статьей 268 АПК РФ повторно рассмотрев дело, оценив представленные доказательства, исследовав позиции сторон, согласился с выводами суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи, что следует из правовой позиции, выраженной в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций изложены в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Из приведенных положений законодательства и разъяснений следует, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое "дробление бизнеса"), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по ОСН, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Из материалов дела следует и суды установили, что в проверяемом периоде Общество применяло УСН, избрав объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов" с пониженной ставкой в размере 10 процентов для налогоплательщиков, осуществляющих экономическую деятельность согласно разделу F ОКВЭД "Строительство", в соответствии с законом Псковской области от 29.11.2010 N 1022-оз "О дифференцированных ставках налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения" (далее - Закон N 1022-03).

Общество имело в собственности земельный участок, 27 объектов недвижимости (квартиры, теплотрассы), грузовые, самоходные машины.

В 2013 и 2014 годах доход Общества приблизился к предельному размеру доходов, предусмотренному подпунктом 1 пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, позволяющему применять УСН. Учредитель (50%) и руководитель Общества Капралов С.Н. 30.05.2014 зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя с аналогичным Обществу видом деятельности, избрав применение УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

С 2014 года в Обществе была трудоустроена родная сестра Капралова С.Н. - Никитина (Капралова) Н.Н.

Законом Псковской области от 12.05.2015 N 1521-ОЗ в Закон N 1022-03 были внесены изменения, в силу которых для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после 01.01.2015 и осуществляющих предпринимательскую деятельность по видам экономической деятельности, предусмотренным разделом F "Строительство", установлены льготные ставки при применении УСН в размере 0 процентов.

22.01.2018 Никитина Н.Н. зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя с аналогичным Обществу видом деятельности "Строительство жилых и нежилых зданий".

Оценив представленные в материалы дела доказательства, учтя показания свидетелей, полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля, суды установили, что предприниматели Капралов С.Н и Никитина Н.Н., зарегистрированные с таким же видом деятельности и системой налогообложения как у Общества, осуществляли не самостоятельную хозяйственную деятельность, а единую хозяйственную деятельность с налогоплательщиком. Общество и взаимозависимые с ним предприниматели Капралов С.Н. и Никитина Н.Н. являлись участниками схемы искусственного "дробления" бизнеса, что позволило Обществу минимизировать налоги.

В ходе налоговой проверки установлено, что бухгалтерский и налоговый учет Общества и предпринимателей велся единой бухгалтерской службой; их расчетные счета были открыты в одном банке и управлялись с единых ip-адресов; Общество финансировало деятельность предпринимателей за счет выдачи беспроцентных займов, при этом хозяйственные расходы на осуществление текущей административной деятельности за всех участников схемы несло Общество (на оплату питьевой воды, заправку картриджа, тепловой энергии, аренды помещения, обслуживанию транспортных средств и техники (за нефтепродукты, запчасти, ремонт); самостоятельно общехозяйственные расходы предприниматели не несли, в том числе на закупку товарно-материальных ценностей, необходимых для исполнения договоров; у предпринимателей Капралова С.Н. и Никитиной отсутствовало необходимое и достаточное имущество для ведения хозяйственной деятельности.

Доказательств, свидетельствующих о привлечении предпринимателями сторонних организаций для выполнения принятых на себя обязательств (выполнения работ, оказания услуг), материалы дела не содержат.

Работы (услуги) по договорам, заключенным предпринимателями Капраловым С.Н. и Никитиной Н.Н. с заказчиками, были выполнены (оказаны) работниками Общества без заключения договоров субподряда или иных договоров гражданско-правового характера с использованием техники, принадлежащей Обществу. В документах фактическими исполнителями работ (услуг) были отражены работники Общества. Водители, указанные в документах, оформленных от имени предпринимателей Никитиной Н.Н. и Капралова С.Н. по взаимоотношениям с заказчиками, официально трудоустроены в Обществе. В документах, составленных от имени предпринимателей, имеются подписи сотрудников Общества.

Третьи лица и сотрудники Общества воспринимали Никитину Н.Н. как работника Общества - диспетчера или кладовщика, а Капралова С.Н. - как руководителя Общества.

Также установлено, что в договорах Общества и предпринимателей были указанны одинаковые контактные телефоны и адреса электронной почты.

В ходе допроса Никитина Н.Н. не смогла дать пояснений относительно своей хозяйственной деятельности, в том числе о том, как оформлялись документы с поставщиками и заказчиками, кто ими являлся, как происходили расчеты.

Суды пришли к выводу о том, что указанные обстоятельства в совокупности подтверждают взаимозависимость предпринимателей Капралова С.Н. и Никитиной Н.Н. с Обществом и фактическое осуществление ими единой хозяйственной деятельности, умышленное формальное создание видимости отдельной деятельности данных лиц с целью сохранения права на применение специального режима налогообложения и минимизации своих налоговых обязательств.

С учетом совершения Обществом действий, направленных на обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, суды обоснованно признали правомерность начисления Инспекцией Обществу соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов. Размер действительных налоговых обязательств Общества проверен судами и признан верным.

Довод Общества о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки был исследован судами и отклонен как неподтвержденный материалами дела.

Довод Общества о том, что предприниматели не были ознакомлены с материалами проверки и им не был вручен акт налоговой проверки, отклоняется, поскольку вручение акта налоговой проверки, решения иным лицам, кроме проверяемого налогоплательщика, действующим налоговым законодательством не предусмотрено.

Установленные судами первой и апелляционной инстанций фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статей 286, 287 АПК РФ.

Довод кассационной жалобы о ненадлежащей оценки судами ряда доказательств не принимается судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены обжалуемых судебных актов. Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств не входит в число вопросов, рассмотрение которых относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства. Каких-либо нарушений требований статьи 71 АПК РФ при оценке доказательств судами не допущено.

Несогласие с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушении требований процессуального законодательства.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Псковской области от 20.10.2023 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2024 по делу N А52-6138/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СМУ-44" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев Ю.А. Родин С.В. Соколова