Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12 октября 2015 г. N Ф05-13554/15 по делу N А40-56211/2014

г. Москва

12 октября 2015 г.

Дело N А40-56211/14

Резолютивная часть постановления объявлена 06 октября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 октября 2015 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Антоновой М.К.,

судей: Ананьиной Е.А., Буяновой Н.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Андреев В.А. по дов. от 22.04.2015

от ответчика: Тумандейкин С.Г. по дов. N 06-08/010999 от 08.04.2015, Тюльков Д.А. по дов. N 06-08/028996 от 02.09.2015, Ушакова Н.Р. по дов. N 06-07/010032 от 31.03.2015

рассмотрев 06.10.2015 в судебном заседании кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Мэйл.РуГеймз"

на решение от 08.04.2015

Арбитражного суда города Москвы

принятое судьей Петровым И.О.,

на постановление от 26.06.2015

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями Окуловой Н.О., Нагаевым Р.Г., Солоповой Е.А.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мэйл.РуГеймз"

(ОГРН 5077746742211)

к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по г. Москве (ОГРН 1047714089048)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ: Общество с ограниченной ответственностью "Мэйл.Ру Геймз" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.12.2013 N5006 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда города Москвы от 08.04.2015 заявленные обществом требования удовлетворены частично, решение признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 21 359 764 руб. 70 коп. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, в удовлетворении остальной части требования отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2015 решение Арбитражного суда города Москвы от 08.04.2015 оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с вынесенными по делу судебными актами, обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права.

ИФНС России N 14 по г.Москве представила отзыв на кассационную жалобу, который приобщен к материалам дела.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции в судебном заседании возражали против доводов жалобы общества, считая, что судебные акты вынесены в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Законность судебных актов проверена Арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судами и следует из материалов дела, обществом в инспекцию 22.04.2013 представлена первичная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2013, в которой отражена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в размере 212 582 165 руб. По коду операции 1010256, стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без НДС за 1 квартал 2013 года составила 32 273 149 руб.

Впоследствии, 06.05.2013 обществом представлена уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2013 с суммой налога к уплате 7 107 429 руб.

В представленной уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2013 изменились (выросли) показатели раздела 7 декларации по коду операции 1010256, стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без НДС составила 1 828 779 123 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации заявителя за 1 квартал 2013, по результатам вынесено решение от 27.12.2013 N 5006 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением заявителю предложено уплатить недоимку по НДС в размере 205 474 736 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по городу Москве решением от 04.03.2014 N 21-19/020053@ оставило решение инспекции без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Посчитав свои права нарушенными, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта налогового органа недействительным.

Частично удовлетворяя заявленные обществом требования, судебные инстанции исходили из того, что у заявителя отсутствовали правовые основания применения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права и соблюдения норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде заявителем осуществлялись операции по безвозмездному представлению прав использования многопользовательских онлайн-игр, игровой процесс в которых осуществляется с использованием сети интернет пользователями - физическим лицами. Фактически на возмездной основе имели место операции по реализации физическим лицам услуг по организации игрового процесса.

Указанные операции не облагались обществом НДС, в связи с применением освобождения от налогообложения в соответствии с подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом операции, не облагаемые налогом на добавленную стоимость (освобождаемые от налогообложения), перечислены в статье 149 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Согласно статье 1225 ГК РФ программы для ЭВМ и базы данных относятся к результатам интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем предоставления другому лицу права использования соответствующего результата интеллектуальной деятельности в установленных договором пределах (лицензионный договор).

На основании статьи 1235 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата в предусмотренных договором пределах. Лицензиат может использовать результат интеллектуальной деятельности только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором. Лицензионный договор заключается в письменной форме, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом Российской Федерации.

С учетом указанных норм, освобождение от налогообложения НДС при передаче прав, в том числе, на использование программного обеспечения применяется при наличии лицензионного договора.

Установлено, что заявитель является владельцем интерактивных многопользовательских компьютерных онлайн-игр, размещенных на сайтах в сети Интернет, право пользования которыми предоставляется физическим лицам без внесения абонентской платы. При этом возможность использования дополнительного функционала игры предоставляется за плату и компенсируется пользователями путем перечисления денежных средств через агрегаторов платежей.

Лицензионные соглашения, регулирующие взаимоотношения пользователей игровых процессов являются типовыми для всех онлайн-игр.

Судами исследованы условия типовых лицензионных соглашений, из которых следует, что оперирование и обслуживание игры, а также предоставление доступа лицензиатов к игре осуществляется исключительно заявителем (лицензиаром).

Лицензионные соглашения содержат в себе положения как лицензионного договора, так и договора об оказании услуг.

Оценив обязанности налогоплательщика, вытекающие из лицензионного договора, суды обоснованно исходили из того, что договор является смешанным и помимо передачи права использования результата интеллектуальной деятельности предусматривает оказание услуги по организации игрового процесса, облагаемой НДС.

В жалобе заявитель указывает, что общество получает выручку не за организацию игрового процесса, а за предоставление прав использования программного кода, а также указывает на отсутствие признаков оказания услуг в рамках отношений между обществом и игроками.

Данные доводы рассматривались судами и правомерно отклонены как необоснованные.

Судами применены нормы права, регулирующие лицензирование программ для ЭВМ в части соглашений, регулирующих лицензионные отношения между игроками и оператором онлайновых игр. В части отношений возмездного оказания заявителем услуг игрокам судами применены положения главы 39 части II ГК РФ.

Довод жалобы, что течение игрового процесса подчиняется исключительно программной основе игры, осуществляется в автоматическом режиме и происходит вне какого-либо воздействия со стороны заявителя, в связи с чем, события в рамках игрового процесса не являются объектом гражданско-правовых отношений сторон, обоснованно отклонен судами.

Судами указано, что заявителем оказываются услуги по доведению до всеобщего сведения, распространению, оперированию, обслуживанию, администрированию, управлению компьютерными онлайн-играми, обеспечивающие возможность играть в игру в режиме онлайн, осуществлять обмен информацией с другими пользователями (форум, SMS сообщения) через всемирную сеть Интернет на игровом ресурсе заявителя, в том числе, осуществляется регистрация учетной записи (аккаунта) в разрезе персональных данных пользователя (фамилия, имя, отчество, иные данные), блокировка (разблокировка) игрового аккаунта, ведение внутриигрового лицевого счета, Интернет страницы пополнения счета, конвертация перечисленных пользователем (лицензиатом) денежных средств за дополнительный объем услуг по внутриигровому курсу в игровые ценности. В целях оказания услуги заявитель несет расходы по договорам, заключенным с юридическими лицами - держателями платежных систем, обеспечивающие возможность осуществления расчетов с физическими лицами, которые зачисляют денежные средства на открытые ООО "Мэйл.Ру Геймз" у них расчетные счета, ведение центра поддержки пользователей, новостного раздела Интернет сайта Игры, игрового форума и т.д.

Ссылка в жалобе на то, что с фактической стороны уплата пользователем денежных средств дает ему право на использование фактически расширенной версии программы, является несостоятельной.

Пробная версия программы для ЭВМ (программного обеспечения) не является ограниченной, она содержит тот же функционал, что и полная версия программы для ЭВМ. Отличие заключается в том, что право использования пробной версии программы предоставляется пользователю на сравнительно небольшой определенный соглашением срок в качестве теста. По истечении определенного времени пробное программное обеспечение прекращает выполнять свои функции.

В иных случаях по истечении срока действия полной версии программы для ЭВМ, программа продолжает работу, но с ограниченной функциональностью (например, недоступно обновление и использование определенных сервисов). Пользователь по-прежнему может использовать все компоненты программы, но только на основе баз, установленных до даты окончания срока действия полной версии программного обеспечения. Также пробная версия может быть предоставлена пользователю для тестирования программы, в целях последующей ее доработки.

Ссылки общества на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11, письма компетентных органов, не принимаются судом кассационной инстанции.

Указанные обществом письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам и налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11 не исследовался вопрос применения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Таким образом, довод заявителя о том, что позиция всех компетентных государственных органов подтверждает право общества на освобождение от НДС, является необоснованным.

Судами обоснованно указано, что налогом на добавленную стоимость в данном случае облагаются услуги по организации игрового процесса.

Принимая во внимание правовую природу передачи прав на дополнительный функционал игр и организацию игрового процесса в целом, суды пришли к правильному выводу, что у заявителя отсутствовали правовые основания применения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в связи с чем, оспариваемое решение инспекции в обжалуемой части является правомерным, соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.

Выводы судов основаны на полном, всестороннем и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств и не противоречат им.

В кассационной жалобе общество ссылается на доводы, которые являлись предметом оценки суда первой и апелляционной инстанции и правомерно были отклонены ими как основанные на неверном толковании норм права и фактических обстоятельствах спора. Оснований для их переоценки у суда кассационной инстанции в силу прямого указания статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено и оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 08.04.2015, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2015 по делу N А40-56211/14 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий судья

М.К.Антонова

Судьи

Е.А.Ананьина Н.В.Буянова