"Налоговый статус (резидентство) физического лица и новые подходы к налогообложению доходов" (интервью с Разгулиным С.В., действительным государственным советником РФ 3 класса). - Специально для Системы ГАРАНТ, август 2023 г.

"Налоговый статус (резидентство) физического лица и новые подходы к налогообложению доходов" (интервью с Разгулиным С.В., действительным государственным советником РФ 3 класса)

Налогообложение доходов физического лица во многом зависит от его налогового статуса. Вопросам определения налогового резидентства, исчисления НДФЛ в случае изменения этого статуса в течение года, а также новым подходам к налогообложению доходов от источников в России посвящено интервью с Сергеем Разгулиным, действительным государственным советником РФ 3 класса.

- Какую роль играет статус налогового резидента?

- От налогового статуса зависят виды доходов, подлежащие налогообложению НДФЛ, размер применяемой ставки, возможность использования налоговых вычетов.

При выплате доходов иностранной компании от источников в РФ она может указать, что фактическим получателем дохода (бенефициаром) является физическое лицо - налоговый резидент РФ. В этом случае налогообложение выплачиваемого дохода производится согласно главе 23 НК РФ (п. 4 ст. 7 НК РФ).

Признание физического лица налоговым резидентом России означает налогообложение его доходов как от источников в России, так и от источников за пределами России (ст. 209 НК РФ). Если физическое лицо одновременно признается налоговым резидентом другого государства, то с одних и тех же доходов налог может быть уплачен несколько раз. Избежать двойного налогообложения в России можно посредством зачета иностранных налогов. Зачет иностранных налогов, уплаченных налоговым резидентом РФ, производится налоговым органом в порядке, установленном пунктами 2-4 ст. 232 НК РФ.

- Кто относится к физлицам - налоговым резидентам РФ?

- Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).

При этом военнослужащие и государственные служащие, командированные за границу, для целей НК РФ рассматриваются как налоговые резиденты РФ.

Специальная процедура определения резидентства может быть применена физическим лицом, в отношении которого действовали меры ограничительного характера (п. 4 ст. 207 НК РФ).

- Какой срок принимается за 12 месяцев для определения времени нахождения в России?

- При определении налогового статуса физического лица учитывается любой непрерывный 12-месячный период, истекший на дату выплаты дохода.

183 дня пребывания в Российской Федерации, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которые физическое лицо фактически находилось в России в течение 12 следующих подряд месяцев.

Указанный период может начинаться в одном налоговом периоде и заканчиваться в другом (например, с 15 августа 2022 г. по 14 августа 2023 г.). При этом в течение указанного срока собственно 183 дня могут набираться в совокупности (суммироваться) - не обязательно, чтобы они были проведены в России непрерывно.

Дни въезда и выезда учитываются при подсчете дней нахождения в России (письмо Минфина России от 13.08.2019 N 03-04-05/61114).

Итоговый налоговый статус физического лица, определяющий налогообложение доходов, полученных им за налоговый период, устанавливается по окончании налогового периода (календарного года), то есть на 31 декабря.

- Исчисление срока нахождения в России имеет особенности?

- Выезд физического лица за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения, обучения, а также для выполнения работ, оказания услуг на морских месторождениях углеводородного сырья (вне зависимости от продолжительности работы) не прерывает период нахождения такого лица в России.

Дни нахождения за границей в целях краткосрочного (менее шести месяцев) обучения или лечения учитываются при подсчете дней нахождения в России только в случае, если физическое лицо выезжает из России и возвращается в Россию после прохождения обучения или лечения (письмо Минфина России от 26.09.2012 N 03-04-05/6-1128).

По смыслу п. 2 ст. 207 НК РФ срок выезда за пределы России, который должен быть менее шести месяцев, включает в себя и срок обучения и (или) срок лечения.

- Возьмем конкретный пример: будет ли признаваться физическое лицо налоговым резидентом РФ, если оно проходит лечение за пределами Российской Федерации в период с февраля по апрель (включительно) и в период с августа по ноябрь (включительно)?

- Периоды нахождения физического лица на лечении за пределами Российской Федерации, в совокупности превышающие шесть месяцев, рассматриваются для целей применения п. 2 ст. 207 НК РФ как период нахождения такого лица за пределами России (письмо Минфина России от 23.01.2023 N 03-04-05/4644).

В рассматриваемом в вопросе случае физическое лицо будет признаваться налоговым резидентом, так как срок его нахождения в России в календарном году превысит 183 дня: январь - нахождение в России; февраль, март, апрель - срок выезда на лечение не прерывает срока нахождения в России; июнь, июль - нахождение в России. Таким образом, статус налогового резидента физическое лицо получит в середине года и в последующем этот статус измениться уже не может.

- Как подтвердить факт лечения или обучения за рубежом?

- Получение медицинских (образовательных) услуг может подтверждаться физическим лицом договором с иностранной медицинской (образовательной) организацией, свидетельствующим о прохождении лечения (обучения), справками о времени нахождения на лечении (обучении), выданными медицинскими (образовательными) учреждениями с указанием времени лечения (обучения), копией заграничного паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы.

Под обучением понимается освоение обучающимся лицом образовательных программ в иностранной организации, статус которой в качестве образовательного учреждения подтверждается документами, предусмотренными законодательством этого иностранного государства (письмо Минфина России от 09.06.2018 N 03-04-05/40017).

Потребность в представлении данных документов налоговому агенту или налоговому органу может возникнуть у физического лица соответственно при приеме на работу, при подаче в налоговый орган налоговой декларации с заявленными налоговыми вычетами, в ряде других ситуаций.

На лиц, сопровождающих лицо, проходящее лечение (обучение), норма п. 2 ст. 207 НК РФ не распространяется.

- Зависит ли налоговое резидентство от гражданства?

- Нет. Российский гражданин может не являться налоговым резидентом РФ. И наоборот, налоговыми резидентами РФ могут быть признаны иностранный гражданин, лицо без гражданства.

Не влияют на возможность признания иностранного лица налоговым резидентом России наличие у него вида на жительство в иностранном государстве, факт регистрации его по месту проживания в иностранном государстве.

- Когда налоговый статус определяется международным договором?

- Для определения налогового статуса физического лица в целях НК РФ применяются исключительно положения ст. 207 НК РФ (письмо Минфина России от 05.08.2015 N 03-04-05/45277). Если критерии ст. 207 НК РФ не соблюдены, то физическое лицо не признается налоговым резидентом России; иные критерии не используются (письмо Минфина России от 07.02.2018 N 03-08-05/7126).

Международное соглашение может устанавливать свой порядок определения резидентства, но для разрешения ситуаций, когда физическое лицо является резидентом обоих договаривающихся государств (например, признавать лицо резидентом того договаривающегося государства, в котором оно располагает постоянным жильем).

Критерии признания физического лица в качестве резидента, установленные в соглашениях об избежании двойного налогообложения, применяются для целей самих соглашений.

При применении специальных правил для разрешения вопроса о налоговом статусе физического лица, если такое физическое лицо исходя из налогового законодательства каждого из договаривающихся государств будет одновременно являться резидентом обоих договаривающихся государств, можно учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (письмо Минфина России от 21.10.2022 N 03-04-05/101961).

- Можно ли сразу применить ставку 13%, если организация уверена, что физлицо отработает в РФ более полугода в текущем налоговом периоде?

- Предполагаемый срок нахождения физического лица в России в расчет не принимается (письмо Минфина России от 15.11.2007 N 03-04-06-01/394). Если налоговый орган выявит несвоевременное удержание налога, штраф по ст. 123 НК РФ составит 20% от неудержанной суммы.

До истечения 183 дней нахождения в России доходы физического лица должны облагаться как доходы нерезидента - по общему правилу по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Только к дивидендам, трудовым доходам отдельных категорий нерезидентов п. 3 ст. 224 НК РФ установлены пониженные налоговые ставки.

Так, ставка 13%(15%) применяется не только к доходам резидентов, но и к зарплате нерезидентов - высококвалифицированных специалистов, переселенцев, иностранных работников на патенте, беженцев, лиц, получивших временное убежище в РФ, членов экипажей морских судов (п. 3, п. 3.1 ст. 224 НК РФ).

- Как подтвердить налоговое резидентство по НДФЛ?

- Ответственность за исчисление, удержание и перечисление налога, включая и правильность определения налогового статуса получателя дохода, несет налоговый агент.

НК РФ не устанавливает перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение физических лиц в Российской Федерации. Правоприменительная практика основывается на праве налогового агента требовать от налогоплательщика любые документы, оформленные в соответствии с законодательством, позволяющие установить количество календарных дней пребывания данного лица на территории России.

Такими документами могут являться, например, копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, справки с места работы, выданные на основании табеля учета рабочего времени.

Для целей международного договора иностранное налоговое резидентство может в ряде случаев подтверждаться паспортом иностранного гражданина (п. 6 ст. 232 НК РФ, письмо Минфина России от 10.06.2016 N 03-04-07/34204).

Представленные физическим лицом документы, относящиеся к подтверждению налогового статуса, налоговому агенту целесообразно сохранить.

Физическое лицо может подтвердить свой налоговый статус документом налогового органа.

- Как подтвердить налоговое резидентство в налоговом органе?

- Порядок представления налоговыми органами документа, подтверждающего статус налогового резидента, утвержден приказом ФНС России от 07.11.2017 N ММВ-7-17/837@.

Для подтверждения фактического статуса налогового резидента физическому лицу следует обратиться с заявлением в ФНС или в Межрегиональную инспекцию ФНС по централизованной обработке данных.

Подать и получить документы можно с помощью электронного сервиса ФНС "Подтвердить статус налогового резидента РФ".

Подтверждение налогового резидентства РФ может потребоваться для целей применения соглашений об избежании двойного налогообложения, в том числе уплаты на территории Российской Федерации налогов, предусмотренных указанными соглашениями.

- Что должен предпринять налоговый агент, если физлицо отказывается представить документы, подтверждающие его резидентство?

- Когда подтверждающих документов нет, а есть обоснованные сомнения в том, что лицо является резидентом, налоговому агенту рекомендуется применять ставку не 13%(15%), а 30%. Как минимум до середины июля (если лицо начало работу с января).

Если впоследствии налогоплательщик представит налоговому агенту документы о том, что на момент выплаты доходов он являлся налоговым резидентом РФ, суммы налога, удержанные по ставке 30%, окажутся излишне уплаченными.

Почему сомнения должны быть обоснованными? Если работодатель необоснованно удержит НДФЛ с заработной платы по ставке 30%, это может быть классифицировано как нарушение законодательства о труде. За невыплату или неполную выплату в установленный срок заработной платы и других выплат, осуществляемых в рамках трудовых отношений (если указанные действия не содержат уголовно наказуемого деяния), работодатель и (или) его должностное лицо могут быть привлечены к административной ответственности (ч. 6 ст. 5.27 КоАП РФ) в виде предупреждения или наложения административного штрафа:

- на должностных лиц - в размере от 10 000 до 20 000 рублей;

- на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - от 1000 до 5000 рублей;

- на юридических лиц - от 30 000 до 50 000 рублей.

Кроме того, при нарушении установленного срока выплаты зарплаты или других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с процентами (денежной компенсацией) (ст. 236 ТК РФ). Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя (письмо Минтруда России от 20.03.2015 N 14-1/ООГ-1830).

- Предположим, работник признан налоговым резидентом. Необходимо ли в дальнейшем проверять его статус резидента?

- Налоговый статус определяется на каждую дату выплаты дохода. Таким правилом следует руководствоваться, если есть основания полагать, что резидентство физического лица в течение календарного года может измениться.

Но в большинстве случаев уже до окончания налогового периода можно сделать вывод, что статус физического лица не изменится, и, следовательно, установить ставку, подлежащую применению к его доходам: 13%(15%) или 30%.

Следует иметь в виду, что итоговый налоговый статус определяет порядок налогообложения за налоговый период, то есть распространяется на доходы, полученные с начала года. Поэтому в связи с изменением налогового статуса перерасчет производится по доходам, полученным с начала года, а не с момента такого изменения.

Перерасчет производится только за тот налоговый период, в котором статус лица изменился (за предыдущий налоговый период налоговые обязанности не пересматриваются).

Может так сложиться, что лицо, признанное налоговым резидентом на даты выплаты дохода, прекращает отношения с налоговым агентом до момента, когда его налоговый статус по итогам текущего налогового периода определится окончательно. В этом случае возможное последующее изменение налогового статуса физического лица на обязанности налогового агента не влияет, ничего пересчитывать налоговый агент не должен.

- Нужно ли проверять налоговый статус при заключении гражданско-правовых договоров?

- Конечно, нужно. При этом у налогового агента возникают сложности, особенно когда с физическим лицом заключен долгосрочный договор гражданско-правового характера, а возможность проверить местонахождение физического лица отсутствует или не предполагается вовсе (например, в сделке по аренде нежилого помещения у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем).

Поэтому рекомендации налоговому агенту проверять статус получателя дохода актуальны при каждой выплате дохода до формирования у физического лица итогового налогового статуса в налоговом периоде.

- Какие действия предпринять, если работник - резидент стал нерезидентом?

- НДФЛ необходимо пересчитать уже в сторону увеличения - с 13%(15%) до 30% и без предоставления работнику налоговых вычетов - стандартных, социальных, имущественных. Перерасчет делается с начала календарного года в том месяце, в котором стало понятно, что налоговый статус работника за текущий год уже не может измениться.

Суммы НДФЛ, исчисленные с начала года по ставке 13%(15%), направляются в зачет налога, рассчитанного по ставке 30% (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Если организация не смогла удержать всю сумму НДФЛ, пересчитанного по ставке 30%, то не позднее 25 февраля следующего года она обязана уведомить налоговый орган и работника об этом факте и о сумме задолженности (п. 5 ст. 226 НК РФ).

- Предположим, работник в течение налогового периода стал налоговым резидентом. Как ему вернуть сумму налога, удержанную по ставке 30%?

- Если он продолжает работать у налогового агента, то в течение оставшегося до окончания налогового периода времени сумма излишне удержанного налога будет зачитываться в уплату налога по ставке 13%(15%) (т. е. налог взиматься не будет). Такой подход отражен в письме Минфина России от 27.02.2018 N 03-04-06/12086.

Возможность зачитывать налоговым агентом налог, излишне удержанный с доходов физического лица в одном периоде, в счет исполнения его обязанности по уплате налога в другом налоговом периоде НК РФ не предусмотрена. Возврат суммы налога налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогам налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента Российской Федерации производится налоговым органом (п. 1.1 ст. 231 НК РФ). Физическое лицо должно представить в налоговую инспекцию декларацию и документы, подтверждающие излишнюю уплату налога и налоговый статус.

- Должен ли пересчитываться НДФЛ, удержанный при выплате дивидендов, при изменении налогового статуса физического лица?

- Исчисление и уплата НДФЛ в отношении дивидендов осуществляются налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате таких доходов (п. 3 ст. 214 НК РФ).

Исчисление сумм НДФЛ производится нарастающим итогом с начала налогового периода с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п. 3 ст. 226 НК РФ).

В отношении каждой выплаты дивидендов определяется налоговый статус физического лица (налоговый резидент РФ или налоговый нерезидент РФ) и применяется соответствующая ставка: 13% или 15%.

Пересчет налоговых обязательств с учетом итогового налогового статуса применяется в отношении всех доходов физического лица, в том числе в виде дивидендов (письма ФНС России от 20.05.2015 N ГД-4-3/8504@, УФНС по г. Москве от 13.03.2020 N 20-20/050307@).

Тем самым при изменении налогового статуса получателя дивидендов должен производиться перерасчет НДФЛ. При изменении налогового статуса физического лица на момент следующей выплаты дивидендов налоговый агент рассчитывает НДФЛ с учетом предшествующих выплат и с применением налоговой ставки, соответствующей актуальному налоговому статусу физического лица.

- Предположим такую ситуацию: организация направила работников для работы за границу, но продолжала производить удержание НДФЛ с их заработной платы_

- Доходы нерезидента облагаются в России, если они получены от источников в России.

Доходы от выполнения работы за пределами РФ, к которым может быть отнесена и премия за достижение трудовых результатов, относятся к доходам из источников за пределами России (письмо Минфина России от 03.09.2019 N 03-04-06/67598). Поэтому такие доходы, полученные нерезидентами, в России не облагаются, независимо от того, кто производил оплату труда (письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-04-05/5273).

В данном случае организация допустила ошибку не в определении статуса работника, а в определении источника дохода. Суммы налога, излишне удержанные организацией, должны быть возвращены ею работникам в порядке п. 1 ст. 231 НК РФ.

Аналогичный порядок возврата применяется, если организация при представлении физическим лицом документов, подтверждающих его нахождение на территории РФ, ошибочно произвела удержание налога по ставке 30%. Это не пересчет сумм в связи с изменением статуса, а излишнее взыскание налога в связи с неправильным его расчетом.

- Что меняется в вопросах налогообложения дистанционной работы?

- Понятие дистанционной (удаленной) работы содержится в ст. 312.1 ТК РФ.

В Руководстве по соблюдению обязательных требований трудового законодательства (утв. приказом Роструда от 11.11.2022 N 253) в разделе, посвященном особенностям регулирования труда дистанционных работников, предусмотрено, что место исполнения обязанностей по договору работник выбирает самостоятельно.

Если в трудовом договоре местом выполнения трудовой функции дистанционно указана Россия, не указано место работы или указано, что место работы работник выбирает сам, то существует риск отнесения доходов, полученных таким работником от российских лиц, к доходам от источников в РФ (подп. 6 п. 1 ст. 208, ст. 209 НК РФ).

С 2024 года в соответствии с поправками в НК РФ (Федеральный закон от 31.07.2023 N 389-ФЗ) вознаграждение и иные выплаты при выполнении дистанционным работником трудовой функции по договору с работодателем, являющимся российской организацией, обособленным подразделением иностранной организации, зарегистрированным на территории Российской Федерации, прямо признаны доходами от источников в России (новый подп. 6.2 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Тем самым данная категория доходов будет отнесена к доходам от источников в России по признаку места нахождения работодателя. Место фактического выполнения дистанционной работы (где физически находится работник: в России или за рубежом) роли играть не будет. Работодатель из России - доход от источников в России.

Исключение - договор, заключенный для осуществления трудовой деятельности в обособленном подразделении российской организации, зарегистрированном за пределами Российской Федерации.

Обратим внимание, что при буквальном прочтении поправок они не применяются при осуществлении дистанционной работы по трудовому договору, заключенному между физическими лицами.

- Каковы последствия изменений?

- В ряде случаев может возникать двойное (повышенное) налогообложение доходов при наличии у физического лица налогового резидентства нескольких государств. Изменения в этой части для налоговых резидентов РФ преследуют фискальный интерес.

Иная ситуация для случая, когда нерезидент начинает работать в России по договору о дистанционной работе. Доходы по обычному трудовому договору облагаются по ставке 30%, а по договору о дистанционной работе - по ставке 13%(15%). Это может повлечь практику заключения с налоговым нерезидентом трудового договора о дистанционной работе на первые полгода его нахождения в России.

- Налогооблагаемые доходы от дистанционной работы можно уменьшить?

- Работодатель выплачивает дистанционному работнику компенсацию за использование принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, а также возмещает расходы, связанные с их использованием (ст. 312.6 ТК РФ).

Подобные выплаты дистанционным работникам не облагаются и в настоящее время (письмо Минфина России от 11.01.2022 N 03-04-06/263).

С 2024 года появится специальное регулирование выплат дистанционным работникам (новый абзац двенадцатый п. 1 ст. 217 НК РФ внесен Федеральным законом от 31.07.2023 N 389-ФЗ). Эта поправка не связана с поправками в ст. 208 НК РФ, а в большей степени обусловлена практикой дистанционной работы в период коронавирусной инфекции.

Новое регулирование прямо ограничивает применение освобождения от налогообложения сумм возмещения расходов дистанционного работника, связанных с использованием им для выполнения трудовой функции принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств (оплату электроэнергии, услуг связи, Интернета и т. п). Возмещение не будет облагаться НДФЛ в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов дистанционного работника. На практике это труднореализуемый вариант для сторон трудового договора.

Согласно поправкам размер компенсации может также определяться коллективным договором, локальным нормативным актом, трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору. Но в этом варианте для целей освобождения от НДФЛ он ограничен 35 рублями за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно.

Обратим внимание, что на иной вид выплат дистанционному работнику - компенсацию за использование принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, - изменения не распространяются. То есть, например, компенсация за использование принадлежащего работнику компьютера может быть освобождена от налогообложения в большем размере, чем 35 рублей.

- Какие налоговые ставки будут применяться в отношении доходов от дистанционной работы?

- Изменения касаются физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации. С 2024 года в отношении их доходов от дистанционной работы будет применяться ставка в зависимости от суммы полученных доходов:

- 13% - если доходы за налоговый период составляют менее или равны 5 миллионам рублей;

- 650 тысяч рублей и 15% суммы соответствующих доходов, превышающей 5 миллионов рублей, - если доходы за налоговый период составляют более 5 миллионов рублей (п. 3.1 ст. 224 НК РФ).

Напомню, что в отличие от резидентов, для определения ставки у нерезидентов в расчете доходов участвует не совокупность налоговых баз, а доходы от трудовой деятельности и проценты по вкладам, счетам (учитываются налоговым органом при окончательном расчете налога).

- Что поменяется в вопросах налогообложения НДФЛ доходов от работы за рубежом не по трудовому договору?

- К доходам от источников в России отнесено вознаграждение, полученное налогоплательщиком за выполненные работы, оказанные услуги, предоставленные права использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, которые осуществлены в Интернете с использованием доменных имен и сетевых адресов, находящихся в российской национальной доменной зоне, и (или) информационных систем, технические средства которых размещены на территории России, и (или) комплексов программно-аппаратных средств, размещенных в России (новый подп. 6.3 п. 1 ст. 208 НК РФ внесен Федеральным законом от 31.07.2023 N 389-ФЗ).

Помимо этого, должно быть соблюдено хотя бы одно из следующих условий:

- или физическое лицо является налоговым резидентом Российской Федерации;

- или доходы получены на счет, открытый в банке, находящемся на территории Российской Федерации;

- или источник выплаты - это российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации.

Причем законодатель планирует, что перечислять НДФЛ в российский бюджет будут также иностранные организации, не находящиеся в России, но выплачивающие физическим лицам подобные доходы. Для целей уплаты НДФЛ такие иностранные организации встанут на учет в налоговом органе и будут представлять налоговую отчетность (п. 1.1 ст. 226, п. 4.10 ст. 83, п. 6 ст. 230 НК РФ).

Зеркальной нормой является новый подп. 6.1 п. 3 ст. 208 НК РФ, согласно которому вознаграждение, полученное от использования информационно-телекоммуникационной сети Интернет, независимо от места, где фактически выполнялись работы, оказывались услуги, предоставлялись права использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, относится к доходам от источников за пределами России, если оно не указано в подп. 6.3 п. 1 ст. 208 НК РФ.

Эти изменения вступят в силу с 2025 года, что вселяет надежду на конкретизацию Минфином критериев отнесения дохода к тому или иному источнику (п. 3 ст. 208 НК РФ).