Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 16 июня 2011 г. N Ф10-1811/2011 по делу N А54-3202/2010-С5

Постановление изготовлено в полном объеме 16 июня 2011 года

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Ермакова М.Н.,

судей Егорова Е.И., Леоновой Л.В.,

при участии в заседании:

от налогоплательщика не явились, извещены надлежаще,

от налогового органа не явились, извещены надлежаще,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.12.10 г. (судья И.В. Шуман) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.11 г. (судьи Е.Н. Тимашкова, О.А. Тиминская, Н.В. Еремичева) по делу N А54-3202/2010-С5, установил:

Индивидуальный предприниматель Бакутин Константин Александрович (далее - Предприниматель) обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Рязанской области (далее - налоговый орган) от 25.03.10 г. N 13-15/10310 дсп.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 06.12.10 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.11 г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые судебные акты, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела.

Рассмотрев доводы жалобы, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции полагает, что решение и постановление суда следует оставить без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения в связи со следующим.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 27.02.10 г. N 13-15/6166 дсп и принято решение от 25.03.10 г. N 13-15/10310 о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 5199 руб.

Указанным решением налогоплательщику также предложено уплатить доначисленные налоги и начисленные пени.

Решением Управления ФНС РФ по Рязанской области от 02.06.10 г. N 15-12/1847 дсп решение налогового органа от 25.03.10 г. N 13-15/10310 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Предприниматель, полагая, что решение налогового органа от 25.03.10 г. N 13-15/10310 нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается названным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Согласно статье 346.29 НК РФ при определении величины базовой доходности для исчисления ЕНВД представительные органы муниципальных районов, городских округов, законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в пункте 3 настоящей статьи, на корректирующий коэффициент К2.

Корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных статьей 346.27 НК РФ.

Исходя из предоставленных полномочий, представительные (законодательные) органы муниципальных образований вправе устанавливать с учетом особенностей ведения предпринимательской деятельности корректирующий коэффициент базовой доходности К2 в соответствии с пунктом 7 статьи 346.29 НК РФ в пределах от 0,005 до 1 включительно.

В силу ст. 346.27 НК РФ корректирующий коэффициент базовой доходности К2 - это коэффициент, позволяющий учитывать совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, фактический период времени осуществления деятельности, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов - роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.

На территории города Рязани значения корректирующего коэффициента К2 введены решением Рязанского городского Совета от 23.11.06 г. N 771-III "Об утверждении положения о корректирующем коэффициенте базовой доходности К2 для исчисления суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории города Рязани на 2007 год", согласно пункту 3 которого для налогоплательщиков, выплачивающих среднемесячную заработную плату на одного работника ниже величины прожиточного минимума для трудоспособного населения, установленного Правительством Рязанской области, за предшествующий налоговый период (квартал), установлен корректирующий коэффициент К2, равный 1.

При этом среднемесячная заработная плата на одного работника исчисляется исходя из базы для начисления страховых взносов и численности работников, определяемой налогоплательщиком за отчетный (расчетный) период на основании деклараций (расчетов) по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование лиц, производящих выплаты физическим лицам.

Анализ и оценка указанных норм права позволили судам правомерно указать, что при установлении корректирующего коэффициента базовой доходности К2 представительным органом не был учтен в числе факторов, влияющих на результат предпринимательской деятельности, такой фактор, как "режим работы".

Кроме того, правило применения установленных Рязанским городским Советом значений коэффициента К2 поставлено в зависимость от двух факторов: размера среднемесячной заработной платы работника среднесписочной численности и величины прожиточного минимума (предыдущего квартала), который определяется и публикуется ежеквартально. Данное обстоятельство влечет неопределенность при исчислении суммы единого налога на вмененный доход и невозможность рассчитать и определить фактическую способность к уплате, размер единого налога на вмененный доход не только на период календарного года, но и на начало очередного налогового периода.

В силу статей 4, 7 Федерального закона "О прожиточном минимуме в Российской Федерации" от 24.10.97 г. N 134-ФЗ величина прожиточного минимума на душу населения и по основным социально-демографическим группам населения в целом по Российской Федерации и в субъектах Российской Федерации, а также сведения о них определяются и публикуются ежеквартально в официальных изданиях Правительства Российской Федерации и официальных изданиях органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации. При этом конкретный период публикации сведений о прожиточном минимуме ни названным Федеральным законом, ни постановлениями Рязанской области "О прожиточном минимуме в Рязанской области" не установлен.

В соответствии с постановлениями Правительства Рязанской области от 05.04.07 г. N 90, от 06.07.07 г. N 176, от 05.10.07 г. N 274 и от 14.01.08 г. N 4 установлены следующие размеры прожиточного минимума в расчете на душу населения и, соответственно, для трудоспособного населения: - в I квартале 2007 года в сумме 3523 руб. (распространяется на правоотношения, возникшие с 01.04.07 г.); во II квартале 2007 года - 3714 руб. (распространяются на правоотношения, возникшие с 01.07.07 г.); в III квартале 2007 года - 3859 руб. (распространяются на правоотношения, возникшие с 01.10.07 г.); в IV квартале 2007 года - 4017 руб. (распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.08 г.).

Как установлено судом и следует из материалов дела, по данным налогового органа средняя заработная плата, выплаченная Предпринимателем в 2007 году, была ниже величины прожиточного минимума для трудоспособного населения, установленного Правительством Рязанской области, за предшествующий налоговый период (квартал) и составила: I квартал - (-) руб., II квартал - 3300 руб., III квартал - 3300 руб., IV квартал - 3300 руб.

Между тем, согласно пояснениям представителя заявителя, Предприниматель принимал работников на работу только лишь на 1/2 ставки, которые работали неполную рабочую неделю, по 4 часа в день, то есть по 20-21 часу в неделю, что подтверждается табелем рабочего времени, дополнительными соглашениями с работниками к трудовому соглашению.

Согласно п.п. 1, 3 ст. 346.32 НК РФ уплата ЕНВД производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода, а налоговые декларации по итогам налогового периода представляются в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Следовательно, законодательством налогоплательщику для исчисления и уплаты налога предоставлено 25 дней (с 1-го по 25-е число первого месяца следующего налогового периода), а для подачи декларации - 20 дней (с 1-го по 20-е число первого месяца следующего налогового периода), и он имеет право уплатить налог и подать декларацию в любой из указанных дней.

Судами установлено, что в данном случае налоговым органом неправомерно применила при исчислении ЕНВД за текущий налоговый период (во II квартале 2007 года - 3714 руб., в III квартале 2007 года - 3859 руб., в IV квартале 2007 года - 4017 руб.) величину прожиточного минимума согласно пункту 1 постановлений, действие которых распространяется на правоотношения следующего периода. Налоговым органом не учтено, что в пункте 2 постановлений указано, что каждое из них вступает в силу с 01.04.07 г., 01.07.07 г., 01.10.07 г. и 01.01.08 г. соответственно, то есть с первого числа квартала, следующего за указанным в пункте 1 постановления.

Более того, поскольку величина прожиточного минимума устанавливается ежеквартально и может меняться в течение календарного года, то соответственно может изменяться и соотношение опубликованной величины прожиточного минимума трудоспособного населения и заработной платы наемных работников плательщика ЕНВД, а это, в свою очередь, может повлечь необходимость применения при исчислении ЕНВД иного по сравнению с предыдущим кварталом текущего календарного года значения корректирующего коэффициента К2.

При этом изменение корректирующего коэффициента К2 в течение года нарушает правило п. 7 ст. 346.29 НК РФ о неизменности значений корректирующего коэффициента в течение календарного года.

В соответствии со ст. 4 НК РФ исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

На основании изложенного, суд правомерно указал, что доначисление Предпринимателю ЕНВД за 2007 производилось налоговым органом на основании нормативного правового акта органа местного самоуправления, положения которого противоречат установленному федеральным законодательством порядку исчисления и уплаты указанного налога.

В связи с этим, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налогоплательщику ЕНВД за 2007 год в сумме 23970 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

Оценивая законность и обоснованность решения налогового органа от 25.03.10 г. N 13-15/10310 в части доначисления ЕСН и НДФЛ, суды исходили из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 -221 Кодекса.

В силу ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Статьей 236 НК РФ установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включены, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены в ст. 269 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 269 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом, расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в спорный период Предприниматель пользовался заемными средствами согласно кредитным договорам: от 28.11.05 г. N 353 на сумму 2500000 руб. под 17,2%; годовых; от 14.06.06 г. N 00106 на 2000000 руб. под 17,5% годовых; от 11.10.06 г. N 344 на 4000000 руб. под 15,05% годовых.

Размер процентов за пользование заемными средствами, полученными Предпринимателем в рамках кредитных договоров, заключенных с ОАО Сберегательный банк РФ (Рязанское ОСБ 8606), в проверяемый период составлял от 17,2% до 15,05% годовых; ОАО АКБ "Промсвязьбанк" - 17,5% годовых.

Согласно справкам указанных кредитных учреждений средний уровень процентных ставок по выдаваемым организациям и индивидуальным предпринимателям кредитам в проверяемом периоде составлял: в ОАО Сберегательный банк РФ (Рязанское ОСБ 8606) в 2005 году - 15,2%, в 2006 году - 14,1%; в ОАО АКБ "Промсвязьбанк" от 12% до 18%.

Таким образом, как правильно указали суды, проценты, уплаченные налогоплательщиком по долговым обязательствам, не отклоняются от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале, и их размер не превышает размера начисленных процентов более чем на 20% в сторону повышения от среднего уровня процентов, взимаемых банком по кредитам, выданным другим организациям и предпринимателям в том же квартале.

Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

На основании изложенного, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления Предпринимателю ЕСН, НДФЛ, а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

Доводы кассационной жалобы являлись обоснованием позиции налогового органа по делу, они не опровергают выводов судов, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора, что выходит за пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции.

Таким образом, оснований для отмены или изменения решения и постановления судов по изложенным в жалобе доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, суд постановил:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 6 декабря 2010 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 февраля 2011 года по делу N А54-3202/2010-С5 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Рязанской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

М.Н. Ермаков

Судьи

Е.И. Егоров

Л.В. Леонова