Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 мая 2011 г. N Ф07-3179/2011 по делу N А56-32645/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе:

председательствующего Пастуховой М.В.,

судей Боглачевой Е.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области Карповой М.А. (доверенность от 03.05.20 11 N 11-34), Федоровой Е.С. (доверенность от 03.05.2011 N 12), от общества с ограниченной ответственностью "Хелкама Форсте Виипури" Хазикова Е.П. (доверенность от 01.03.2011),

рассмотрев 30.05.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 06.10.2010 (судья Звонарева Ю.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2011 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-32645/2010, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Хелкама Форсте Виипури" (далее - Общество, ООО "ХФВ") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.03.2010 N 22-11 в части предложения уплатить 1 669 663 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и соответствующих пеней, а также об обязании Инспекции зачесть указанные суммы в счет будущих налоговых платежей.

Суд первой инстанции решением от 06.10.2010 заявление Общества удовлетворил частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части предложения уплатить в бюджет 1 669 663 руб. НДС и соразмерную сумму пеней. Суд также обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и охраняемых законом интересов ООО "ХФВ" в связи с принятием решения от 30.03.2010 N 22-11 в части уплаты недоимки по НДС в размере 1 669 663 руб. и соответствующих пеней путем осуществления действий в порядке статьи 79 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). В остальной части в удовлетворении заявления отказано. С налогового органа в пользу Общества взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 руб.

Постановлением апелляционного суда от 18.01.2011 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) просит отменить обжалуемые решение и постановление.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества их отклонил.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку ООО "ХФВ" за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам данной проверки Инспекция составила акт от 03.03.2010 N 18-11 и приняла решение от 30.03.2010 N 22-11 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основанием для доначисления Обществу НДС по пункту 2 решения послужил вывод налогового органа о том, что поскольку осуществленный обществами с ограниченной ответственностью "Краспромхолод", "Мир холода", "Северный ветер", "Эко Туст Северо-Запад", "Эко Туст Сервис+" (далее - ООО "Краспромхолод", ООО "Мир холода", ООО "Северный ветер", ООО "Эко Туст Северо-Запад", ООО "Эко Туст Сервис+") ремонт является гарантийным, то в силу подпункта 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ его стоимость не подлежит обложению НДС. Указание этими обществами в выставленных заявителю счетах-фактурах сумм НДС является незаконным и они не могут служить основанием для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных названным контрагентам.

Аналогичные доводы Инспекция приводит в отношении счетов-фактур, выставленных обществом с ограниченной ответственностью "Аврора" (далее - ООО "Аврора"), полагая, что оказанные этой организацией услуги по перевозке экспортируемого Обществом товара в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса облагаются НДС по ставке 0 процентов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области от 13.05.2010 N 16-21-04/07460 оспариваемый ненормативный акт налогового органа оставлен без изменения.

Не согласившись с принятым Инспекцией решением, ООО "ХФВ" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.

Частично удовлетворяя требования Общества, судебные инстанции исходили из того, что в счетах-фактурах, выставленных ООО "ХФВ" контрагентами для оплаты услуг по гарантийному обслуживанию и экспедированию, выделены суммы НДС. Поэтому на основании статей 169, 171 и 172 НК РФ заявитель вправе уменьшить общую сумму исчисленного налога по операциям, признаваемым объектом обложения НДС, на суммы налога, предъявленные ему поставщиками. Последствия нарушения продавцом товаров (работ, услуг) пункта 5 статьи 168 НК РФ для налогоплательщиков-покупателей Кодексом не предусмотрены.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что в проверяемый период Общество, в частности, осуществляло продажу на территории Российской Федерации холодильного оборудования, приобретенного у компании "АО Хелкама Форсте" (Финляндия).

Для осуществления гарантийного обслуживания этого холодильного оборудования ООО "ХФВ" заключило договоры на гарантийное обслуживание с ООО "Краспромхолод", ООО "Мир холода", ООО "Северный ветер", ООО "Эко Туст Северо-Запад", ООО "Эко Туст Сервис+". Счета-фактуры и акты сдачи-приемки выполненных работ составлялись указанными организациями с выделением сумм НДС.

Реальность хозяйственных операций, принятие налогоплательщиком услуг названных контрагентов по гарантийному обслуживанию холодильников к учету и их оплата Обществом с учетом НДС налоговым органом не оспариваются.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

Пунктом 5 статьи 168 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

На основании пункта 5 статьи 173 Кодекса лица, не являющиеся налогоплательщиками, или налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, а также налогоплательщики при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, исчисляют и уплачивают в бюджет НДС в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что в счетах-фактурах, выставленных заявителю ООО "Краспромхолод", ООО "Мир холода", ООО "Северный ветер", ООО "Эко Туст Северо-Запад", ООО "Эко Туст Сервис+" для оплаты услуг по гарантийному обслуживанию импортного холодильного оборудования, выделены суммы НДС. Названные услуги оплачены ООО "ХФВ" с учетом НДС.

Удовлетворяя заявленные требования, судебные инстанции правомерно исходили из того, что при соблюдении Обществом установленных законом условий применения налогового вычета в случае выставления поставщиком при реализации услуг, освобожденных от налогообложения, покупателю счета-фактуры с выделенной суммой НДС, вычет сумм налога производится в общеустановленном порядке.

С учетом изложенного и принимая во внимание положения статей 169, 171 и 172 НК РФ судебные инстанции сделали мотивированный вывод о том, что ООО "ХФВ" вправе уменьшить общую сумму исчисленного налога по операциям, признаваемым объектом обложения НДС, на суммы налога, предъявленные ему продавцами.

Следовательно, суды правомерно признали решение Инспекции недействительным в данной части ввиду наличия у Общества права на предъявление к вычету сумм НДС, уплаченных контрагентам за работы по гарантийному обслуживанию реализованного ООО "ХФВ" холодильного оборудования.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов по этому эпизоду.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции считает, что применение судами данного правового подхода при разрешении настоящего спора в части оспаривания ненормативного акта налогового органа по эпизоду, связанному с применением Обществом налогового вычета по НДС по экспедиторским услугам, оказанным заявителю ООО "Аврора", является неправильным.

Из материалов дела усматривается, что заявителем для транспортировки товара, вывозимого за пределы Российской Федерации, заключен договор о предоставлении экспедиторских услуг от 14.08.2007 N 1 с ООО "Аврора" (экспедитор). По оказанным во исполнение названного договора услугам ООО "Аврора" выставило ООО "ХФВ" счета-фактуры с выделением сумм НДС.

Осуществление заявителем реализации товаров на экспорт, облагаемой по ставке 0 процентов, а также помещение товара, в отношении которого оказаны услуги по экспедированию, под таможенный режим экспорта, сторонами не оспаривается.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ) установлено, что обложение НДС по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и иные подобные работы (услуги). Следовательно, налоговая ставка по НДС для операций по реализации услуг по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и иных подобных работ и услуг, к которым относятся, как это следует из пункта 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, и экспедиторские услуги, установлена Кодексом и составляет 0 процентов.

Налогоплательщик не вправе произвольно по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога. Поэтому уплата Обществом НДС по ставке 18 процентов ООО "Аврора" (экспедитору) при расчетах за приобретенные услуги по организации транспортировки и экспедированию грузов на экспорт не соответствует законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации, в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с этой главой Кодекса.

Приведенное положение Кодекса исключает заявление к вычету НДС, уплаченного налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Поскольку налогообложение ООО "Аврора" операций по реализации транспортно-экспедиционных услуг по налоговой ставке 18 процентов не соответствует налоговому законодательству, Общество неправомерно предъявило уплаченные экспедитору суммы налога к вычету.

Делая вывод о том, что ООО "ХФВ" вправе заявить к возмещению сумму НДС, уплаченную экспедитору, судебные инстанции ошибочно сослались на положение пункта 5 статьи 173 НК РФ, предусматривающее исчисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы этого налога.

Действие названного положения Кодексом распространяется на лиц, не являющихся налогоплательщиками, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, а также на налогоплательщиков при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

Исчисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, лицами, являющимися плательщиками НДС по ставке 0 процентов, Кодекс не предусматривает.

ООО "Аврора" является плательщиком налога по ставке 0 процентов, поэтому действие пункта 5 статьи 173 НК РФ на него не распространяется.

Следовательно, вывод судов об обоснованности заявления Обществом к вычету суммы НДС, исчисленной по ставке 18 процентов и уплаченной ООО "Аврора", не соответствует нормам налогового законодательства.

Аналогичная правовая позиция содержится в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2005 NN 9252/05, 9263/05, от 19.06.2006 N 16305/05, от 20.06.2006 N 14588/05.

Принимая во внимание, что по этому эпизоду судами всесторонне и полно исследованы представленные по настоящему делу доказательства, правильно установлены фактические обстоятельства, но нормы материального права применены без учета установленных обстоятельств, кассационная инстанция считает, что обжалуемые решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекции по эпизоду, связанному с применением заявителем вычета по НДС по экспедиторским услугам, подлежат отмене с принятием нового решения об отказе в удовлетворении требований ООО "ХФВ" в указанной части.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 06.10.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2011 по делу N А56-32645/2010 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области от 30.03.2010 N 22-11 по эпизоду, связанному с применением вычета по налогу на добавленную стоимость по экспедиторским услугам.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Хелкама Форсте Виипури" в указанной части отказать.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

Л.Л. Никитушкина