Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28 мая 2018 г. N Ф05-4978/18 по делу N А41-45221/2017

г. Москва

28 мая 2018 г.

Дело N А41-45221/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 мая 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: А.А. Гречишкина

судей: О.В. Анциферовой, А.А. Дербенева

при участии в заседании:

от заявителя: Первухина Е.Б., доверенность от 08 06 2017,

от ответчика: Красненкова О.А., доверенность от 19 09 2017, Апостилиди Г.А., доверенность от 19 03 2018,

от третьего лица:

рассмотрев 21 мая 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу

Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области

на решение Арбитражного суда Московской области от 05 октября 2017 года,

принятое судьей Востоковой Е.А.,

на постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2018 года,

принятое судьями Боровиковой С.В., Немчиновой М.А., Семушкиной В.Н.,

по заявлению ООО "ИНФО СИСТЕМ" (ОГРН 1095027002861)

к Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области (ОГРН 1045016555550)

о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

третье лицо: ИФНС России N 25 по г. Москве

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ИНФО СИСТЕМ" (далее - ООО "ИНФО СИСТЕМ") обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 17 Московской области (далее - Инспекция) о признании незаконным решения от 23 декабря 2016 N 16-33/072 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Московской области от 05 октября 2017 г., оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2018 г., заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с судебными актами суда первой и апелляционной инстанции, инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Московской области от 05 октября 2017 г. и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2018 г отменить, в удовлетворении требований ООО "ИНФО СИСТЕМ" о признании недействительным решения от 23 декабря 2016 N 16-33/072 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Заявитель жалобы ссылается на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, а также на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, представитель заявителя возражал против доводов жалобы, просил оспариваемые судебные акты оставить без изменения.

Изучив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает обжалуемые судебные акты подлежащими отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области в период с 01.12.2015 по 19.09.2016 проведена выездная налоговая проверки ООО "ИНФО СИСТЕМ" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период деятельности с 01.01.2012 по 31.12.2014. по результатам которой составлен акт от 26.09.2016 N 16-32/066 и принято решение от 23.12.2016 N 16-33/072 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ООО "ИНФО СИСТЕМ" было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 8075984 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2013 год, в виде штрафа в сумме 191730 руб. за неполную уплату НДС за периоды 3 и 4 кварталы 2013 и 1 квартал 2014, также заявителю доначислены: налог на прибыль за 2013 год в сумме 40 379 923 руб., пени по налогу на прибыль 12 441 821 руб., НДС за 2 - 4 кварталы 2013 и 1 квартал 2014 в сумме 1080682 руб., пени по НДС - 374 969 руб.

Не согласившись с результатами контрольных мероприятий налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Московской области.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика УФНС России по Московской области было принято решение от 28.04.2017 N 07-12/041593@, которым решение межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 1121859 руб., НДС в сумме 1 080 682 руб., штрафных санкций в сумме 416 101,60 руб. и пени - 720 362,25 руб. (в отношении контрагента ООО "Моулд Хаус"). В оставшейся части обжалованное решение УФНС России по Московской области было оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, истец обратился в суд с настоящим иском.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанции, пришли к выводу, что в решении Инспекции не доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды в рамках взаимоотношений с ООО "Альянс" по договору поставки алкогольной продукции от 02.03.2012 02/03/12-ИС.

Между тем судами не учтено следующее.

Как установлено судами, в ходе выездной налоговой проверки Общество (Поставщик) заключило с ООО "Альянс" (Покупатель) договор поставки алкогольной продукции от 02.03.2012 N 02/03/12-ИС. Оплата за товар в соответствии с подпунктом 3.2. пункта 3 договора осуществляется в течение 45 календарных дней со дня передачи товара Покупателю. Также были заключены дополнительные соглашения к указанному договору, согласно которым при достижении установленных в соглашениях объемов закупок Поставщик выплачивает Покупателю вознаграждение размере 5 %, в последующих соглашениях 10 % от объема закупки.

Премии, предусмотренные дополнительными соглашениями, устанавливаются Поставщиком в целях расширения объема поставок и не связаны с расчетами за товары (работы, услуги) поэтому НДС не облагаются (пункт 3 дополнительных соглашений). Предоставление премии производится в следующем месяце за отчетным периодом на основании выставленного Покупателю уведомления о предоставлении премии.

Заявитель кассационной жалобы заявил довод о том, что проверкой выполнения сторонами договора поставки от 02.03.2012 N 02/03/12-ИС установлено, что поставку товара Заявитель в адрес ООО "Альянс" фактически не осуществлял. Организациями была создана видимость поставки путем составления фиктивных документов по отпуску и приемке товаров (товарные накладные, товарно-транспортные накладные, доверенности). Фактически деятельность ООО "Альянс" заключалась в получении денежных средств от покупателей водочной продукции и расчетах с Обществом. Отгрузкой в адреса покупателей ООО "Альянс" занималось непосредственно проверяемое Общество.

Допрошенные в качестве свидетелей Мастерова Н.Ю. и Дергачев СВ., чьи имена отражены в товарных накладных и товарно-транспортных накладных на отпуск товара от Общества в адрес ООО "Альянс", отрицают свою причастность к этому. Также отрицает свою причастность к получению товара допрошенный в качестве свидетеля Шимко Д.И., чье имя отражено в качестве получателя товара ООО "Альянс". Кроме Шимко Д.И. в документах (товарные накладные, ТТН) в разделе "груз получил" от ООО "Альянс" подписантом значится Лукашевич А.И.

Заявитель кассационной жалобы указал, что в ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что ООО "Альянс" справки о доходах по форме 2-НДФЛ за 2012-2014 годы за Шимко Д.И. и Лукашевича А.И. не представляло, что свидетельствует о том, что в данной организации они не работали. Справки о доходах по форме 2-НДФЛ за указанный период на Шимко Д.И. и Лукашевича А.И. представлялись ООО "Торгпред" и Обществом, где они фактически работали.

Вместе с тем, суд первой инстанции не согласился с выводами Инспекции, положив в основу принятого им решения возражения налогоплательщика и представленные им в судебное разбирательство протоколы адвокатских опросов граждан: Дергачева СВ., Мастеровой Н.Ю., изменивших показания, ранее данные налоговому органу, а также протоколы опроса: Геращенко СВ., Шубина А.А., Лукашевича А.И.

Кроме того, суд первой инстанции отверг протоколы допросов свидетелей, полученные Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, положив в основу протоколы адвокатских опросов граждан: Дергачева СВ., Мастеровой Н.Ю.

При этом судом первой инстанции не учтено, что при проверке в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствия Налоговому кодексу Российской Федерации решения налогового органа по результатам выездной налоговой проверки суд проверяет и дает оценку положенным в его основу доказательствам с точки зрения их соответствия нормам, содержащимся в названном Кодексе, с учетом обоснованности возражений налогоплательщика и доказательств, представленных им при обжаловании решения Инспекций в вышестоящий налоговый орган.

Дополнительные доказательства от сторон суд принимает при наличии мотивированных обоснований невозможности их представления в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении жалобы вышестоящим налоговым органом.

Поскольку никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы, при наличии противоречивых сведений в представленных заявителем (налогоплательщиком) и ответчиком (налоговым органом) письменных доказательствах (в данном случае, протоколы адвокатских опросов), а также при наличии сомнений в отраженных в протоколах допросов налогового органа сведений, суд в силу статей 162, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации может непосредственно исследовать показания свидетелей, вызвав в порядке части 2 статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствующих физических лиц в судебное заседание в качестве свидетелей.

Вопреки положениям вышеприведенных норм процессуального права, суд первой инстанции данным своим процессуальным правом не воспользовался, что могло привести к принятию неправильного решения.

Заявитель кассационной жалобы указал, что в ходе контрольных мероприятий налоговыми органом установлено, что ООО "ИНФО СИСТЕМ" и ООО "Альянс" осуществлялось подключение к системе дистанционного банковского обслуживания с одного статического (фиксированного) IP-адреса: 82.142.167.114. Данному IP-адресу согласно информации WIIOIS соответствует почтовый адрес: 115114, Россия, Москва, Дербенёвская набережная, дом 7, строение 5. Названные организации находились по указанному адресу, откуда в период с 15.05.2012 по 28.10.2014 Общество и с 14.08.2012 по 17.06.2014 ООО "Альянс" производили банковские операции (платежи). Документально (юридически) принадлежность к этому адресу организациями в указанный период не оформлялась.

Только 14.07.2014 ООО "Альянс", встав на налоговый учет в ИФНС России N 25 по г. Москве оформило указанный адрес в качестве адреса местонахождения.

Кроме того, с 30.04.2013, то есть в период действия договора от 02.03.2012 N 02/03/12-ИС и заключения договора от 10.10.2013 N 01-37/ИН-13/ДПКИ-13, у Общества и ООО "Альянс" были одни и те же учредители - ИБИСИ ИСТЕРН БЕВЕРИДЖ КОМПАНИ ЛИМИТЕД (Республика Кипр) - 99,9% и ООО "Русский водочный холдинг" -0,1%.

Шиловская Лариса Юрьевна в 2012-2014 годах одновременно работала главным бухгалтером Общества и ООО "Альянс".

При этом суды первой и апелляционной инстанций указали, что Инспекцией доказан факт одновременной работы Шиловской Л.Ю. в "ИНФО СИСТЕМ" и ООО "Альянс" только в течение 2-х месяцев.

Заявитель кассационной жалобы указал, что согласно справкам по форме 2-НДФЛ Шиловская Л.Ю. работала в ООО "Альянс" с марта по декабрь 2012, с января по октябрь 2013 и в июне-июле 2014, а также в ООО "ИНФО СИСТЕМ" с января по декабрь 2012, с января по декабрь 2013, с января по декабрь 2014.

Между тем данному доводу налогового органа судами не дана надлежащая оценка.

В соответствии с п. 4 ст. 421 ГК РФ условиями договора поставки может быть предусмотрено получение покупателем премии (бонуса) за выполнение определенных условий (например, достижение определенного объема покупки за установленный срок), не изменяющей цену поставляемого товара.

Согласно пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании п. 49 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, с учетом данных положений Кодекса затраты организации-налогоплательщика, связанные с реализацией бонусной программы, могут рассматриваться как произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в случае, если такая деятельность непосредственно направлена на привлечение в организацию большего числа клиентов, а также на сохранение имеющихся клиентов.

Заявитель кассационной жалобы указал, что в ходе проведенного анализа покупателей Общества установлено, что начисленные поощрительные премии не направлены на привлечение большого числа клиентов, поскольку покупателями произведенной ООО "ИНФО СИСТЕМ" продукции (водка) были только две организации - ООО "Альянс" и ООО "Русский водочный холдинг". Круг организаций - покупателей комплектующих сократился до одного (ООО "Альянс") и резко упал в объёмах. До заключения договора поставки N 01-37/ИН-13/ДПКИ-13 от 10.10.2013 с ООО "Альянс", Общество самостоятельно поставило в 2012-2013 годах комплектующих и ингредиентов в филиалы ОАО "Татспиртпром" ("Казанский ликероводочный завод", "Усадский ликероводочный завод) и в ОАО "Ликероводочный завод Ярославский" на общую сумму 2 151 840 701 руб., что подтверждается заключенными договорами и соответствующими первичными документами по отгрузке (товарные накладные, ТТН), которые отражены в регистрах бухгалтерского учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (оборотно-сальдовые ведомости по счету 62, карточки счета 62).

Заявитель кассационной жалобы указал на то, что Инспекцией установлено, что начисленные премии в пользу ООО "Альянс" превышали прибыль от реализации Общества.

Между тем, данному доводу налогового органа судами не дана надлежащая оценки.

По эпизоду завышения Обществом внереализационных расходов на сумму. 62 108 120 руб.

Заявитель кассационной жалобы указал, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что Общество в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год завысило сумму внереализационных расходов на 62 108 120 руб. Данный вывод сделан Инспекцией на основании того, что Обществом в бухгалтерском учете и в регистрах налогового учета (счет 91.02.1 "Прочие расходы") внереализационные расходы отражены в сумме 402 426 103 руб., а в декларации в сумме 464 534 223 руб. В возражениях на акт проверки Общество указало, что причиной выявленных расхождений явилось признание для целей налогового учета в 2013 году расходов на подготовку производства (РБП счет 97), списанных в бухгалтерском учете в 2012 году, но не принимавшихся для целей налогообложения в 2012 году. В подтверждение указанного довода налогоплательщиком представлены: анализ счета 99 за 2012 год, оборотно-сальдовая ведомость за 2012 год, копия приказа Общества от 31.12.2012 N 13, копия бухгалтерской справки от 28.03.2013 N 1/7, копия налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год, анализ счета 99 за 2013 год, оборотно-сальдовая ведомость за 2013 год, копия бухгалтерской справки от 30.09.2013 N 1/97, копия налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год.

В бухгалтерской справке от 30.09.2013 N 1/97 "О списании на затраты расходов, учитываемых на счете 97 "Расходы будущих периодов в 2011 году" указано, что рассматриваемые расходы в сумме 65 498 227,92 рублей ошибочно отражены в 2012 году на счете 91.02.1 как не принимаемые в целях налогообложения. В сентябре 2013 года ошибка выявлена, и указанные расходы отражены в налоговой декларации за 9 месяцев 2013 года в составе расходов 2013 года и приняты к бухгалтерскому учету в 2012 году, а в налоговом учете - в 2013 году.

Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что списанная Обществом во внереализационные расходы в налоговом учете в 2013 году сумма в размере 65 498 227,92 руб., представляет собой:

- расходы, образованные в 2011 году по аренде недвижимого имущества и транспортного средства в сумме 19 683 084,68 руб.;

- расходы по начисленной в 2011 году заработной плате в сумме 34 154 835,47 руб. и отчислениям в фонды в 2011 году в размере 1 1 660 307,77 руб.

Таким образом, расходы в сумме 65 498 227,92 рублей понесены Обществом в 2011 году.

Суд первой инстанции указал на то, что ошибки при исчислении налоговой базы привели к излишней уплате налога на прибыль за 2011 год (согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год сумма налога на прибыль составила 977 руб.) налогоплательщик правомерно воспользовался правом, предоставленным абзацем 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ на отражение расходов в текущем периоде (в том периоде, когда он обнаружил ошибку - 9 месяцев 2013 года).

Заявитель кассационной жалобы указал, что из представленных Обществом документов следует, что расходы в сумме 65 498 227,92 рублей, произведенные в 2011 году, отражены Обществом в бухгалтерском учете в 2012 году. В соответствии с приказом Общества N 13 от 31.12.2012 указанная сумма подлежала отражению в бухгалтерском учете на счете 91.02.1 субконто "Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде" и принятию в целях налогообложения прибыли 2012 года.

При этом суды посчитали установленным тот факт, что ошибка выявлена Обществом в сентябре 2013 года.

Судами не дана оценка данному доводу заявителя жалобы.

Указанные заявителем жалобы обстоятельства являются существенными, которые могут повлиять на выводы судов, однако не могут быть устранены судом кассационной инстанции.

Согласно части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено Кодексом.

Поскольку суд кассационной инстанции в силу положений статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не наделен полномочиями по исследованию и оценке доказательств и установлению на их основе юридически значимых обстоятельств, судебные акты на основании пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене, дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела арбитражному суду первой инстанции следует учесть изложенное, установить юридически значимые для рассмотрения данного спора обстоятельства, дать надлежащую правовую оценку доказательствам в их совокупности и взаимной связи, проверить доводы сторон, и при правильном применении норм материального права и соблюдении норм процессуального права принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 05 октября 2017 года и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2018 года по делу N А41-45221/2017 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

Председательствующий судья

А.А. Гречишкин

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев