Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 марта 2011 г. N Ф07-1385/2011 по делу N А56-77415/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе:

председательствующего Никитушкиной Л.Л.,

судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области Ивановой А.Н. (доверенность от 30.12.2010 N 61), от Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области Петровой Т.В. (доверенность от 17.09.2009 N 05-06/15603), от сельскохозяйственного производственного кооператива "Кировский транспортник" Задорожного М.М. (доверенность от 01.11.2010),

рассмотрев 21.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.08.2010 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А56-77415/2009, установил:

Сельскохозяйственный производственный кооператив "Кировский транспортник" (далее - Кооператив) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными следующих ненормативных актов:

- решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 30.06.2009 N 71-11 с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области (далее - Управление) от 09.09.2009 N 15-26-04/15099, в части доначисления 5930 руб. земельного налога, начисления 1179 руб. 18 коп. пеней и взыскания 20 438 руб. штрафов; доначисления 32 416 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления 17 216 руб. 68 пеней и взыскания 18 730 руб. штрафов;

- требования Инспекции от 21.09.2009 N 3657 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа в части предложения в срок до 07.10.2009 уплатить 5930 руб. земельного налога, 1179 руб. 18 коп. пеней и 20 438 руб. штрафов; 32 416 руб. НДФЛ, 17 216 руб. 68 коп. пеней и 18 730 руб. штрафов;

- решения Управления от 09.09.2009 N 15-26-04/15099 в части не оспаривания обязанности исчисления и уплаты земельного налога за 2006 и 2007 годы в отношении земельного участка площадью 1493,74 га (кадастровый номер 47:01:00-00-000:0084);

- решения Инспекции от 09.10.2009 N 31854 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика;

- решения Инспекции от 09.10.2009 N 8635 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке;

- решения Инспекции от 20.10.2009 N 1592 о взыскании налогов, сборов, штрафов за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя.

Решением суда от 04.08.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.11.2010, заявленные Кооперативом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами обеих инстанций норм материального права и неполное выяснение ими обстоятельств дела, просит отменить решение от 04.08.2010 и постановление от 29.11.2010 и принять по делу новый судебный акт.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Кооперативом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, в том числе правильности исчисления и уплаты НДФЛ за период с 01.01.2006 по 05.02.2009, по результатам которой составила акт от 02.06.2009 N 69-11 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 30.06.2009 N 71-11.

Данным решением Инспекция, в частности, привлекла Кооператив к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату земельного налога и по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по земельному налогу, а также по статье 123 НК РФ. Кроме того, указанным решением Кооперативу доначислены земельный налог и НДФЛ, а также начислены соответствующие пени.

Кооператив обратился с апелляционной жалобой в Управление, которое решением от 09.09.2009 N 15-26-04/15099 решение Инспекции изменило в части доначисления НДФЛ и земельного налога. Управление указало, что задолженность по НДФЛ в размере 2 972 542 руб. образовалась до проверяемого периода, в связи с чем начисление НДФЛ и начисление соответствующих пеней неправомерно (штрафные санкции в отношении этой недоимки по состоянию на 01.01.2006 Инспекция не применяла). Кроме того, Управление пришло к выводу, что Инспекция неправомерно доначислила земельный налог и соответствующие пени по земельным участкам, на которые у Кооператива отсутствуют правоустанавливающие документы.

Кооператив не согласился частично с решением и обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды обеих инстанций удовлетворили заявленные требования.

По эпизоду, связанному с доначислением земельного налога и соответствующих сумм пеней и штрафов, суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом наличия у Кооператива за 2006 -2007 годы задолженности по этому налогу. Более того, суды указали, что по состоянию на 31.12.2007 у заявителя имелась переплата по земельному налогу в размере 19 758 руб.

По мнению подателя жалобы, поскольку решением Инспекции от 30.06.2009 N 71-11 Кооперативу доначислен земельный налог за 2006 год в размере 8886 руб., а налоговая декларация не представлена, за непредставление налоговой декларации за указанный период в установленный срок налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде взыскания 20 438 руб. штрафа.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Согласно пункту 6 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 398 НК РФ налоговые декларации по земельному налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 2 статьи 119 НК РФ предусмотрено, что непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Однако суды обеих инстанций, удовлетворяя заявление налогоплательщика в полном объеме, не дали оценку правомерности привлечения Кооператива к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по земельному налогу.

Таким образом, судебные акты в этой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение. Поскольку в судебных актах не указаны необходимые данные, которые свидетельствовали бы о действительных налоговых обязательствах налогоплательщика, при новом рассмотрении суду необходимо установить обязанность Кооператива исчислять и уплачивать в бюджет земельный налог, размер подлежащего уплате налога и период образования задолженности по этому налогу, обстоятельства излишней его уплаты, а также обязанность представлять налоговую декларацию.

Инспекция также считает, что поскольку земельный налог относится к местным налогам, а НДФЛ - к федеральным налогам, то вывод судов о том, что налоговый орган обязан был зачесть излишне уплаченную сумму земельного налога в погашение задолженности по НДФЛ, неправомерен.

По состоянию на 31.12.2007 у Кооператива имелась переплата по земель ному налогу в размере 19 758 руб., следователь но, пришли к выводу суды, уже на тот период времени был возможен частичный зачет данной суммы в счет погашения недоимки по НДФЛ и соответствующих сумм пеней и штрафов.

Из материалов дела следует, что у Кооператива возникла задолженность по НДФЛ в размере 32 416 руб. за 2006-2008 годы.

Бюджетным законодательством НДФЛ отнесен к категории регулирующих налогов и должен зачисляться по установленным нормативам в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК налогоплательщики (пунктом 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты) имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. Данному праву налогоплательщика (налогового агента) корреспондирует установленная подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ обязанность налоговых органов осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Обязанность по уплате налога считается исполненной в соответствии со статьей 45 НК РФ или после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 Кодекса, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов. Следует отметить, что за проверенный Инспекцией период с 2006 по 2008 год редакции указанных статей Налогового кодекса Российской Федерации изменялись.

Согласно пункту 5 статьи 78 НК РФ по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ, то есть в редакции, действовавшей в 2006 году).

Из анализа положений статьи 78 НК РФ следует, что право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в данный бюджет (бюджет соответствующего уровня) и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет.

Приведенным выше пунктом 5 статьи 78 НК РФ законодатель ограничил возможность зачета излишне уплаченного налога уровнем бюджета, в который этот налог зачислен.

Зачет (возврат) излишне уплаченных до 01.01.2007 сумм налога должен осуществляться по правилам, действующим до 2007 года (пункт 9 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в статью 78 НК РФ были внесены изменения, позволяющие проводить зачет не по уровням бюджетов, а по видам налогов. Однако эти изменения вступили в силу с 01.01.2008.

Согласно пункту 10 статьи 7 Закона N 137-ФЗ "О в несении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ) со дня вступления в силу этого Закона и до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат возврату (зачету) за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Иными словами, до 01.01.2008 действует тот же порядок, что и в 2006 году.

За 2008 год Кооператив как налоговый агент также не уплатил налог в соответствии с требованиями статьи 45 НК РФ. Однако с 1 января 2008 года подлежит применению статья 78 НК РФ, изложенная в редакции Закона N 137-ФЗ, то есть начиная с указанной даты зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных названным Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно. В случае, предусмотренном названным пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Таким образом, признавая отсутствие у Кооператива задолженности по НДФЛ, суды не применили соответствующие нормы права и надлежащим образом не установили отсутствие или наличие переплаты.

Суды также установили, что, поскольку Кооператив у предложено добровольно уплатить 32 416 руб. НДФЛ с учетом решения Управления, а штраф и пени исчислены с суммы 93 653 руб., расчет штрафа с этой суммы неправомерен.

Вместе с тем из решения Инспекции следует, что размер штрафа и пеней определен исходя из суммы неудержанного и неперечисленного НДФЛ за 2006-2008 годы (61 237 руб.), а также удержанного, но не перечисленного налога за этот же период (32 416 руб.), всего - 93 653 руб.

Поскольку судами неправильно установлены обстоятельства по делу по данному эпизоду, судебные акты в этой части подлежат отмене.

Податель жалобы также не согласен с выводами судов по эпизодам, связанным с обжалованием требования Инспекции от 21.09.2010 N 3657 об уплате налога, пеней, штрафа, решения от 09.20.2009 N 31854 о взыскании налогов, сборов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, решения от 09.10.2009 N 8635 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения от 20.10.2009 N 1592 о взыскании налогов, сборов, штрафов за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя.

Суды признали названные ненормативные акты недействительными, поскольку указанные в них суммы различны.

Однако заявитель обжаловал требование Инспекции в определенных суммах.

Последующие ненормативные акты налогового органа вынесены в пределах суммы, указанной в требовании, а доводов относительно неправомерности начисления налогов, пеней и штрафов в отношении сумм, которые не обжаловались заявителем, он не приводил.

По мнению кассационной инстанции, противоречивым и необоснованным является вывод судов о том, что в связи с приостановлением определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.10.2009 действия решения Инспекции от 30.06.2009 N 71-11 незаконными являются решения Инспекции от 09.10.2009 N 8635 и от 20.10.2009 N 1592 и все последующие ненормативные акты, направленные на исполнение приостановленного решения.

В данном случае суды первой и апелляционной инстанций в нарушение части 2 статьи 65 и статьи 71 АПК РФ неправильно определили обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, и круг доказательств, подлежащих исследованию, и не дали правовой оценки всем имеющимся в материалах дела доводам и документам в их совокупности и взаимной связи.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает судебные акты не соответствующими фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, недостаточно обоснованными, в связи с чем решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит на основании требований заявителя и возражений налогового органа установить фактические обстоятельства дела, определить применимые в связи с этим нормы материального права, полно и всесторонне исследовать доводы сторон и имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи и вынести по результатам такого исследования законное и обоснованное решение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.08.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2010 по делу N А56-77415/2009 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

Л.Л. Никитушкина

Судьи

О.Р. Журавлева

Н.А. Морозова