Вопрос: Правомерность истребования документов и информации при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДПИ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2023 г.)

Правомерно ли требование налогового органа следующего содержания: "В связи с проведением камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДПИ необходимо представить следующие документы:

- план развития горных работ на 2023 год;

- утвержденные нормативы потерь полезных ископаемых.

Дополнительно просим предоставить следующие документы и информацию:

- информацию об узле учета добычи полезных ископаемых;

- информацию, где проводится первичный учет добытого полезного ископаемого, о наличии складов (площадок) для хранения полезных ископаемых"?

Организация не применяет нулевую налоговую ставку в отношении сверхнормативных потерь полезных ископаемых.

Можно ли не представлять данные документы и информацию, ссылаясь на ст. 340 НК РФ, в связи с тем, что они не являются основанием для расчета НДПИ?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации существуют основания для признания требования налогового органа о представлении плана развития горных работ на 2023 год и утвержденных нормативов потерь полезных ископаемых правомерным, в связи с чем рекомендуем организации представить данные документы. Оснований для истребования в данном случае информации об узле учета добычи полезных ископаемых и о местах проведения первичного учета добытого полезного ископаемого, а также о наличии складов (площадок) для хранения полезных ископаемых мы не видим, в связи с чем считаем, что организация вправе не предоставлять ее налоговому органу.

Обоснование позиции:

Налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также осуществлять другие права, предусмотренные НК РФ (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 31 НК РФ).

Налогоплательщики должны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (подп. 6, 9 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) или заявления, указанного в п. 2 ст. 221.1 НК РФ, и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, если иное не предусмотрено главой 14 НК РФ.

На основании п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено указанной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

При этом п. 9 ст. 88 НК РФ предусматривает, что при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в п. 1 ст. 88 НК РФ, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов. Перечень таких документов законом не определен и не ограничен.

Таким образом, налоговые органы наделены полномочиями по истребованию у налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверки по НДПИ любых документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты данного налога. Соответственно, документы, не относящиеся к таковым, истребованы быть не могут. При этом четких критериев, позволяющих правильно квалифицировать документы в качестве являющихся или не являющихся основанием для исчисления и уплаты НДПИ, законом не установлено.

В письме ФНС России от 29.04.2022 N ЕА-18-15/1032@ разъясняется, что при проведении камеральной налоговой проверки НДПИ проверке подлежат все показатели, влияющие на правильность исчисления и уплаты данного налога. Так, например, в целях проверки соответствия применяемого налогоплательщиком метода определения количества добытого полезного ископаемого истребуется учетная политика организации. А в целях проверки правильности определения количества добытого твердого полезного ископаемого в отношении отдельного участка недр, может быть истребована маркшейдерская документация.

Финансовое ведомство считает правомерным истребование в рамках камеральной налоговой проверки по НДПИ и форм статистической отчетности, отражающих данные, непосредственно связанные с добычей организацией-недропользователем полезных ископаемых, которые могут быть использованы в целях подтверждения правильности исчисления НДПИ, среди которых данные о нормативах и фактических потерях при добыче полезных ископаемых (письмо Минфина России от 14.10.2013 N 03-06-06-01/42704).

В постановлении АС Московского округа от 01.06.2016 N Ф05-5927/16 по делу N А40-140056/2015 признаны правомерными действия налогового органа по истребованию в рамках камеральной налоговой проверки по НДФЛ технического проекта разработки месторождения полезного ископаемого как документа, связанного с порядком исчисления и уплаты НДПИ, а в определении ВС РФ от 23.09.2016 N 305-КГ16-11783 - технических проектов разработки месторождений, рудников; технологических карт процесса по добыче полезного ископаемого месторождений, рудников; стандартов качества на добытые полезные ископаемые; календарного плана развития горных работ, утвержденного недропользователем; копий форм государственной статистической отчетности N 71-тп "Сведения о комплексном использовании полезных ископаемых при обогащении и металлургическом переделе, вскрышных пород и отходов производства" и N 2-ЛС "Сведения о выполнении условий пользования недрами при добыче твердых полезных ископаемых". Позиция о правомерности истребования у недропользователя календарного плана развития горных работ нашла поддержку и в постановлении АС Московского округа от 01.06.2016 N Ф05-5927/16 по делу N А40-140056/2015.

Как видно из приведенных писем и материалов судебной практики, в рамках полномочий, предоставленных налоговым органам п. 9 ст. 88 НК РФ, могут истребоваться не только документы, содержащие показатели, непосредственно используемые при расчете НДПИ, но и другие документы, оформляемые в связи добычей полезных ископаемых, данные которых также могут учитываться при проверке задекларированной информации. Приведенное обстоятельство, на наш взгляд, создает предпосылки для того, чтобы считать полученное в данном случае требование налогового органа о представлении плана развития горных работ на 2023 год и утвержденных нормативов потерь полезных ископаемых правомерным.

Отметим также правовую позицию, согласно которой налогоплательщик не вправе оценивать относимость истребуемых документов к контрольным мероприятиям налогового органа, поскольку такая оценка находится в компетенции налогового органа, осуществляющего в установленном законом порядке контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах (смотрите, например, постановления АС Дальневосточного округа от 31.07.2020 N Ф03-2743/20 по делу N А51-25211/2019, АС Поволжского округа от 20.06.2019 N Ф06-47870/19 по делу N А72-12584/2018).

Мы не исключаем возможности применения иного подхода, согласно которому при реализации п. 9 ст. 88 НК РФ могут истребоваться только документы, непосредственно подтверждающие расчет данных, отраженных в соответствующей налоговой декларации (смотрите также определение ВАС РФ от 05.04.2011 N ВАС-3084/11, постановление АС Московского округа от 01.06.2016 N Ф05-5927/16 по делу N А40-140056/2015), к которым план развития горных работ на 2023 год и утвержденные нормативы потерь полезных ископаемых в рассматриваемой ситуации не относятся, но правомерность такого подхода нужно быть готовым отстаивать в споре с налоговым органом. Точно оценить перспективы такого разбирательства мы не можем.

В полученном организацией в данном случае требовании, кроме документов, дополнительно запрашивается информация об узле учета добычи полезных ископаемых и о местах проведения первичного учета добытого полезного ископаемого, а также о наличии складов (площадок) для хранения полезных ископаемых.

В этой связи заметим, что формально ст. 88 НК РФ не дает налоговым органам права при проведении камеральной налоговой проверки по НДПИ на истребование такого рода информации. Возможность истребования информации о налогоплательщике (у третьих лиц) или информации о конкретных сделках предусмотрена ст. 93.1 НК РФ, нормы которой в анализируемой ситуации не применяются.

В письме ФНС России от 23.12.2021 N СД-4-2/18103@ указано, что направление требований о представлении документов (информации), которые не подлежат истребованию в соответствии с НК РФ, является одной из ошибок налоговых органов.

Таким образом, мы не видим положений, наделяющих налоговый орган полномочиями по истребованию у налогоплательщика в рамках камеральной налоговой проверки по НДПИ информации (смотрите также Энциклопедию решений. Требование налогового органа о представлении документов (информации)), а потому считаем, что организация в данном случае вправе не сообщать налоговому органу сведения об узлах учета добычи полезных ископаемых и о местах проведения первичного учета добытого полезного ископаемого, а также о наличии складов (площадок) для хранения полезных ископаемых (подп. 11 п. 1 ст. 21, п. 7 ст. 88 НК РФ).

Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

20 декабря 2023 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.