Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24 ноября 2014 г. N Ф05-12943/14 по делу N А40-78343/2013

г. Москва

24 ноября 2014 г.

Дело N А40-78343/13

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 ноября 2014 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Буяновой Н.В.,

судей: Бочаровой Н.Н., Черпухиной В.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: ООО "ГАЗПРОМ ТРАНСГАЗ УХТА" - Н.Д. Комиссаровой (по доверенности от 29 августа 2014 года);

от заинтересованного лица: МИ ФНС по КН N 2 - М.Е.Мохова (по доверенности от 30 декабря 2013 года); С.С. Лебедевой (по доверенности от 09 сентября 2014 года); К.И. Бычени (по доверенности от 26 августа 2014 года); Н.С. Викуловой (по доверенности от 27 августа 2014 года);

рассмотрев 17 ноября 2014 года в судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда города Москвы от 17 апреля 2014 года,

принятое судьей Суставовой О.Ю.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда 24 июля 2014 года,

принятое судьями Нагаевым Р.Г., Окуловой Н.О., Солоповой Е.А.,

по делу N А40-78343/13

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "ГАЗПРОМ ТРАНСГАЗ УХТА" (ОГРН 1021100731190; ИНН 1102024468)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160; ИНН 7702327955)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Ухта" (далее - налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения от 10.01.2013 г. N 1/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 2 мотивировочной части решения в части отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 г. в размере 546 382 руб. 34 коп., за 2, 3, 4, кварталы 2010 г. в размере 2 207 786 руб. 66 коп.; пункта 3.1 резолютивной части решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 г. в размере 546 382 руб. 34 коп., за 2, 3, 4, кварталы 2010 г. в размере 2 207 786 руб. 66 коп.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 17.04.2014 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2014 г., заявление удовлетворено.

Налоговый орган подал кассационную жалобу, в которой просит судебные акты отменить в связи с неправильным применением пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению налогового органа, налогоплательщик пропустил 3-летний срок для применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, который следует исчислять с даты выставления поставщиками (подрядчиками) счетов-фактур и принятия товаров (работ) к учету, то есть с момента, когда возникли все предусмотренные статьей 171,172 НК РФ условия для применения вычета. Изменение договорных отношений между налогоплательщиком и инвестором ОАО "Газпром", выразившиеся в замене заказчика, не могут изменять установленный пункт 2 статьи 173 НК РФ срок применения налогового вычета.

Представитель налогоплательщика возразил против удовлетворения кассационной жалобы. Полагает, что суд правильно применил положения пункта 2 статей 173, 171, 172 НК РФ, поскольку до того момента, как налогоплательщик утратил функции заказчика и по соглашению с инвестором ОАО "Газпром" оставил в своем распоряжении товарно-материальные ценности, приобретенные за счет инвестиций, у налогоплательщика отсутствовало право на применение налогового вычета. Такое право возникло в 4 квартале 2009 г., а также в 1, 2, 3 и 4 квартал 2010 г., в связи с чем установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ срок не пропущен.

Обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты подлежат отмене в связи с неправильным применением судами пункта 2 статей 173, 171, 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму исчисленного налога на налоговые вычеты, в том числе, сумму налога, предъявленную налогоплательщику поставщиками при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычет применяется на основании счета-фактуры после принятия товара (работы, услуги) к учету.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Данное правило распространяется и на применение налоговых вычетов.

По делу установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Газпром трансгаз Ухта" за 2009, 2010 гг. По результатам проверки вынесено обжалуемое решение N 1/18 от 10.01.2013 г., которым налогоплательщику отказано в применении налоговых вычетов в 4 квартале 2009 г., 2, 3 и 4 кварталах 2010 г. на общую сумму 2 754 169 руб. по счетам-фактурам, выставленным поставщиками в 2005-2007 гг. в связи с поставкой товаров (выполнением работ) для возведения объектов, подлежащих передаче налогоплательщиком (заказчиком) по договору инвестирования инвестору ОАО "Газпром".

Основанием для отказа в вычете послужил пропуск установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, поскольку все предусмотренные статьями 171,172 НК РФ условия для вычета возникли в 2005-2007 гг.

Признавая решение незаконным, суды первой, апелляционной инстанции пришли к выводу о том, что условия для применения вычета налогоплательщиком возникли в 2009, 2010 гг., в связи с чем установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ срок не пропущен.

При этом суды исходили из следующих обстоятельств.

Между ООО "Газпром трансгаз Ухта" (заказчик) и ОАО "Газпром" (инвестор) заключен договор на реализацию инвестиционных проектов от 09.08.1999 г. N 53-573, в соответствии с которым ООО "Газпром трансгаз Ухта" наделялось статусом заказчика, в обязанности которого входила реализация инвестиционных проектов за счет денежных средств (инвестиций) ОАО "Газпром" (инвестора).

В соответствии с пунктом 2.1 инвестиционного договора инвестор поручает, а заказчик принимает на себя обязательства по реализации инвестиционных проектов на строительство и сдачу в эксплуатацию объектов, предусмотренных в договоре.

В обязанности заказчика входит передача инвестору на баланс законченных строительством объектов в месячный срок с даты подписания актов приемки в эксплуатацию законченных строительством объектов (пункты 7.16, 13.1 инвестиционного договора), а также передача инвестору всей необходимой бухгалтерской, статистической и иной отчетности, в том числе об использовании финансовых ресурсов (пункт 7.17 инвестиционного договора). Инвестор является собственником объектов, построенных в результате инвестиционной деятельности заказчика (пункт 13.4 инвестиционного договора).

Сущность указанного инвестиционного договора сводится к тому, что ОАО "Газпром" (инвестор) осуществляет целевое финансирование строительства объектов, а общество (заказчик) обязуется передать на баланс инвестора законченные строительством готовые объекты либо вернуть денежные средства инвестору (в случае, если по тем или иным причинам инвестиционный договор не будет реализован).

Поскольку собственником законченных строительством объектов признается ОАО "Газпром" (пункт 13.4 инвестиционного договора), общество не вправе было предъявлять к вычету суммы входного налога на добавленную стоимость, предъявленные поставщиками (подрядчиками) при приобретении у последних товаров (работ, услуг) в рамках реализации инвестиционного договора. Указанным правом обладал только инвестор.

Факт того, что материально-технические ресурсы по спорным счетам-фактурам, по которым налоговым органом отказано в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, приобретены ООО "Газпром трансгаз Ухта" именно для целей реализации инвестиционного договора, налоговым органом не оспаривается.

Впоследствии на основании распоряжения ОАО "Газпром" от 15.01.2008 года N 3 функции заказчика по инвестиционному договору переданы инвестором другой дочерней организации - ООО "Газпром инвест Запад", в связи с чем на ООО "Газпром трансгаз Ухта" возложены обязанности по передаче на баланс ОАО "Газпром" объектов незавершенного строительства и затрат по проектно-изыскательским работам будущих лет, входящих в состав инвестиционных проектов, реализуемых в рамках инвестиционного договора (пунктом 2 распоряжения ОАО "Газпром" от 15.01.2008 г. N 3) с дальнейшей их передачей в адрес ООО "Газпром инвест Запад".

По результатам приемки-передачи данных объектов в связи со сменой заказчика-застройщика востребованы и, как следствие, переданы ОАО "Газпром", были не все материально-технические ресурсы, что объясняется рядом производственных причин, спецификой деятельности по транспортировке газа.

В целях оптимизации убытков ООО "Газпром трансгаз Ухта" и недопущения необоснованного роста производственных запасов ООО "Газпром трансгаз Ухта" разработан и утвержден порядок организации работы по вовлечению невостребованных материально-технические ресурсов, приобретенных за счет инвестиционных средств, утвержденный 08.09.2008 г.

В соответствии с данным порядком направление невостребованных материально-технических ресурсов возможно как на собственные нужды ООО "Газпром трансгаз Ухта" для производственных целей, так и путем реализации в адрес третьих лиц на основании договоров купли-продажи.

Принятие ООО "Газпром трансгаз Ухта" решений о переводе материально-технических ресурсов, приобретенных за счет инвестиционных средств, на счета учета собственных материально-технических ресурсов и о направлении невостребованных в ходе исполнения инвестиционного договора материально-технических ресурсов на собственные нужды, оформлялось протоколами заседаний рабочей комиссии ООО "Газпром трансгаз Ухта" по инвентаризации расчетов по инвестиционному договору от 25.03.2009 г. N 1, от 25.03.2010 г. N 1, от 25.06.2010 г. N 2, от 24.09.2010 г. N 4. В результате ООО "Газпром трансгаз Ухта" в бухгалтерском учете отражены соответствующие записи по счету 10 "Материалы".

На основании указанных обстоятельств суды первой, апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что моментом принятия материально-технических ресурсов к учету (моментом оприходования) для целей применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость является момент, когда указанные материально-технические ресурсы оприходованы ООО "Газпром трансгаз Ухта" в качестве собственных материально-технических ресурсов. До этого момента данные материально-технические ресурсы числились в учете ООО "Газпром трансгаз Ухта" в качестве материально-технических ресурсов, приобретенных за счет инвестиционных средств, и право на применение вычета по налогу на добавленную стоимость принадлежало только ОАО "Газпром", в связи с чем установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ срок нельзя считать пропущенным.

Суд кассационной инстанции полагает выводы суда ошибочными.

Статьи 171, 172 НК РФ предусматривают общий для всех налогоплательщиков порядок применения налогового вычета. Вычет применяется на основании счета-фактуры после принятия товара (работ, услуг) к учету.

Принятие налогоплательщиком товарно-материальных ценностей к учету по счету 10 "материалы" как собственных не является достаточным основанием для применения спорных вычетов, поскольку счета-фактуры, подтверждающего операцию передачи товарно-материальных ценностей от инвестора (собственника), не имеется.

Инвестор при исчислении налога имел право своевременно произвести налоговый вычет на основании спорных счетов-фактур. Передача инвестором функций заказчика другому лицу не может влиять на общий порядок применения вычета и не позволяет налогоплательщику, утратившему функции заказчика, применить вычет за пределами трехлетнего срока.

Поскольку все фактически обстоятельства дела установлены, но судом неправильно применены номы права, суд кассационной инстанции, не передавая дело на новое рассмотрение, принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 17 апреля 2014 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 июля 2014 года по делу N А40-78343/13 - отменить. ООО "Газпром трансгаз Ухта" в удовлетворении заявления отказать.

Председательствующий судья

Н.В.Буянова

Судьи

Н.Н.Бочарова В.А.Черпухина