Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28 октября 2014 г. N Ф05-12105/14 по делу N А41-57321/2013

г. Москва

28 октября 2014 г.

Дело N А41-57321/13

Резолютивная часть постановления объявлена 27.10.2014.

Полный текст постановления изготовлен 28.10.2014.

Арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.,

судей Черпухиной В.А., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от заявителя - Давыдова Н.Э., дов. от 20.10.2014

от заинтересованного лица - Окорочкова Л.Э., дов. от 23.06.2014 N 04-17/0535, Маслобойщиков Г.К., дов. от 09.01.2014 N 04-17/0026

рассмотрев 27.10.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой по г. Ногинску Московской области

на решение от 29.01.2014

Арбитражного суда Московской области,

принятое судьёй Морхатом П.М.,

на постановление от 10.07.2014

Десятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Огурцовым Н.А,, Епифанцевой С.Ю., Коноваловой С.А.,

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Техстроймонтаж 21" (ИНН 7719196316)

к ИФНС России по г. Ногинску Московской области

о признании частично недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда Московской области от 29.01.2014, оставленным без изменения Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2014, удовлетворены требования ООО "Техстроймонтаж 21". Признано недействительным решение ИФНС России по г. Ногинску Московской области от 21.05.2013 N 14-45/22 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1-й квартал 2010 года в сумме 246 596 руб., за 4-й квартал 2010 года в сумме 1 087 235 руб., за 1-й квартал 2011 года в сумме 457 627 руб.; привлечения к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 340 010 руб.; начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 291 617 руб.

Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой со ссылкой на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов суда имеющимся в материалах дела доказательствам, содержится просьба об их отмене в части выводов относительно доначисления НДС за 4 квартал 2010 года и 1 квартал 2011 года, соответствующих сумм пени и штрафа и вынесении нового судебного акта об отказе обществу в удовлетворении требований в указанной части.

В обоснование жалобы инспекция указывает на допущенное заявителем нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с не восстановлением в полном объёме сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету, при перечислении покупателем сумм оплаты.

Заявитель в отзыве на кассационную жалобу, приобщённом к материалам дела в соответствии со статьёй 279 АПК РФ, полагает судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители инспекции поддержали доводы своей кассационной жалобы, представитель заявителя возражал против её удовлетворения.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 27.10.2014 13 час. 45 мин.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества за 2009-2011 годы, ИФНС России по г. Ногинску Московской области 21.05.2013 года вынесено решение N 14-45/22 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявителю доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 1 798 749 руб., в том числе за 1-й квартал 2010 года в сумме 246 569 руб., за 4-й квартал 2010 года в сумме 1 087 235 руб., за 1-й квартал 2011 года в сумме 457 627 руб.; общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 356 448 руб., за неполное перечисление транспортного налога в сумме 42 руб., по ст. 123 НК РФ в сумме 1 464 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 8 000 руб.; обществу начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 291 617 руб., по транспортному налогу в сумме 371 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 3 965 руб.

Решением УФНС России по Московской области от 07.08.2013 решение инспекции изменено путем отмены в части привлечения к ответственности по ст. 123 Кодекса в виде штрафа в размере 977 руб., по пункту 1 статьи 126 Кодекса в размере 1 200 руб., по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполное перечисление транспортного налога в размере 42 руб. и НДС по сроку 20.04.2010 в размере 16 438 руб. В остальной части решение оставлено без изменения, утверждено и вступило в силу.

Предметом кассационной проверки являются судебные акты в части выводов относительно доначисления НДС за 4 квартал 2010 годи и 1 квартал 2011 года, соответствующих сумм пени и штрафа.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость за указанные налоговые периоды послужили выводы налоговой инспекции относительно неполного восстановления обществом сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету в порядке пункта 12 статьи 171 и пункта 9 статьи 172 НК РФ в связи с поступлением сумм оплаты, предварительной оплаты.

Заявителю вменяется нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Судами при рассмотрении дело установлено, что в обсуждаемые налоговые периоды общество, являясь заказчиком на выполнение строительно-монтажных работ, в соответствии с условиями заключённых договоров производило перечисление подрядчику авансовых платежей и заявляло по ним налоговый вычет в соответствии с пунктом 12 статьи 171 НК РФ. Претензий к данным вычетам у налогового органа не имеется.

В тех же налоговых периодах подрядчиком были выполнены работы, принятые к учёту налогоплательщиком, и в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ по ним были заявлены соответствующие налоговые вычеты, правомерность которых инспекцией не оспаривается.

В период принятия работ к учёту обществом был восстановлен НДС, ранее заявленный к вычету по перечисленным авансовым платежам, но не в размере равном применённому вычету, а в размере, определённым расчётным путем, исходя из условий заключённых договоров.

В обоснование выводов решения налоговый орган ссылается, что восстановление ранее заявленного налогового вычета с сумм предварительной оплаты, должно быть произведено при принятии работ в большем размере, чем сумма аванса, в сумме равной заявленному вычету и при принятии работ в меньшем размере, чем сумма аванса, в сумме налога, соответствующей стоимости работ.

Признавая недействительным решение инспекции в части доначисления налога за 4 квартал 2010 года, суды исходили из того, что восстановлению подлежит НДС в размере, определённом исходя из сумм, которые по условиям заключённого договора перестают являться оплатой (частичной оплатой) в счёт предстоящего выполнения работ, по тем же суммам, которые остаются авансами (т.е. не зачтены в счёт выполненных работ в соответствии с условиями заключённого договора), НДС восстановлению не подлежит.

Также судами сделан вывод, что с учётом косвенного характера обсуждаемого налога, покупатель должен восстановить НДС, ранее принятый к вычету с перечисленного аванса, в той же сумме, в которой продавец примет к вычету НДС, ранее исчисленный с поступившего аванса, причём в сумме оплаты, частичной оплаты, соответствующей предстоящей поставке товаров (работ, услуг).

Относительно доначисления НДС за 1 квартал 2011 года суды согласились с выводами инспекции относительно наличия у налогоплательщика обязанности по восстановлению налога в размере заявленного налогового вычета, но с учётом установления факта восстановления спорной суммы налога (457 627 руб.) во 2 квартале 2011 года, сделали вывод об отсутствии в рассматриваемой ситуации причинения ущерба интересам бюджета.

Между тем судами при рассмотрении дела не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 12 статьи 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Указанный вычет производится на основании выставляемого продавцом при получении предоплаты счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическое перечисление предоплаты, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (пункт 9 статьи 172 НК РФ).

После принятия товаров (работ, услуг), имущественных прав к учету налогоплательщик в общеустановленном порядке (пункт 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 172 Кодекса) имеет право принять к вычету сумму НДС со стоимости приобретённых (преданных) товаров (работ, услуг) и указанную в счете-фактуре, выставленном продавцом.

При этом налогоплательщик в том же налоговом периоде обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС, предъявленный продавцом на сумму предоплаты (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Абзацами вторым и третьим указанной нормы установлено, что восстановление сумм налога производится покупателем в том налогом периоде, в котором суммы налога по приобретённым товарам (работам, услугам) подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом законодателем определено, что восстановление сумм налога, ранее предъявленного к вычету по перечисленным авансам, производится в период принятия на учёт товаров (работ, услуг) и в размере, ранее принятом к вычету.

Материалами дела подтверждено и не оспаривается сторонами, что налогоплательщиком суммы НДС восстановлены в размере, не соответствующем ранее принятому вычету, что обоснованно расценено налоговым органом, как нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Ссылка судов на условия заключённых договоров, которыми предусмотрен порядок зачёта перечисленных авансовых платежей в счёт выполненных работ, не влияет на установленный порядок восстановления налога и не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от возложенных на него Кодексом обязанностей.

Применённый обществом для определения суммы налога, подлежащей восстановлению, арифметический расчёт (пропорция между суммой договора и стоимостью авансов) не предусмотрен положениями главы 21 НК РФ, в связи с чем выводы судов о правильности определения ООО "Техстроймонтаж 21" суммы восстановленного НДС, не соответствуют положениям подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Доводы общества, поддержанные судами, о косвенном характере налога на добавленную стоимость, не имеют отношения к существу рассматриваемого спора, поскольку косвенный характер имеют обязательства поставщика исчислить налог при получении предварительной оплаты и при передаче товаров (работ, услуг) и право покупателя на применение налогового вычета при осуществлении предварительной оплаты и при приобретении товаров (работ, услуг).

Восстановление налога, ранее предъявленного к вычету, является обязанностью самого налогоплательщика и правильность его действий по восстановлению налога не может быть поставлена в зависимость от оценки действий поставщика.

При изложенных обстоятельствах вывод судов о правомерности не восстановления обществом спорной суммы налога в 4 квартале 2010 года не согласуется с положениями действующего законодательства.

Между тем, судами установлено, подтверждено материалами дела и представителями сторон в судебном заседании суда кассационной инстанции, что спорная сумма налога, подлежащая восстановлению в 4 квартале 2010 года фактически восстановлена в 1 квартале 2011 года, а сумма подлежащая восстановлению в 1 квартале 2011 года фактически восстановлена во 2 квартале 2011 года.

С учётом изложенного у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в обсуждаемых размерах и для привлечения его к налоговой ответственности за неуплату налога.

Однако, согласно статьи 163 НК РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость является квартал.

Обязанность по уплате налога должна быть исполнена в соответствующий налоговый период, а применительно к рассматриваемой ситуации - в период принятия выполненных работ.

Поскольку в надлежащий налоговый период обязанность по уплате налога не была исполнена обществом, которое не производило восстановление налога, указанные обстоятельства в соответствии со статьёй 75 НК РФ являются основанием для начисления заявителю пени за несвоевременную уплату налога за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах для уплаты суммы налога.

Поскольку налогоплательщик не уплатил сумму НДС за соответствующий налоговый период в установленный Кодексом срок, выводы судов о необоснованном начислении налоговым органом обществу пени за несвоевременную уплату НДС не соответствуют вышеприведённым нормам Налогового кодекса РФ.

При изложенных обстоятельствах вынесенные судебные акты в данной части подлежат частичной отмене по основаниям, предусмотренным частью 2 статьи 288 АПК РФ.

Размер пени, начисленный оспариваемым решением, скорректирован инспекцией в ходе рассмотрения дела в суде кассационной инстанции с учётом восстановления НДС в вышеуказанных налоговых периодах и составляет по НДС за 4 квартал 2010 года 1 985, 90 коп. и за 1 квартал 2011 года - 12 101, 64 руб. Возражений по данному расчёту заявителем не представлено.

С учётом изложенного решение налогового органа в части доначисления пени в указанных размерах соответствует действующему законодательству и оснований для признания его недействительным в данной части у судов не имелось.

Поскольку установления по делу фактических обстоятельств не требуется, суд кассационной инстанции полагает возможным в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ вынести по делу новый судебный акт об отказе ООО "Техстроймонтаж 21" в удовлетворении требований в данной части.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 29 января 2014 года и Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2014 года по делу N А41- 57321/13 отменить в части признания недействительным Решения ИФНС по г.Ногинску Московской области от 21.05.2013 N 14-45/22 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 14 087 руб. 54 коп.

Отказать ООО "Техстроймонтаж 21" в удовлетворении требований в данной части.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья

Н.В. Коротыгина

Судьи

В.А. Черпухина