Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 мая 2011 г. N Ф05-2856/11 по делу N А41-20421/2010

г. Москва

"06" мая 2011 г.

N КА-А41/3204-11 Дело N А41-20421/10

Резолютивная часть постановления объявлена 4 мая 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 6 мая 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.,

судей Тетёркиной С.И. и Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Пирова К.З., дов. от 27.04.2010

от ответчика - Соломенного А.В., дов. от 22.02.2011, Серегина А.Б., дов. N 04-03/0721 от 18.12.2009, Романчук А.А., дов. N 04-07/0517,

рассмотрев 04.05.2011 в судебном заседании кассационную жалобу ООО "ПРОМОКОН"

на постановление от 01.03.2011

Десятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Александровым Д.Д., Гагариной В.Г. и Мордкиной Л.М.,

по иску (заявлению) ООО "ПРОМОКОН"

о признании недействительными решения и требования

к Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области, установил:

ООО "ПРОМОКОН" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области: решения от 24.12.2009 N 197/13 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 1174 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.04.2010.

Решением Арбитражного суда Московской области от 27.10.2010 заявленные требования удовлетворены в полном объёме.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2011 решение суда первой инстанции отменено и в удовлетворении требований обществу отказано.

Законность постановления суда апелляционной инстанции проверена в порядке ст.ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области в порядке ст. 279 АПК РФ представлен отзыв на кассационную жалобу, который приобщён к материалам дела.

В заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя поддержал доводы кассационной жалобы, представитель налогового органа возражал против её удовлетворения, считая постановление суда апелляционной инстанции соответствующим фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Судами при рассмотрении дела установлено, что Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области проведена выездная налоговая проверка ООО "ПРОМОКОН" за 2005 - 2007 годы, по результатам которой составлен акт от 13.10.2009 N 165/12 и принято решение от 24.12.2009 N 197/13 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость, ему предложено уплатить недоимку по указанному налогу и начисленные пени.

Решением УФНС России по Московской области от 25.03.2010 N 16-16/01943, вынесенным по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения.

На основании вступившего в законную силу решения Межрайонная ИФНС России N 11 по Московской области выставила в адрес налогоплательщика требование N 1174 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.04.2010.

Оспариваемым решением налоговый орган переквалифицировал сделки, заключённые ООО "ПРОМОКОН" в качестве комиссионера, на сделки по перепродаже авиатоплива, указав на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку он осуществлял закупку топлива по ценам, превышающим отпускные цены заводов-изготовителей, через посреднические организации, являющиеся "фирмами -однодневками", невыполняющими своих налоговых обязательств.

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате обществом в бюджет, определена инспекцией как разница между суммой налога, полученной заявителем от покупателя ЗАО "ТЗК Шереметьево" и суммой налога, уплаченной производителям.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции установил наличие деловой цели в действиях общества и реальность заключения и исполнения сторонами договоров комиссии и договора купли-продажи авиатоплива, в связи с чем сделал вывод об обоснованном учёте обществом для целей обложения налогом на добавленную стоимость сумм комиссионного вознаграждения.

Также суд исходил из того, что налоговый орган в ходе проверки не установил обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании обществом совместно с его контрагентами условий для получения необоснованной налоговой выгоды, и не представил соответствующих доказательств, а также доказательств, подтверждающих взаимозависимость или аффилированность заявителя с контрагентами, согласованность их действий с целью получения необоснованной налоговой выгоды и не проявление им должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Кроме того, суд первой инстанции установил нарушение налоговым органом при вынесении оспариваемого решения положений ст.101 НК РФ, влекущих признание его недействительным (п.14 ст.101 НК РФ).

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный апелляционный суд согласился с доводами налогового органа о том, что контрагенты заявителя (комиссионеры) не могли осуществлять реальную хозяйственную деятельность и были зарегистрированы для создания искусственной схемы движения денежных средств, полученных обществом от ЗАО "ТЗК Шереметьево" через счета этих организаций до предприятий-изготовителей топлива.

С учётом установленных в ходе проведения проверки обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности контрагентов общества (зарегистрированы на лиц, отрицающих своё участие в деятельности указанных организаций, по юридическим адресам не располагаются, не обладают необходимыми административными и материальными ресурсами, их выручка, заявленная в налоговых декларациях, не соответствует денежным оборотам по счетам, открытым в одних и тех же банках, имеет место взаимозависимость между контрагентами), судом сделан вывод о том, что единственным собственником топлива могло являться лишь ООО "ПРОМОКОН", поскольку именно оно реализовывало керосин в адрес ЗАО "ТЗК Шереметьево", используя для уклонения от уплаты налога договоры комиссии.

Также суд апелляционной инстанции не согласился с выводами Арбитражного суда Московской области относительно наличия существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого решения.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы Десятого арбитражного апелляционного суда о привлечении заявителя к налоговой ответственности с соблюдением установленной процедуры не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и действующему законодательству.

Судом первой инстанции установлено, что заявитель не извещался налоговым органом о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данный вывод основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Из протокола рассмотрения результатов проведённых дополнительных мероприятий от 23.12.2009 (л.д.110 т.42) следует, что их рассмотрение проведено без участия представителя ООО "ПРОМОКОН", который был извещён "о ходе рассмотрения результатов проведённых дополнительных мероприятий" уведомлением от 23.11.2009 N 13-32/0117@.

Однако указанным уведомлением (л.д.108 т.42) налогоплательщик вызывался для вручения протокола рассмотрения результатов проведённых дополнительных мероприятий налогового контроля.

Исследовав и оценив указанные документы по правилам ст.71 АПК РФ, Арбитражный суд Московской области сделал правильный вывод о том, что общество вызывалось только для вручения соответствующего протокола, а не для участия в рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суд апелляционной инстанции не согласился с установленными судом первой инстанции обстоятельствами, указав на то, инспекцией 23.11.2009 были составлены и вручены директору общества два уведомления о рассмотрении материалов проверки с учётом проведённых дополнительных мероприятий налогового контроля 23.12.2009 (т.42 л.д.108 и 109).

Данный вывод апелляционного суда не соответствует имеющимся в деле доказательствам, поскольку такое уведомление в материалах дела отсутствует.

Уведомлением от 23.11.2009 N 13-32/0118@, указанным апелляционным судом (л.д.109 т.42), налогоплательщик вызывался на 24.11.2009 для вручения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Также Арбитражным судом Московской области установлено, что рассмотрение материалов проверки с учётом возражений налогоплательщика проводились одним должностным лицом налогового органа (начальником инспекции Трухановой З.Н.), а рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесение оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения - другим лицом (заместителем начальника Воробьёвым А.С.).

С учётом положений ст.101 НК РФ и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 29.09.2010 N 4903/10, судом сделан вывод о нарушении налоговым органом требований ст.101 НК РФ, влекущих признание недействительным оспариваемого решения.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда, исходил, в том числе, из привлечения общества к ответственности с соблюдением установленной процедуры.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы суда первой инстанции о нарушении налоговым органом положений ст.101 НК РФ при рассмотрении дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности, соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.

В силу п.2 ст.101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого она проводилась.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки.

Согласно п.1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

В соответствии с подп.1 п.3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению.

В п.5 данной статьи предусмотрено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В силу п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Исходя из системного толкования положений ст.101 НК РФ, материалы налоговой проверки и возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа путём непосредственного исследования всех имеющихся доказательств при условии обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки тем же должностным лицом налогового органа.

Поскольку судом установлено, что налогоплательщик не вызывался на рассмотрение дополнительных мероприятий налогового контроля, и оспариваемое решение вынесено заместителем начальника инспекции Воробьёвым А.С., которым были рассмотрены только материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, суд кассационной инстанции полагает обоснованным вывод Арбитражного суда Московской области о необеспечении налогоплательщику возможности участвовать при рассмотрении материалов налоговой проверки и принятии решения.

При этом судом принимается во внимание, что в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 29.09.2010 N 4903/10, участие представителей общества должно быть обеспечено при рассмотрении материалов проверки, по результатам которого принято решение о привлечении к налоговой ответственности.

Из оспариваемого решения усматривается, что оно вынесено по результатам рассмотрения заместителем начальника налогового органа Воробьёвым А.С. акта выездной налоговой проверки и иных материалов проверки, полученных в результате проведения мероприятий налогового контроля, в отсутствие генерального директора ООО "ПРОМОКОН", который, как правильно установлено судом первой инстанции, на их рассмотрение не вызывался.

Указанные обстоятельства в силу п.14 ст.101 НК РФ являются самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения налогового органа и выставленного на основании него требования об уплате налога, пени, штрафа недействительными.

Иные доводы кассационной жалобы не принимаются судом кассационной инстанции по следующим основаниям:

Судом апелляционной инстанции, повторно рассматривающим дело в соответствии с ч.1 ст.268 АПК РФ, на основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств установлено, что контрагенты заявителя (комиссионеры) не могли осуществлять реальную хозяйственную деятельность и были зарегистрированы для создания искусственной схемы движения денежных средств, полученных обществом от ЗАО "ТЗК Шереметьево", через счета этих организаций до предприятий-изготовителей топлива.

С учётом установленных в ходе проведения проверки обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности контрагентов общества (зарегистрированы на лиц, отрицающих своё участие в деятельности указанных организаций, по юридическим адресам не располагаются, не обладают необходимыми административными и материальными ресурсами, их выручка, заявленная в налоговых декларациях, не соответствует денежным оборотам по счетам, открытым в одних и тех же банках, имеет место взаимозависимость между контрагентами), судом сделан вывод о том, что единственным собственником топлива могло являться лишь ООО "ПРОМОКОН", поскольку именно оно реализовывало керосин в адрес ЗАО "ТЗК Шереметьево", используя для уклонения от уплаты налога договоры комиссии.

Включение в схему организаций-посредников было направлено на создание условий для искусственного завышения цены на приобретаемое непосредственно у производителей топливо и последующего вывода из оборота, как разницы между ценой за нефтепродукты у предприятий-изготовителей и отпускной ценой общества в адрес ЗАО "ТЗК Шереметьево", так и сумм неуплаченного налога на добавленную стоимость по операциям реализации топлива.

В силу ст.71 АПК РФ право оценки доказательств принадлежит суду, рассматривающему дело.

Суд кассационной инстанции, исходя из полномочий определённых ч.2 ст.287 АПК РФ, не вправе давать иную оценку установленным судом обстоятельствам.

Доводы кассационной жалобы выводы суда апелляционной инстанции не опровергают.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы Десятого арбитражного апелляционного суда в данной части согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 1 марта 2011 года по делу N А41-20421/10 отменить.

Оставить в силе Решение Арбитражного суда Московской области от 27 октября 2010 года.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области в пользу ООО "ПРОМОКОН" судебные расходы в виде уплаченной госпошлины в размере 1.000 руб.

Возвратить ООО "ПРОМОКОН" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в размере 1.000 руб.

Председательствующий

Н.В. Коротыгина

Судьи

С.И. Тетёркина О.А. Шишова