Постановление Арбитражного суда Московского округа от 23 декабря 2019 г. N Ф05-21876/19 по делу N А40-208342/2018

г. Москва

23 декабря 2019 г.

Дело N А40-208342/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 декабря 2019 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Анциферовой О.В., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Бирюкова О.В., по доверенности от 20 12 2018 г., Любимова М.В., по доверенности от 11 03 2019 г.

от заинтересованных лиц: 1. Медведев С.И., по доверенности от 29 12 2018 г., Костикова М.А., по доверенности от 24 05 2019 г., Мошкарова Е.А., по доверенности от 30 07 2019 г., 2. Медведев С.И., по доверенности от 14 08 2019 г.

от третьего лица: Уткин В.В., по доверенности от 19 11 2019 г.

рассмотрев 17 декабря 2019 года в судебном заседании кассационные жалобы

ИФНС N 1 по г. Москве, ФНС России

на решение Арбитражного суда города Москвы от 28 мая 2019 года,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02 сентября 2019 года,

по заявлению ФКУ "Единый расчетный центр Министерства обороны Российской Федерации"

к ИФНС N 1 по г. Москве; ФНС России

третье лицо: Министерство обороны Российской Федерации

о признании,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное казенное учреждение "Единый расчетный центр Министерства обороны Российской Федерации" (далее - Учреждение, заявитель, ФКУ ЕРЦ МО РФ) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве от 25.12.2017 г. N 139 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"; требования N 4689 "Об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафов, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 02.04.2018 г." об уплате пени в размере 918 915 руб., со сроком уплаты до 20.04.2018 г.; и к Федеральной налоговой службе (ФНС) о признании недействительным решения ФНС России от 03.07.2018 г. N СА-4-9/12755@ об отказе в удовлетворении жалобы от 19.04.2018 г. N У-3/3/14416 о начислении пени в размере 918 915 руб. по решению ИФНС России N 1 по г. Москве об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.12.2017 г. N 139 (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 28.05.2019, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2019, признаны недействительными, принятые Инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по г. Москве в отношении Федерального казенного учреждения "Единый расчетный центр Министерства обороны Российской Федерации" решение от 25.12.2017 г. N 139 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требование N 4689 "Об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафов, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 02.04.2018 г." об уплате пени в размере 918 915 руб., со сроком уплаты до 20.04.2018 г. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами судов, ИФНС N 1 по г. Москве и ФНС России обратились в Арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами, в которых просят отменить судебные акты первой и апелляционной инстанции в части признания удовлетворенных требований, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Заявители жалоб полагают, что выводы судов основаны на неправильном толковании положений ст. 226 НК РФ, судами проигнорирована судебная практика, в отношении которой Учреждение признается налоговым агентом по НДФЛ, в том числе и в отношении доходов, судами не дана оценка всем доводам налогового органа.

В соответствии с абз. 2 ч.1 ст. 121 АПК РФ информация о принятии кассационных жалоб к производству, о месте и времени судебного заседания была размещена на официальном Интернет-сайте суда: http:www.fasmo.arbitr.ru.

До рассмотрения кассационных жалоб по существу в материалы дела от Учреждения поступил отзыв на кассационные жалобы, который судом приобщен, на основании ст. 279 АПК РФ.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители ИФНС N 1 по г. Москве и ФНС России настаивали на удовлетворении своих кассационных жалоб, представители Учреждения и третьего лица возражали против удовлетворения кассационных жалоб.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения явившихся в судебное заседание представителей лиц участвующих в деле, обсудив доводы кассационных жалоб, проверив в порядке ст. 286 АПК РФ правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, кассационная инстанция полагает, что отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта в связи со следующим.

Как следует из текста кассационной жалобы, заявители просят отменить обжалуемые судебные акты в части признания недействительными решения от 25.12.2017 г. N 139 и требование N 4689, в остальной части решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции не оспариваются.

В связи с изложенным, суд кассационной инстанции, основываясь на положениях статьи 286 АПК РФ, проверяет законность судебных актов только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ФКУ ЕРЦ МО РФ по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам рассмотрения материалов которой принято решение от 25.12.2017 N 139 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (решение Инспекции).

Данным решением Инспекция признала заявителя налоговым агентом в отношении сумм дохода личного состава Вооруженных суд Российской Федерации, проходящих военную службу, осуществляющих трудовую деятельность на территории г. Москвы, и в связи с установлением фактов несвоевременного перечисления Учреждением в бюджет в 2012 - 2013 годах сумм удержанного НДФЛ, начислила пени по НДФЛ в размере 918 915 руб., в привлечении к налоговой ответственности было отказано в связи с истечением срока давности.

Решением УФНС по Москве от 19.03.2018 N 21-19/055322 апелляционная жалоба заявителя была оставлена без удовлетворения.

Решением ФНС России от 03.07.2018 г. N СА-4-9/12755@ жалоба ФКУ ЕРЦ МО РФ как в отношении решения Инспекции, так и выставленного в соответствии с ним требования была оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с оспариваемыми решениями, заявитель обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что источником дохода военнослужащих, проходящих военную службу в Вооруженных Силах Российской Федерации являются воинские части (организации Министерства обороны Российской Федерации), доход формируется в данных субъектах на основании первичных документов кадрового учета; Учреждение не осуществляет взаимоотношения с военными, от которых или в результате отношений с которыми у налогоплательщика возникает доход; Учреждение осуществляет исключительно полномочия представителя Министерства обороны Российской Федерации, иных органов, выполняющих функции налоговых агентов.

Установив указанные обстоятельства, исходя из того, что Министерство обороны Российской Федерации подтвердило, что в рассматриваемых отношениях оно является налоговым агентом, ФКУ "ЕРЦ МО РФ" является финансовым органом, осуществляющим исключительно полномочия по удержанию и перечислению сумм НДФЛ, исчисленного от налогооблагаемой базы, суды пришли к выводу о том что начисление по результатам выездной налоговой проверки ФКУ "ЕРЦ МО РФ" как уполномоченному представителю налогового агента - Минобороны России, в порядке, установленном статьей 75 НК РФ противоречит законодательству, действовавшему в проверяемый период.

Суды отметили, что, в материалах дела имеются платежные поручения N 7314680 от 9.11.2012, N 7011950 от 15.19.2012 согласно которым ФКУ "ЕРЦ МО РФ" перечислены в доход федерального бюджета суммы НДФЛ по военнослужащим войсковой части 036667. Поскольку войсковая часть не является самостоятельным юридическим лицом, в полях плательщика заполнено ИНН и КПП ФКУ "ЕРЦ МО РФ". Отсутствие у воинской части соответствующих реквизитов исключило бы принятие платежа налоговым органом и привело к отнесению данных платежей в разряд "невыясненные" и, как следствие, к отсутствию зачисления в бюджетную систему Российской Федерации. При этом, перечисление удержанных сумм НДФЛ осуществлялось платежными поручениями с назначением платежа "НДФЛ (денежное довольствие) войсковая часть 03667 за сентябрь, октябрь 2012 г.". Таким образом, в налоговый орган поступила информация о налоговом агенте (войсковой части 03677), полномочия которого были исполнены Учреждением, а денежные средства в полном объеме зачислены в бюджетную систему Российской Федерации.

В целях более точного определения статуса ФКУ "ЕРЦ МО РФ" в налоговых правоотношениях, Минфин России в письме от 17.08.2015 N 01-02-01/10-47490, направленном в адрес Счетной палаты Российской Федерации, указал на необходимость внесения изменений в налоговое законодательство в части урегулирования порядка перечисления НДФЛ, удержанного из доходов личного состава Вооруженных Сил РФ.

В пункте 5 Доклада Комитета по бюджету и налогам Государственной Думы Российской Федерации 06.10.2016 г. о проекте федерального закона N 1078298-6 "О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации" по данному вопросу было отмечено: "поскольку военнослужащие и лица гражданского персонала Вооруженных Сил Российской Федерации не являются работниками ФКУ "ЕРЦ МО РФ" и иных финансово-экономических органов и такие организации не являются источниками дохода налогоплательщиков, указанные организации в соответствии с действующими положениями Налогового кодекса РФ не признаются налоговыми агентами по НДФЛ. Таким образом, удержание и перечисление НДФЛ осуществляется организациями, не признаваемыми в соответствии с Налоговым кодексом РФ налоговыми агентами".

С 01.01.2017 соответствующие изменения внесены статью 226 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N 399-ФЗ статья 226 настоящего Кодекса дополнена пунктом 7.1 следующего содержания: Налоговыми агентами для целей настоящей главы признаются также российские организации, которые производят перечисление сумм денежного довольствия, денежного содержания, заработной платы, иного вознаграждения (иных выплат) военнослужащим и лицам гражданского персонала (федеральным государственным гражданским служащим и работникам) Вооруженных Сил Российской Федерации.

До 01.01.2017 г. в Налоговом кодексе РФ соответствующие положения отсутствовали.

Вместе с тем, в силу пунктов 2 и 5 статьи 5 Налогового кодекса РФ и нормативных правовых актов о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, акты, устанавливающие новые обязанности или иным органом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Поскольку порядок учета в налоговых органах воинских формирований, не имеющих статуса юридического лица, до 1.01.2017 г. (в том числе в период, охватываемый налоговой проверкой - с 1 января 2012 г. по 31 декабря 2014 г.) отсутствовал, ФКУ "ЕРЦ МО РФ" в целях исполнения норм пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса РФ и зачисления налога на доходы физических, удержанного из доходов личного состава Вооруженных Сил Российской Федерации в бюджеты по месту дислокации воинских формирований осуществляло перечисление налога по месту своей постановки на учет в налоговом органе.

Исходя из этого, суды пришли к обоснованному выводу о том, что наделение налоговым органом ФКУ "ЕРЦ МО РФ" статусом налогового агента неправомерно, поскольку фактически заявитель является уполномоченным представителем налогового агента.

Судами также отмечено что, согласно представленным в материалы дела документам, не соблюдение сроков уплаты налога на доходы физических лиц ЕРЦ МО РФ, являющегося уполномоченным представителем налоговых агентов Министерства обороны РФ, имело место в 2012 году (разово - в 2013 г.).

При этом, своевременное перечисление налога в течение налогового периода не представлялось возможным в связи с отсутствием необходимых денежных средств по коду "расчеты по налогу на доходы физических лиц", что подтверждается: Балансом главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета на 1 января 2013 г. (по строке "511" расчеты по налогу на доходы физических лиц числилась кредиторская задолженность - с кодом 03030100); Бюджетной отчетностью ЕРЦ МО РФ за 1 квартал 2012 г., 1 полугодие 2012 г., 9 месяцев 2012 г., предоставляемой в Департамент финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации.

В соответствии с п. 152 Инструкции N 191н, п. 56 Инструкции N 33н Сведения о дебиторской и кредиторской задолженности по форме ОКУД 0503169, являются приложением к пояснительной записке форма ОКУД 0503760 и представляются главными администраторами средств федерального бюджета. Информация в Сведениях содержит данные о состоянии расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности организации госсектора в разрезе видов расчетов за отчетный период.

Согласно приложению N 7 к сопроводительным письмам ЕРЦ МО РФ в Департамент финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации от 13 апреля 2012 г. исх N У-3/1855, от 10 июля 2012 г. исх. N У-3/8530 от 11.07.2012 г., от 10 октября 2012 г. исх N У-3/17203, в Сведениях о дебиторской и кредиторской задолженности Учреждения по форме ОКУД 0503169 отражается сумма задолженности по коду 130301 во всех отчетных периодах.

Согласно раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2010 N 190н, заработная плата и НДФЛ с выплат заработной платы проставляется по подстатье КОСГУ с кодом 211.

В Балансе главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета на 1 января 2013 г. по строке с кодом 511 раздела III "Обязательства" расчеты по налогу на доходы физических лиц числятся за кодом 03030100, что соответствует коду счета бюджетного учета Сведений о дебиторской и кредиторской задолженности формы ОКУД 0503169: 130301.

Учитывая изложенное, доводы налогового органа о том, что оборотно-сальдовая ведомость по счетам за период 01.01.2012 - 31.12.2012 г. содержит сведения об отсутствии задолженности на 31.12.2012 г. по коду 3030100000, необоснованны.

Согласно письма ИФНС N 1 по г. Москве от 14.04.2016 г. проведенный анализ оборотно-сальдовых ведомостей по заработной плате налоговым органом выявил недобор (задолженность) по НДФЛ в размере 1 291 млн. руб. по состоянию на 31.12.2012 г.

При рассмотрении дела судами установлена, исследованы и оценены все обстоятельства, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая оценка.

Доводы, изложенные в кассационных жалобах, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права и сводятся к переоценке установленных по делу обстоятельств. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда кассационной инстанции не имеется (ст. 286 АПК РФ).

Нарушений норм материального и процессуального права, являющихся в соответствии со статьей 288 АПК РФ основанием для отмены судебных актов судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 28 мая 2019 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02 сентября 2019 года по делу N А40-208342/2018 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.А. Гречишкин

Судьи

О.В. Анциферова Ю.Л. Матюшенкова