Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 ноября 2010 г. N Ф05-12219/10 по делу N А40-134910/2009

г. Москва

13 ноября 2010 г.

Дело N А40-134910/09-90-931

Резолютивная часть постановления объявлена 8 ноября 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 13 ноября 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Летягиной В.А.

судей Алексеева С.В., Жукова А.В.

при участии в заседании:

от заявителя Николаев А.А. по дов. от 30.06.10, Андреева М.В. по дов. от 30.06.10, Трунтаева К.А. по дов. от 30.06.10

от ответчика Железняк С.Ю. по дов. от 11.01.10

рассмотрев 8 ноября 2010 г. в судебном заседании кассационные жалобы МИФНС N 48 по г. Москве, ООО "Байерсдорф"

на решение от 11 мая 2010 г.

Арбитражного суда г. Москвы

принятое судьей Петровым И.О.

на постановление от 2 августа 2010 г.

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Голобородько В.Я., Кольцовой Н.Н., Нагаевым Р.Г.

по заявлению ООО "Байерсдорф"

о признании недействительным решения

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по городу Москве

УСТАНОВИЛ:

ООО "Байерсдорф" обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 48 по г. Москве от 31 июня 2009 г. N 302/20-11-116 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2471659 рублей в результате неправомерного уменьшения налоговой базы на сумму расходов по оплате услуг, оказанных недобросовестными контрагентами, соответствующих сумм пеней и штрафов;

доначисление НДС в сумме 16103745 руб. в результате неправомерного заявления к вычету НДС со стоимости расходов по оплате услуг, оказанных недобросовестными контрагентами, соответствующих сумм пеней и штрафов;

доначисление НДС в сумме 3796668 руб. со стоимости переданных в рекламных целях товаров, расходы на приобретение которых превышают 100 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11 мая 2010 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2010 года по делу N А40-134910/090-90-931 заявленные требования удовлетворены частично, в части доначисления НДС в сумме 3796668 рублей со стоимости переданных в рекламных целях товаров.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В кассационном порядке, состоявшиеся по делу судебные акты обжалует налогоплательщик в отказной части, а налоговая инспекция в удовлетворенной части. В каждой жалобе ставится вопрос об отмене судебных актов в обжалуемой части в связи с несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам по делу.

Общество указывает в жалобе о принятии судом решения в противоречии со сложившейся судебной практикой после 20 апреля 2010 г., изложенной в ряде постановлений Президиума ВАС РФ.

По мнению налоговой инспекции, суды ошибочно квалифицировали и применили положения п.п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ по передаче рекламных материалов, как передачу товаров для собственных нужд.

В заседании суда доводы были поддержаны. В дело по каждой жалобе представлены письменные отзывы.

Законность состоявшихся по делу судебных постановлений проверена в кассационном порядке Федеральным арбитражным судом Московского округа. Оснований для их отмены не найдено.

Как следует из обстоятельств дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что заявитель в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации занизил налоговую базу по НДС на стоимость товаров, переданных в безвозмездном порядке, в 2006 году на сумму 19885098 руб., в 2007 году на сумму 1207500 руб.

По мнению инспекции, розданные безвозмездно товары являются объектом налогообложения НДС и, следовательно, их стоимость подлежит отражению по строке 1 раздела 2.1. налоговых деклараций по НДС за 2006 и 2007 годы.

Данный вывод налогового органа обоснованно отклонен судами.

Как правильно указали суды, налоговый орган ошибочно квалифицирует использование рекламных материалов как передачу товаров другим лицам. В данном случае имеет место передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, порядок обложения НДС которой регулируется подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, рекламные материалы использовались заявителем с помощью их распространения среди потенциальных потребителей в рамках рекламной акции "Подарок за покупку" или среди администраций торговых точек за участие в акции по продвижению товара заявителя.

При передаче рекламных материалов такая потребность существует только у рекламодателя, которому необходимо стимулировать покупателей к покупке товаров или торговые точки к участию в программе по продвижению товара. Передача покупателям различных предметов с логотипами торговых марок составляет собственную потребность заявителя, именно поэтому подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации говорит о передаче товаров для собственных нужд, при этом норма закона не говорит о том, что передача для собственных нужд может производиться только внутри одной организации.

Поскольку передача рекламных материалов является передачей для собственных нужд, объект обложения НДС возникает только в том случае, если расходы на эти материалы не могут быть приняты к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации).

Судом установлено, что расходы на рекламные материалы учитывались заявителем на основании подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации в полном объеме. При этом правомерность указанных действий не поставлена налоговым органом под сомнение. Более того, в оспариваемом акте (стр. 78, 79 решения) налоговый орган указал, что соответствующая сумма полностью учтена в целях налогообложения прибыли по счету 440437 "МВ Трейд Маркетинг".

Таким образом, передача рекламных материалов для собственных нужд заявителя в рассматриваемой ситуации не образует объект обложения НДС, что исключает возможность доначисления налога.

Также инспекция неверно квалифицирует передачу товаров как безвозмездную.

Так, призы, приобретаемые заявителем у ООО "МегаГрупп" использовались в рекламной акции "Подарок за покупку", что свидетельствует о том, что соответствующие призы передавались покупателям только при условии совершения покупки.

Однако условие совершения покупки товара фактически является прямым обязательством покупателя, необходимым встречным предоставлением с его стороны, поскольку без выполнения этого условия спорные призы не передавались и не могли передаваться покупателю, передача призов являлась прямым последствием совершения покупки.

Следовательно, такая передача не может быть квалифицирована как безвозмездная в соответствии со ст. 423 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган указывает, что заявитель документально не подтвердил участие затрат на рекламу в формировании продажной цены реализуемой продукции.

В то же время соответствующий факт учета затрат на рекламу в составе цены непосредственно вытекает из норм законодательства о бухгалтерском учете.

Инспекция указывает на то, что, включив в Налоговый кодекс Российской Федерации нормы подп. 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, законодатель косвенным образом подтвердил, что рекламная акция товаров (работ, услуг) является объектом налогообложения НДС.

Довод налогового органа неправомерен, поскольку соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации не могут быть применены в данном случае в силу следующих обстоятельств.

Положения ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации не определяют операции, которые являются объектом обложения НДС.

Объект налогообложения НДС определяется ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с этим, передача рекламных материалов могла бы быть объектом налогообложения НДС только при обязательном соблюдении условий, предусмотренных п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку передача рекламных материалов является передачей для собственных нужд, в данном случае применяются нормы подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым объектом обложения НДС является только передача для собственных нужд таких товаров, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Судом установлено, что заявитель учитывал расходы, связанные с раздачей рекламных материалов, в соответствии с подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, что налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, деятельность заявителя по передаче рекламных материалов не является объектом обложения НДС в силу подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации и, следовательно, нормы подп. 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации к ней также применены быть не могут.

При этом следует отметить, что после введения в состав Налогового кодекса Российской Федерации нормы подп. 25 п. 3 ст. 149 позиция арбитражных судов в отношении обложения НДС передачи рекламных материалов не изменилась.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о том, что заявитель правомерно не исчислял НДС со стоимости передаваемых рекламных материалов.

Общество не согласно с решением суда в части признания доначислений по налогу на прибыль и НДС, произведенных налоговым органом, применительно к взаимоотношениям заявителя с контрагентами - ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс", ООО "Паритет", ООО "Аркадия", ООО "ПромоАктив", ООО "Старс".

Судом установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщиком приобретались: услуги по продвижению товара по договору от 01.02.2006 N ЛС 04-2006/26 с ООО "РиалТекс"; полиграфическая продукция (стикеры) по договорам от 01.06.2004 N 16 с ООО "Полиэкс", от 02.11.2006 N ЛС 021106 с ООО "Аркадия"; услуги по организации мерчендайзинга в соответствии с договорами от 01.03.2006 N 5-67 с ООО "Паритет", от 01.08.2006 N СТ 01/08/06 с ООО "Старс"; услуги мерчендайзинга торговой марки Nivea, услуги логистики, услуги по доставке товаров до торговых точек по договорам от 01.02.2006 N 44/12, от 01.02.2006 N 43-07, от 01.05.2006 N 06/10/06, от 01.04.2006 N 21/09/06, от 01.04.2006 N 18/09/06, от 01.03.2006 N 01/03/06, от 01.10.2006 N 03/11/06, от 01.08.2006 N04/10/06 ПР, от 01.06.2006 N 22/09/06 ПР, от 01.07.2006 N ПР 01/09/06, от 12.03.2007 N 12/03/07 с ООО "ПромоАктив".

Оценив все доказательства, суды согласились в доводами налоговой инспекции, что реальность исполнения сделок с указанными контрагентами документально не подтверждена. Сам заявитель не отрицает, что представлены не все документы, подтверждающие данные поставки и затраты по ним.

Кроме того, в ходе выполнения мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки общества инспекцией установлено, что в процессе своей хозяйственной деятельности налогоплательщик вступал в хозяйственные правоотношения с поставщиками, которые в понимании действующего законодательства Российской Федерации являются недобросовестными, в частности в отношении контрагентов заявителя: ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс". ООО "Паритет", ООО "Аркадия", ООО "ПромоАктив", ООО "Старс" установлено, что данные организации по адресу, заявленному в учредительных документах, не находятся, не осуществляют платежи, подтверждающие наличие деловой цели в действиях данных организаций, а именно: отсутствуют платежи, связанные с арендой машин и оборудования, офисных или складских помещений, за электроэнергию, воду, телефоны, и т.д.

Также контрагенты заявителя не обладают производственными мощностями и ресурсами, необходимыми для осуществления реальной хозяйственной деятельности, у них отсутствует трудовой коллектив и основные средства.

По официальным данным Фонда социального страхования штат сотрудников ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс", ООО "Паритет", ООО "Аркадия", ООО "ПромоАктив", ООО "Старс" состоит из одного человека (руководителя).

Контрагенты заявителя должным образом (в полном объеме) не выполняют свои налоговые обязательства, в частности, обязательные налоги (НДС, налог на прибыль, ЕСН, налог на имущество и др.) уплачиваются в минимальных размерах, и не сопоставимы с выручкой, получаемой данными поставщиками от заявителя.

В соответствии со ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией проведены допросы генеральных директоров ООО "РиалТекс" (Куликов А.В.), ООО "Полиэкс" (Экгардт А.В.), ООО "Паритет" (Марабян А.В.), ООО "Аркадия" (Кафанов В.В.), ООО "ПромоАктив" (Пронин А.К.), ООО "Старс" (Кушнарев А.С.), от имени которых подписаны первичные документы.

Предупрежденные в соответствии с п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, должностные лица указанных организаций показали, что никогда не являлись учредителями, участниками, руководителями и главными бухгалтерами данных организаций, никогда не подписывали документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью данных организаций, доверенностей не выдавали, договоры не заключали.

Кроме того, в отношении Пронина А.К. специалистом-экспертом ЗАО "Центр независимых экспертиз" проведено почерковедческое исследование подписи (посредством анализа подписей в паспорте гражданина Российской Федерации, в протоколе опроса, в договоре и на счетах-фактурах, выставленных ООО "Байерсдорф"). В результате такого исследования установлено, что подписи в документах "вероятно, выполнены не Прониным А.К., а другим лицом".

Оценив указанные обстоятельства, суды пришли к правильному выводу о том, что указанные поставщики заявителя реально не осуществляли финансово-хозяйственную деятельность, а имитировали ее, посредством создания необходимого документооборота.

В соответствии с позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные налоговые последствия в соответствии с положениями ст. ст. 169, 171, 172 Кодекса.

При рассмотрении вопросов о получении налогоплательщиком права на получение налогового вычета недостаточно соблюдения формального выполнения условий, предусмотренных ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды установили, что представленные налогоплательщиком к проверке первичные документы не соответствуют требованиям ст. ст. 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и не могут служить основанием для применения налоговых вычетов по НДС, поскольку подписи на договорах, счетах-фактурах и иных документах, представленных по взаимоотношениям заявителя с указанными контрагентами, проставлены неустановленными лицами.

Иного заявителем не доказано, соответствующих документов не представлено. Оснований полагать, что допрошенные налоговым органом свидетели дали заведомо ложные показания, не имеется.

Суды в силу положений ст. ст. 64, 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расценили протоколы допросов свидетелей, произведенные налоговым органом в порядке ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, как достоверное и относимое к делу доказательство.

В соответствии с ч. 1 и 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Заявитель указывает, что допрос Экгардта А.В. (ООО "Полиэкс") проведен 05.05.2009, то есть в период, когда выездная налоговая проверка была приостановлении (период приостановления проверки с 08.-4.2009 по 26.06.2009).

Указанный довод проверялся судами и получил оценку. Кассационная инстанция считает, что помимо свидетельских показаний, налоговым органом представлены другие доказательства, свидетельствующие о недобросовестности налогоплательщика.

Заявитель полагает, что согласно показаниям Марабяна А.В. (ООО "Паритет") Марабян А.В. регистрировал ООО "Паритет". Также заявитель считает, что согласно показаниям Марабяна А.В. (ООО "Паритет") Марабян А.В. отрицает факт заключения им договоров с ООО "Байерсдорф" от своего имени, но подписание договоров, заключенных от имени ООО "Паритет" Марабян А.В. не отрицает.

Данные доводы заявителя являются необоснованными, поскольку согласно показаниям свидетеля Марабяна А.В., от имени которого подписаны документы, связанные с деятельностью ООО "Паритет", Марабян А.В. никогда не являлся учредителем, участником, руководителем и главным бухгалтером ООО "Паритет" и никогда не подписывал документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью указанной организации, доверенностей не выдавал, договоры не заключал.

Заявитель указывает, что инспекция должна была провести почерковедческое исследование не только в отношении Пронина А.К. (ООО "ПромоАктив"), но и в отношении других опрошенных лиц.

Данные доводы признаны необоснованными.

Инспекцией в соответствии с п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации все опрашиваемые свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, установленной ст. 128 Налогового кодекса Российской Федерации. Права, предусмотренные ст. 51 Конституции Российской Федерации, свидетелям разъяснены.

В силу данных обстоятельств кассационная инстанция приходит к выводу о том, что все показания свидетелей достоверны, непротиворечивы и согласуются с обстоятельствами, установленными в ходе выездной налоговой проверки. Следовательно, необходимость в назначении экспертизы подписей должностных лиц: ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс". ООО "Паритет", ООО "Аркадия", ООО "Старс" у инспекции и суда не возникла.

Оценив представленные заявителем доказательства в их совокупности и взаимосвязи, принимая во внимание факт представления ненадлежащих счетов-фактур, а также сведения о результатах мероприятий налогового контроля, суды пришли к правильному выводу о том, что заявитель неправомерно завысил налоговые вычеты в результате отнесения сумм НДС по спорным счетам-фактурам, выставленным ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс", ООО "Паритет", ООО "Аркадия". ООО "ПромоАктив", ООО "Старс".

Кроме того, указанные обстоятельства не позволяют рассматривать представленные обществом документы в качестве надлежащих доказательств проведения реальных хозяйственных операций, так как содержат недостоверные сведения.

Ссылка заявителя на реальность хозяйственных операций рассмотрена судом.

Судом установлено, что единственной целью заявителя при взаимоотношениях с указанными организациями являлось получение необоснованной налоговой выгоды, неуплата налога на добавленную стоимость, поскольку указанные финансово-хозяйственные отношения не могут быть признаны реально осуществленными в силу изложенных обстоятельств.

Довод общества о проявлении им должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов путем проверки в неких электронных базах наличия информации о государственной регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановку на учет несостоятелен и не может являться достаточным основанием для признания налоговой выгоды общества обоснованной.

Судом установлено, что общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделок, поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лиц, действовавших от имени контрагентов, не идентифицировало лиц, подписывавших документы от имени руководителей указанных контрагентов, а также не проверил надлежащее исполнение данными организациями своих налоговых обязательств.

Кроме того, заявитель не оспаривает, что не запрашивал выписки из ЕГРЮЛ, учредительные документы у контрагентов, а также не истребовал у представителей контрагентов документы, подтверждающие их полномочия на подписание документов, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью указанных организаций.

Ссылка заявителя на объяснения Татаркиной С.В. (руководитель отдела покупательского и клиентского маркетинга) несостоятельна, поскольку данные объяснения не могут опровергнуть обстоятельства, установленные судом, а именно, что договоры, счета-фактуры, товарные накладные и иные первичные документы подписаны неуполномоченными (неустановленными) лицами, а также, что заявителем не проявлена достаточная степень осмотрительности при заключении сделок со спорными контрагентами.

Кроме того, указанные объяснения составлены от имени лица, которое не подписывало договоры от имени ООО "Байерсдорф".

Также суды учитывали не только недостоверность сведений в счетах-фактурах, но и отсутствие у спорных контрагентов управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (что не оспаривается заявителем), в связи с чем не принимаются доводы общества, изложенные в жалобе.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на бюджеты посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Указанные выше обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Вывод суда соответствует правоприменительной практике по данному вопросу (Постановление Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08).

При таких обстоятельствах суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявленных требований по взаимоотношениям с ООО "РиалТекс", ООО "Полиэкс", ООО "Паритет", ООО "Аркадия", ООО "ПромоАктив", ООО "Старс".

Таким образом, судебные акты является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству, нормы права не нарушены и применены правильно, в связи с чем судебные акты отмене не подлежит.

Из содержания судебных актов видно, что все доводы и соображения налогоплательщика рассмотрены и оценены. Выводы суда убедительно мотивированы. Вступать в переоценку доказательств суд кассационной инстанции не вправе.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 11 мая 2010 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2010 года по делу N А40-134910/09-90-931 оставить без изменения, кассационные жалобы ООО "Байерсдорф" и МИФНС N 48 по городу Москве - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Летягина

Судьи

С.В. Алексеев А.В. Жуков