Общие требования к инвентаризации в организациях бюджетной сферы-2024: обзор основных моментов (подготовлено экспертами компании "Гарант", 2024 г.)

Общие требования к инвентаризации в организациях бюджетной сферы-2024:
обзор основных моментов

апрель 2024 г.

Общие требования к инвентаризации активов и обязательств установлены Минфином России согласно Приложению N 1 к Стандарту "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" (далее - Общие требования к инвентаризации).

Внимание

Общие требования к инвентаризации применяются с 2024 года: по мере организационной и технологической готовности, но не позднее 1 июля 2024 года.

Это означает, что к 1 июля 2024 года все организации бюджетной сферы должны пересмотреть свои Порядки проведения инвентаризации на их соответствие Общим требованиям к инвентаризации.

До 2024 года для организаций бюджетной сферы в нормативных правовых актах отсутствовали порядок и механизмы проведения инвентаризации. В результате этого учреждения разрабатывали порядок проведения инвентаризации самостоятельно, зачастую пользуясь положениями Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 *(1) (далее - Методические указания N 49).

C 2024 года Общими требованиями к инвентаризации установлены обязательные случаи проведения инвентаризации, основы организации инвентаризации и ее проведения, определены особенности оформления итогов проведения инвентаризации. Вместе с тем необходимо отметить, что Минфином России установлены именно "общие требования" или, иначе говоря, минимальный набор требований, которым должен отвечать порядок проведения инвентаризации каждого учреждения. Для достижения основной цели инвентаризации - подтверждения соответствия данных об объектах инвентаризации, отраженных в регистрах бухгалтерского учета, их фактическому наличию у учреждения, должностные лица учреждения имеют все возможности для разработки детального порядка проведения инвентаризации, как в обязательных случаях проведения инвентаризации (в том числе перед составлением годовой отчетности), так и в иных случаях, закрепленных ими в порядке проведения инвентаризации.

Для более легкого перехода организаций бюджетной сферы на применение Общих требований к инвентаризации и адаптации к ним Порядков проведения инвентаризации мы подготовили обзор основных моментов, в котором рассмотрим:

- организацию проведения инвентаризации;

- проведение инвентаризации;

- оформление итогов проведения инвентаризации;

- обязательные случаи проведения инвентаризации.

1. Организация проведения инвентаризации

1.1. Как создать инвентаризационную комиссию? В каком составе и с какими полномочиями?

Инвентаризационная комиссия - это комиссия учреждения, на которую руководителем организации бюджетной сферы возложены полномочия по проведению инвентаризации. По решению руководителя полномочия по проведению инвентаризации возлагаются на постоянно созданную комиссию по поступлению и выбытию активов и/или на комиссию по подготовке и принятию решения о списании имущества (п. 3 Общих требований к инвентаризации).

Таким образом, в целях проведения инвентаризации может быть создана непосредственно инвентаризационная комиссия или полномочия по проведению инвентаризации могут быть возложены на уже существующую комиссию. Например, полномочия по проведению инвентаризации задолженности могут быть возложены на постоянно действующую комиссию, уполномоченную принимать решения о признании дебиторской задолженности нереальной ко взысканию.

Кроме того, инвентаризационная комиссия помимо полномочий по проведению инвентаризации может быть уполномочена принимать соответствующие решения по итогам инвентаризации. Например, на инвентаризационную комиссию могут быть дополнительно возложены полномочия комиссии в части принятия решения о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов. Тогда инвентаризационная комиссия одновременно с Актом о результатах инвентаризации будет формировать Решение о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440) (письмо Минфина России от 31.08.2023 N 02-06-07/83273).

Инвентаризационные комиссии могут быть постоянно действующими или временными. Инвентаризационных комиссий может быть несколько. Например, в учреждении может быть создано несколько постоянных инвентаризационных комиссий, наделенных полномочиями по проведению инвентаризации разных объектов инвентаризации: объектов НФА, обязательств, денежных средств и т.д. Также при инвентаризационной комиссии могут формироваться рабочие комиссии.

Временная инвентаризационная комиссия - это инвентаризационная комиссия, созданная при большом количестве (объеме) объектов инвентаризации на время проведения инвентаризации в случаях обязательной инвентаризации, установленных п. 31 Общих требований к инвентаризации (п. 3 Общих требований к инвентаризации).

Рабочая инвентаризационная комиссия - это комиссия, сформированная при инвентаризационной комиссии, для одновременного проведения инвентаризации большого объема (по номенклатуре и/или количеству) объектов инвентаризации и при значительном объеме работ по определению их фактического наличия (п. 8 Общих требований к инвентаризации, п. 34 Методических указаний, утв. Приказом N 61н).

В состав инвентаризационной комиссии входят:

1. Председатель комиссии.

В его полномочия входит:

- общее руководство деятельностью комиссии;

- обеспечение коллегиальности ее работы, в том числе при обсуждении спорных вопросов;

- распределение полномочий между членами комиссии.

2. Заместитель Председателя комиссии - лицо, замещающее председателя комиссии в случае его временного (в течение проведения инвентаризации) отсутствия по уважительной причине (болезнь, отпуск, служебная командировка). Это один из членов комиссии с правом голоса, наделенный соответствующими полномочиями исключительно на время отсутствия председателя комиссии.

3. Иные члены комиссии.

При создании рабочих комиссий один из членов инвентаризационной комиссии назначается ответственным лицом рабочей комиссии (п. 8 Общих требований к инвентаризации, п. 34 Методических указаний, утв. Приказом N 61н). Именно уполномоченное председателем лицо, возглавляющее рабочую комиссию, имеет право голоса при вынесении решения о результатах инвентаризации и подписывает документы инвентаризации, например, Акт о результатах инвентаризации (п. 64.103 Методических указаний, утв. Приказом N 61н).

В состав комиссии может входить эксперт (п. 34 Методических указаний, утв. Приказом N 61н). Отметим, что согласно Методуказаниям, утв. Приказом N 61н, это отдельный статус одного из членов инвентаризационной комиссии. В случае включения эксперта в состав комиссии он участвует в рассмотрении материалов, представленных в ходе инвентаризации, и подведении ее итогов (подп. "г" п. 4 Общих требований к инвентаризации). При этом ни Методуказания, утв. Приказом N 61н, ни Общие требования к инвентаризации не предусматривают обязательного наделения такого члена комиссии правом голоса или же отсутствия у него права голоса. Вместе с тем Общие требования к инвентаризации указывают на возможность наличия в составе комиссии членов без права голоса (подп. "в" п. 4 Общих требований к инвентаризации). Кроме того, наделение такого члена комиссии особым статусом говорит о его отдельных полномочиях и отличии от прочих участников инвентаризации. Считаем, что в Положении о комиссии или в Порядке проведения инвентаризации следует урегулировать данный вопрос, указав, что экспертом является привлеченное на добровольных началах лицо без права голоса, обладающее специальными знаниями и привлекаемое для выражения квалифицированного мнения (письмо Минфина России и Федерального казначейства от 22.12.2015 NN 02-06-07/75364, 07-04-05/02-874). Если член комиссии со статусом эксперт привлекается без права голоса, его участие в заседании не должно учитываться при подсчете кворума присутствия, а наличие его подписи в документах инвентаризации (инвентаризационных описях, актах о результатах инвентаризации) не обязательно. Вместе с тем допускаем, что эксперт без права голоса может подписывать инвентаризационные документы, однако в таком случае его подпись в документах инвентаризации подтверждает его участие в рассмотрении материалов и выражении профессионального мнения, приложенного к документам инвентаризации.

Кроме того, на одного из членов комиссии должны быть возложены полномочия секретаря комиссии. Секретарь комиссии - это член комиссии, ответственный за оформление документов, подлежащих подписанию членами комиссии (подп. "в" п. 4 Общих требований об инвентаризации).

В отличие от председателя или его заместителя секретарь - это не отдельный член комиссии с определенным статусом, а дополнительное полномочие лица, входящего в состав комиссии. Иными словами, роль, которая может быть возложена на любого члена комиссии с правом голоса, в том числе на председателя комиссии, а значит, и его заместителя в случае временного отсутствия председателя.

При невозможности участия в заседании комиссии члены комиссии извещают об этом до начала заседания секретаря (подп. "в" п. 4 Общих требований к инвентаризации). При этом ситуация, когда сам секретарь отсутствует, Общими требованиями к инвентаризации не урегулирована. Соответственно, такое лицо необходимо установить в Порядке инвентаризации, разрабатываемом организацией бюджетной сферы в рамках учетной политики. По нашему мнению, это может быть председатель комиссии, а в случае его отсутствия - заместитель председателя.

Об особенностях создания и работы инвентаризационных комиссий подробнее смотрите здесь.

1.2. Каким документом утверждается персональный состав постоянно действующей инвентаризационной комиссии?

Согласно подп. "а" п. 4 Общих требований к инвентаризации состав комиссии утверждает руководитель организации бюджетной сферы положением о комиссии. Вместе с тем допускается определение в решении о проведении инвентаризации как персонального состава временной комиссии, так и постоянно действующей комиссии (подп. "а" п. 11 Общих требований к инвентаризации). Исключение: председатель постоянно действующей комиссии и его заместитель.

Таким образом, председатель комиссии и его заместитель всегда утверждаются положением о комиссии (иным правовым актом субъекта учета о назначении персонального состава инвентаризационной комиссии согласно положению о комиссии). Персональный состав иных членов комиссии может утверждаться Решением о проведении инвентаризации (ф. 0510439) или положением о комиссии (иным правовым актом субъекта учета о назначении персонального состава инвентаризационной комиссии согласно положению о комиссии), при этом в Решении (ф. 0510439) указываются реквизиты данного документа.

1.3. Как определить перечень объектов инвентаризации в иных случаях ее проведения, за исключением годовой инвентаризации?

Проведение инвентаризации перед составлением годовой отчетности обязательно. Общими требованиями к инвентаризации установлен перечень объектов, подлежащих такой инвентаризации.

Вместе с тем нормативно установлены и другие обязательные случаи для проведения инвентаризации. Кроме того, инвентаризация может проводиться по иным основаниям по решению учреждения (пп. 1, 31 Общих требований к инвентаризации, пп. 80, 81 Стандарта "Концептуальные основы..."). Однако перечни объектов для иных случаев проведения инвентаризации не установлены, их необходимо определить самостоятельно с учетом законодательства РФ и иных правовых актов, в том числе регулирующих порядок ведения бюджетного/бухгалтерского учета организациями бюджетной сферы, включая особенности формирования электронных документов, определенные в Приказе N 61н (п. 13 Общих требований к инвентаризации).

Перечень объектов инвентаризации определяется в рамках формирования учетной политики (п. 1 Общих требований к инвентаризации). Следовательно, организациям бюджетной сферы необходимо определить в Порядке проведения инвентаризации объекты инвентаризации, подлежащие проверке в таких случаях.

Рассмотрим возможные объекты инвентаризации в зависимости от случаев / оснований ее проведения (кроме проведения годовой инвентаризации):

Перечень объектов	Пример	Когда проводить инвентаризацию
Основание: установление факта утраты (хищений или злоупотреблений) или порчи (повреждения) имущества, не связанных с влиянием чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера
Вариант 1. Объекты инвентаризации, по которым выявлены хищения, злоупотребления, порча	1. В результате ДТП автомобилю были нанесены повреждения (порча). Следует провести выборочную инвентаризацию в отношении этого автомобиля и оценить размер нанесенного ущерба, возможность и целесообразность проведения ремонта, возможность извлечения каких-либо деталей для дальнейшего использования и т.п. 2. При затребовании со склада цемента для проведения строительных работ был выявлен факт его хищения. Следует провести инвентаризацию цемента, находящегося на складе (выборочная инвентаризация)	Непосредственно при установлении фактов хищения, злоупотребления, порчи
Вариант 2. Все объекты имущества, находящиеся в местах хранения или у ответственных лиц, связанных с имуществом, по которому выявлены хищения, злоупотребления или порча	При затребовании со склада цемента для проведения строительных работ был выявлен факт его хищения. Следует провести инвентаризацию всего имущества, находящегося на складе (сплошная инвентаризация)
Основание: пожар, авария, опасное природное явление, катастрофа, стихийное или иное бедствие, другие чрезвычайные ситуации, которые могут повлечь или повлекли за собой материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей
Объекты инвентаризации, непосредственно связанные с указанными случаями	Произошел пожар в гараже. Инвентаризация проводится по всему имуществу, место хранения / нахождения которого - гараж	Сразу после окончания соответствующего события. Если проведение инвентаризации по окончании соответствующего события не представляется возможным, то инвентаризация проводится непосредственно после устранения причин, по которым оно не представлялось возможным (например, после устранения существующей опасности причинения вреда жизни и здоровью членов инвентаризационной комиссии). В Порядке проведения инвентаризации считаем допустимым указать на возможность признания результатов такой инвентаризации, проведенной, например, не ранее 1 октября текущего (отчетного) года, в целях годовой инвентаризации
Основание: смена ответственных лиц
Все передаваемые/принимаемые объекты инвентаризации по ответственному лицу Об особенностях проведения инвентаризации в этом случае смотрите подробнее здесь	В учреждении увольняется кладовщик - ответственное лицо за имущество, находящееся на складе. Кладовщик передает имущество новому ответственному лицу.	На день приемки-передачи дел либо при невозможности присутствия ответственного лица, передающего имущество, по объективным причинам (болезнь, форс-мажорные обстоятельства, смерть) - на день приемки дел новым ответственным лицом. В Порядке проведения инвентаризации считаем допустимым указать на возможность признания в целях годовой инвентаризации результатов инвентаризации, проведенной в связи со сменой лиц, ответственных за использование имущества по назначению и / или за сохранность имущества, проведенной, например, не ранее 1 октября текущего (отчетного) года, по решению руководителя учреждения
Основание: в случае коллективной (бригадной) материальной ответственности: - при смене руководителя коллектива (бригадира); - при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов; - по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).
Совокупность объектов имущества, за которые отвечает коллектив (бригада) Об особенностях проведения инвентаризации в этом случае смотрите подробнее здесь	Учреждением заключены письменные договоры с материально ответственными лицами о коллективной (бригадной) материальной ответственности за вверенное им имущество. Меняется руководитель коллектива (бригады). Необходимо провести инвентаризацию по всем объектам имущества, за которые отвечает коллектив.	По состоянию на день приемки-передачи дел: - при смене руководителя коллектива (бригадира); - при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов; либо непосредственно по факту предъявления требования о проведении инвентаризации, если основанием проведения инвентаризации является требование одного или нескольких членов коллектива (бригады) В Порядке проведения инвентаризации считаем допустимым указать на возможность признания в целях годовой инвентаризации результатов такой инвентаризации, проведенной, например, не ранее 1 октября текущего (отчетного) года, по решению руководителя учреждения
Основание: передача/возврат учреждением имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности экономического субъекта) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении (продаже) имущественного комплекса
Объекты, входящие в имущественный комплекс Об особенностях проведения инвентаризации в этом случае смотрите подробнее здесь	Учреждение передает по договору аренды помещение с мебелью. В учетной политике установлено, что под имущественным комплексом понимается комплекс объектов учета, представляющий собой в том числе группу объектов недвижимого и движимого имущества, являющихся самостоятельными объектами имущества (инвентарными и неинвентарными объектами).	Непосредственно перед передачей / возвратом имущественного комплекса в аренду, управление, безвозмездное пользование или перед отчуждением (продажей). В Порядке проведения инвентаризации считаем допустимым указать на возможность признания в целях годовой инвентаризации результатов такой инвентаризации, проведенной, например, не ранее 1 октября текущего (отчетного) года, по решению руководителя учреждения
Основание: реорганизация организации, за исключением случаев реорганизации в форме преобразования
Совокупность объектов инвентаризации	Учреждение реорганизуется в форме слияния с другим учреждением	Перед составлением передаточного акта или разделительного баланса
Основание: ликвидация/упразднение учреждения
Совокупность объектов инвентаризации	Принято решение о ликвидации учреждения	Перед составлением промежуточного (ликвидационного) баланса
Основание: другие случаи, предусмотренные иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
1. Инвентаризация объектов НМА в части уточнения срока их полезного использования, в том числе объектов НМА с неопределенным сроком полезного использования в случае изменения указанных в п. 27 Стандарта "Нематериальные активы" факторов и (или) условий их использования. Осуществляется в рамках годовой инвентаризации	Инвентаризация объектов НМА проводится в целях составления годовой отчетности. В рамках этой инвентаризации следует принять решение о возможности уточнения срока их полезного использования	В сроки, предусмотренные для инвентаризации объектов НМА в целях составления годовой отчетности наряду с достижением иных целей инвентаризации, в частности, сопоставления данных учета и фактического наличия. Инвентаризировать НМА с неопределенным сроком полезного использования целесообразно не 1 раз в 3 года, а ежегодно. Однако решение о периодичности проведения такой инвентаризации остается за субъектом учета, если иное не установил ГРБС/учредитель.
2. Инвентаризация ОС, НМА, НПА, биоактивов, имущества казны и финансовых активов (за исключением относящихся к группе "Финансовые активы, предназначенные для перепродажи") в части выявления признаков обесценения актива. Осуществляется в рамках годовой инвентаризации	Инвентаризация объектов ОС, НМА, НПА, биоактивов, имущества казны и финансовых активов (за исключением относящихся к группе "Финансовые активы, предназначенные для перепродажи") проводится в целях составления годовой отчетности. В рамках этой инвентаризации следует проанализировать наличие любых признаков, указывающих на возможное обесценение актива. А при их отсутствии - указать на данный факт.	В сроки, предусмотренные для инвентаризации объектов ОС, НМА, НПА, биоактивов и имущества казны в целях составления годовой отчетности, наряду с достижением иных целей инвентаризации, в частности, сопоставления данных учета и фактического наличия.
3. Инвентаризация по счету 105 39 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения" в части уточнения сумм наценок (скидок), относящихся к нереализованным товарам, путем увеличения (уменьшения) их стоимости в соответствии с установленными учреждениями размерами сумм наценок (скидок) на соответствующие товары	В учреждении на отчетную дату числятся нереализованные товары	Конкретная периодичность устанавливается учреждением в учетной политике, исходя из стратегии реализации товаров, например, ежемесячно. К примеру, инвентаризация с целью установления наценок или скидок может проводиться по группам товаров сезонно: перед месяцами наибольшего или наименьшего спроса на них. Также инвентаризацию с целью корректировки наценок (скидок) можно проводить, если товар "залеживается" или наоборот на него резко повышается спрос
4. Инвентаризация имущества и обязательств, возникших в результате совместной деятельности по договору простого товарищества перед третьими лицами с целью выявления любых неучтенных обязательств и при необходимости погашения имеющихся обязательств.	Проводится в случае прекращения договора простого товарищества учреждением, ведущим общие дела по договору простого товарищества	Конкретная дата устанавливается учреждением в учетной политике. Например, по факту прекращения договора.
5. Инвентаризация наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров. Иные аналогичные случаи инвентаризации имущества, имеющего специальные режимы хранения и контроля за их оборотом, использованием (например, инвентаризация оружия и патронов)	Медицинское учреждение имеет лицензию на виды деятельности, связанные с оборотом наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров	Ежемесячно В Порядке проведения инвентаризации считаем возможным указать на признание результатов данной инвентаризации в целях годовой инвентаризации
Основание: проведение инвентаризации по решению учреждения
1. Инвентаризация объектов имущества, имущественных комплексов, полученных в аренду / пользование	Учреждение заключило договор аренды нежилого помещения. Чтобы понимать, какой объект учреждение принимает в пользование (в части его состояния, комплектности) проводится инвентаризация. Перед возвратом нежилого помещения также проводится инвентаризация	Конкретный срок устанавливается учреждением в учетной политике. Например, непосредственно в момент получения имущества в аренду, безвозмездное пользование, а также перед возвратом данного имущества балансодержателю (собственнику)
2. Инвентаризация просроченной дебиторской и кредиторской задолженности в течение года в целях формирования достоверной промежуточной отчетности и мониторинга состояния задолженности	По данным бухгалтерского/бюджетного учета по состоянию на квартальную отчетную дату в учреждении числится просроченная задолженность	Конкретная периодичность устанавливается учреждением в учетной политике. Считаем целесообразным проводить такую инвентаризацию ежеквартально перед формированием квартальной отчетности. Дело в том, что списать задолженность с балансового учета возможно по решению уполномоченной комиссии, оформленного на основании документов инвентаризации
3. Инвентаризация основных средств (иных НФА) на их соответствие понятию "актива" в целях их списания в течение года в связи с утратой имуществом потребительских свойств (по причине физического или морального износа)	В учреждении установлено, что ответственные лица предоставляют председателю (секретарю) постоянно действующей инвентаризационной комиссии или комиссии по поступлению и выбытию активов докладные записки с информацией о вышедшем из строя оборудовании, мебели и других НФА, а также неиспользуемом в деятельности имуществе. Ежеквартально (ежемесячно либо с иной периодичностью) уполномоченная комиссия рассматривает предложенные НФА на их соответствие понятию "актив" и принимает соответствующее решение о списании, возможности ремонта, вовлечении в оборот и т.п.	Конкретная периодичность проведения выборочной инвентаризации имущества устанавливается учреждением в учетной политике. Отметим, что определение объектов имущества, не соответствующих критериям актива, осуществляется по мере необходимости (Методрекомендации по применению Стандарта "Основные средства"). Кроме того, Решение о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440) оформляется на основании документов инвентаризации

1.4. Должен ли бухгалтер учреждения входить в состав инвентаризационной комиссии?

Инвентаризационная комиссия - это создаваемая руководителем организации бюджетной сферы комиссия, в полномочия которой входит проведение инвентаризации соответствующих объектов инвентаризации (п. 3 Общих требований к инвентаризации).

Об особенностях создания и работы инвентаризационных комиссий смотрите подробнее здесь.

В п. 6 Общих требований к инвентаризации указаны случаи обязательного включения лица, осуществляющего ведение бухгалтерского учета, в состав инвентаризационной комиссии.

Это инвентаризация:

- денежных средств, иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, а также электронных денежных средств;

- иных финансовых активов и (или) обязательств, принимаемых к бухгалтерскому учету в результате осуществления лицами, осуществляющими ведение бухгалтерского учета, полномочий по начислению физическим лицам выплат по оплате труда, иных выплат, а также обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы РФ.

Соответственно, при инвентаризации иных объектов инвентаризации включение бухгалтера организации бюджетной сферы - субъекта учета (далее также - учреждение) в состав комиссии не является обязательным условием, но остается правом руководителя учреждения.

Кроме того, по нашему мнению, применять данную норму следует по аналогии с п. 5 Общих требований к инвентаризации, согласно которому не допускается включение в состав комиссии лиц, на которых возложена материальная ответственность за объекты, инвентаризируемые комиссией. Соответственно, включать в состав комиссии того бухгалтера, который выполнял полномочия и осуществлял операции, перечисленные в п. 6 Общих требований к инвентаризации, будет не вполне корректно. По возможности это должен быть бухгалтер, не имеющий отношения к объекту инвентаризации. Такой подход позволит избежать конфликта интересов и возможных сомнений в объективности принятых решений.

Вместе с тем, если в учреждении лишь один бухгалтер, не включить его в комиссию при инвентаризации объектов, указанных в п. 6 Общих требований к инвентаризации, - значит, не выполнить требования данного пункта. В таком случае выбирать не приходится - для инвентаризации денежных средств и иных объектов инвентаризации, указанных в п. 6 Общих требований к инвентаризации (например, задолженности, возникающей в результате начислений в пользу физлиц, расчетов с ФНС), в состав комиссии придется включить бухгалтера, который осуществлял в том числе полномочия по начислению или производил операции с денежными средствами.

1.5. Должен ли бухгалтер ЦБ входить в состав инвентаризационной комиссии?

Согласно ч. 3 ст. 7 Закона N 402-ФЗ и п. 5 Инструкции N 157н ведение бухгалтерского учета осуществляется:

1) главным бухгалтером или иным должностным лицом организации бюджетной сферы;

2) структурным подразделением ЦБ или ее должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в рамках выполнения переданных полномочий при централизации учета.

Таким образом, бухгалтер ЦБ должен входить в состав инвентаризационной комиссии субъекта централизованного учета при проведении инвентаризации тех объектов инвентаризации, которые указаны в п. 6 Общих требований к инвентаризации.

О статусе бухгалтера ЦБ в составе инвентаризационной комиссии смотрите здесь

1.6. Какие вопросы необходимо решить учреждению совместно с ЦБ в целях проведения инвентаризации?

Субъекты централизованного учета - это учреждения, в отношении которых централизованная бухгалтерия осуществляет ведение бухгалтерского учета и (или) составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 1 Общих требований к инвентаризации и п. 14 Стандарта "Концептуальные основы_").

В случае передачи ведения учета и (или) составления отчетности ЦБ, порядок проведения инвентаризации субъектами централизованного учета (организациями бюджетной сферы) устанавливается с учетом Порядка взаимодействия ЦБ с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации, который, в свою очередь, устанавливается в рамках единой учетной политики при централизации учета (п. 1 Общих требований к инвентаризации). Поскольку Порядок взаимодействия в данном случае является частью единой учетной политики при централизации, его утверждение относится к компетенции ЦБ (подп. "в" п. 14 Стандарта "Концептуальные основы..."). Следовательно, если учреждению - субъекту централизованного учета необходимо урегулировать какой-либо вопрос в части инвентаризации, так или иначе касающийся ЦБ, учреждение может выступить в качестве инициатора для внесения предложения в Порядок взаимодействия ЦБ с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации. И уже после его обсуждения с ЦБ и включения конкретного правила в Порядок взаимодействия ЦБ с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации аналогичное положение учреждение может включить в свой порядок проведения инвентаризации.

Рассмотрим вопросы, которые, по нашему мнению, организациям бюджетной сферы целесообразно урегулировать с ЦБ в части проведения инвентаризации:

1. В каком статусе включается бухгалтер ЦБ в инвентаризационную комиссию?

2. Может ли бухгалтер ЦБ участвовать в проведении инвентаризации удаленно?

3. Как определить перечень объектов, подлежащих инвентаризации?

1.6.1. В каком статусе включается бухгалтер ЦБ в инвентаризационную комиссию: в качестве члена комиссии с правом голоса или как эксперт без права голоса?

Как уже отмечалось ранее, с учетом системного толкования норм п. 6 Общих требований к инвентаризации, ч. 3 ст. 7 Закона N 402-ФЗ и п. 5 Инструкции N 157н бухгалтер ЦБ должен входить в состав инвентаризационной комиссии. Однако ответа на вопрос, в какой роли включается бухгалтер ЦБ в комиссию: в качестве члена комиссии с правом голоса, а значит и подписи, или только как эксперт без права голоса и подписи, Общие требования к инвентаризации не содержат.

Сложившаяся практика привлечения лиц "со стороны" для участия в работе комиссий учреждения предполагает наделение их статусом "квалифицированный эксперт". Такие лица участвуют в заседании и высказывают свое профессиональное суждение, но права голоса и подписи, как правило, не имеют, то есть не несут ответственности за принятое решение.

Вместе с тем отметим, что подписывать первичный документ (к примеру, Акт о результатах инвентаризации ф. 0510463) могут ответственные лица, совершившие факт хозяйственной жизни, оформляемый таким первичным учетным документом (п. 7 Приложения N 2 к Стандарту "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). При этом из приведенной нормы не следует, что ответственным лицом может быть только сотрудник организации бюджетной сферы. Перечень лиц, имеющих право подписания документов бухгалтерского учета, устанавливается руководителем организации бюджетной сферы (п. 8 Приложения N 2 к Стандарту "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). Кроме того, подписание ряда документов бухгалтерского учета ответственным исполнителем бухгалтерской службы является обязательным, и бухгалтер ЦБ исключением не является. Также Общими требованиями к инвентаризации предусмотрено включение в состав членов комиссии с правом голоса представителей ГРБС / учредителя, если численность сотрудников организации бюджетной сферы не превышает 3 человек. Представители ГРБС / учредителя не являются сотрудниками учреждения, но могут включаться в комиссию с правом голоса (подписи).

Таким образом, законодательство не содержит обязанности для включения бухгалтера ЦБ в состав инвентаризационной комиссии в качестве члена комиссии с правом голоса, однако и не запрещает этого. Соответственно, решить вопрос о роли бухгалтера ЦБ в инвентаризационной комиссии необходимо учреждению по согласованию с ЦБ.

По нашему мнению, наделить бухгалтера ЦБ статусом члена комиссии с правом голоса в интересах как учреждения, так и ЦБ. В таком случае бухгалтер не только несет ответственность за принятое решение наравне с другими членами комиссии, но и, что очень важно, может повлиять на результаты голосования, а также выразить особое мнение, которое является неотъемлемой частью документов, оформляющих результаты инвентаризации (например, Акта о результатах инвентаризации ф. 0510463 или Акта о результатах инвентаризации наличных денежных средств ф. 0510836).

1.6.2. Может ли бухгалтер ЦБ участвовать в проведении инвентаризации удаленно?

Бухгалтер ЦБ может территориально находиться достаточно далеко от организации бюджетной сферы, в состав инвентаризационной комиссии которой он должен включаться. Для его непосредственного присутствия при проведении инвентаризации в другом населенном пункте необходимо будет понести, как минимум, затраты на дорогу. Поэтому считаем, что порядок работы бухгалтера ЦБ в инвентаризационной комиссии обслуживаемого учреждения необходимо согласовать с ЦБ.

Вопрос с организацией участия бухгалтера ЦБ может быть решен двумя способами:

1. С обеспечением личного участия путем непосредственного присутствия в месте проведения инвентаризации и заседания комиссии, то есть очно.

2. Дистанционно.

Общие требования к инвентаризации не содержат каких-либо указаний на способ организации участия бухгалтера ЦБ (как и иных членов комиссии) в работе инвентаризационной комиссии. Вместе с тем они устанавливают возможность проведения инвентаризации материальных объектов инвентаризации альтернативными способами (например, видеофиксация, фотофиксация и т. п.), когда их применение обеспечивает реализацию цели инвентаризации, в то время как методы осмотра для выявления фактического наличия объектов использовать невозможно или существенно затратно. Полагаем, что аналогичный критерий можно установить и для принятия решения о дистанционном участии бухгалтера ЦБ в комиссии учреждения: если его личное присутствие в учреждении невозможно или не представляется возможным без существенных затрат. Главное - обеспечить участие бухгалтера в ходе проведения инвентаризации, в том числе "удаленно".

Кроме того, при проведении инвентаризации объектов учета, возникающих в результате исполнения полномочий по начислению выплат физлицам или по расчетам с бюджетами, местом проведения инвентаризации корректнее рассматривать бухгалтерию, а не учреждение, так как место проведения инвентаризации определяется по объектам инвентаризации, которые не относятся к имуществу, по нахождению ответственного за объекты инвентаризации лица. То есть можно говорить об удаленном участии не бухгалтера ЦБ, а всех остальных членов комиссии - сотрудников учреждения, в инвентаризации без выезда в ЦБ.

Еще один аргумент в пользу проведения инвентаризации без выезда членов комиссии в место ее проведения - установленные способы проведения инвентаризации таких объектов инвентаризации, как безналичные денежные средства, иные ценности, находящиеся на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, дебиторская задолженность и обязательства. Инвентаризация таких объектов проводится путем проверки документов, в том числе с использованием методов подтверждения, выверки (интеграции), а также методом расчетов (подп. "в" п. 18 Общих требования к инвентаризации). Для реализации указанных методов проведения инвентаризации и принятия решений по ее итогам совсем не обязательно всем членам инвентаризационной комиссии присутствовать в месте проведения инвентаризации.

1.6.3. Как определить перечень объектов инвентаризации при отсутствии информации в учреждении?

Объекты инвентаризации - это активы и обязательства, включая отражаемые на забалансовых счетах имущество и обязательства, информация о которых раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 1 Общих требований к инвентаризации).

Перечень объектов инвентаризации указывается в решении о проведении инвентаризации, принимаемом руководителем учреждения (уполномоченным им лицом) (пп. 10, 11 Общих требований к инвентаризации). Иными словами, при принятии решения о проведении инвентаризации руководителю учреждения (уполномоченному им лицу) уже необходимо обладать информацией о том, какие объекты подлежат обязательной инвентаризации.

В случаях обязательного проведения инвентаризации, установленных п. 31 Общих требований к инвентаризации, в решении отражаются соответствующие объекты (п. 13 Общих требований к инвентаризации). Например, согласно подп. "б" п. 31 Общих требований к инвентаризации обязательная инвентаризация проводится в случае пожара. Следовательно, в решении о проведении инвентаризации указываются объекты, местоположение которых соответствует зоне пожара. В таких случаях обязательного проведения инвентаризации нет специфики для учреждений, в которых ведение учета и составление отчетности передано ЦБ.

Однако при проведении инвентаризации, например, в целях составления годовой отчетности, у организаций бюджетной сферы - субъектов централизованного учета могут возникать вопросы с определением объектов инвентаризации при формировании Решения (ф. 0510439). Так, в целях составления годовой отчетности обязательной инвентаризации подлежат объекты бухгалтерского учета, поименованные в п. 32 Общих требований к инвентаризации, в частности, просроченная дебиторская (кредиторская) задолженность, дебиторская (кредиторская) задолженность, капитальные вложения, готовая продукция, по которым в течение финансового года не отражались операции по их увеличению (уменьшению).

Подробнее об объектах инвентаризации смотрите здесь.

Подобной информацией в полном объеме обладают лица, осуществляющие ведение бухгалтерского учета и составление отчетности. Общие требования к инвентаризации содержат указание на формирование лицом, осуществляющим ведение бухгалтерского учета или ЦБ инвентаризационной описи, содержащей пообъектный (номенклатурный) перечень объектов инвентаризации, данные о которых отражены в регистрах бухгалтерского учета на начало проведения инвентаризации. Но не регулируют формирование перечня объектов инвентаризации, отражаемых в решении.

Таким образом, если учреждение передало полномочия по ведению учета и составлению отчетности ЦБ, то в целях формирования перечня объектов инвентаризации учреждению и ЦБ необходимо разработать соответствующий порядок передачи информации.

Пример

Порядок взаимодействия учреждения и ЦБ может быть организован следующим образом.

Вариант 1. До начала формирования решения о проведении годовой инвентаризации ответственное лицо учреждения делает запрос в ЦБ на предмет составления ответственным лицом ЦБ перечня объектов инвентаризации из п. 32 Общих требований к инвентаризации. При этом необходимо определить:

- лицо учреждения, ответственное за отправку запроса;

- дату, до которой такой запрос должен быть отправлен;

- лицо ЦБ, ответственное за составление перечня объектов инвентаризации;

- срок обработки запроса.

Вариант 2. По взаимному согласованию учреждение и ЦБ определяют в Порядке взаимодействия ЦБ с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации и в Порядке проведения инвентаризации учреждения дату, до которой ответственный сотрудник ЦБ должен предоставлять учреждению информацию об объектах, подлежащих годовой инвентаризации. При этом необходимо определить:

- лицо ЦБ, ответственное за составление перечня объектов инвентаризации;

- дату, до которой ответственным лицом ЦБ в учреждение должен быть предоставлен перечень объектов инвентаризации.

1.7. Можно ли включать в состав комиссии ответственное лицо?

Не допускается включение в состав комиссии лиц, на которых возложена материальная ответственность за объекты, инвентаризируемые комиссией (п. 5 Общих требований к инвентаризации).

В настоящее время в бухгалтерском законодательстве есть понятие "ответственное лицо" (п. 16 Общих требований к инвентаризации, п. 46 Инструкции N 157н). Это:

- лицо, ответственное за использование объектов имущества / объектов инвентаризации по их назначению, и (или) за сохранность имущества, в том числе с полной материальной ответственностью, если речь идет о материальных ценностях (имуществе);

- лицо, ответственное за оформление фактов хозяйственной жизни, в результате которых признаются, прекращаются в бухгалтерском учете объекты инвентаризации, либо изменяется их стоимостная оценка, если речь идет об иных объектах инвентаризации.

Кроме того, термин "материально ответственное лицо" был скорректирован на "ответственное лицо" еще в 2020 году согласно изменениям, внесенным в Инструкцию N 157н приказом Минфина России от 14.09.2020 N 198н. Понятие "ответственное лицо" более широкое и включает в себя как лиц, на которых договором возложена полная материальная ответственность, так и лиц, ответственных за сохранность и использование имущества, с которыми договор о полной материальной ответственности не заключается.

Примечание

Исчерпывающий перечень случаев, когда на работника возлагается полная материальная ответственность, содержится в ст. 243 ТК РФ.

Подробнее о лицах, ответственных за хранение нефинансовых активов, смотрите здесь.

Из приведенных выше понятия ответственного лица и п. 5 Общих требований к инвентаризации может сложиться впечатление, что в состав комиссии не допускается включение именно лиц, на которых возложена полная материальная ответственность, а иные лица, ответственные за использование объектов имущества по их назначению и (или) за сохранность имущества, могут быть включены в состав инвентаризационной комиссии.

Однако с учетом системного толкования иных норм Общих требований к инвентаризации (смотрите, в частности, п. 15, подп. "а" п. 18, п. 28 Общих требований к инвентаризации) считаем, что в п. 5 Общих требований к инвентаризации идет речь об ответственном лице в широком смысле этого слова, а не только о лице, на которое возложена полная материальная ответственность за объекты, инвентаризируемые комиссией. То есть в состав инвентаризационной комиссии не могут включаться любые ответственные лица: ни лица, ответственные за сохранность и целевое использование имущества, ни лица, на которых договором возложена полная материальная ответственность.

Кроме того, при инвентаризации иных объектов (финансовых активов и обязательств) в состав комиссии также не следует включать тех лиц, которые являются ответственными за оформление фактов хозяйственной жизни, связанных непосредственно с такими объектами инвентаризации. Такие лица перед началом проведения инвентаризации наравне с лицами, ответственными за материальные ценности, оформляют расписки, представляют необходимые документы и пояснения, иными словами являются проверяемой и заинтересованной стороной.

Включение ответственных лиц в состав инвентаризационной комиссии может снизить эффективность инвентаризации как одной из процедур внутреннего контроля, кроме того возникает конфликт интересов (ответственное лицо проверяет само себя) и могут появиться сомнения в объективности принятых решений (п. 79 Стандарта "Концептуальные основы...", ч. 2 ст. 11 Закона N 402-ФЗ, письма Минфина России от 27.12.2022 N 02-06-07/128426, от 24.12.2020 N 02-07-07/113668).

1.8. Может ли считаться правомочным заседание инвентаризационной комиссии, если отсутствует и председатель комиссии, и его заместитель, при условии, что кворум присутствия пройден?

Общие требования к инвентаризации устанавливают обязательное условие для правомочности проведения заседания комиссии: в нем должно принять участие не менее 2/3 от общего числа членов комиссии, имеющих право голоса (подп. "в" п. 4 Общих требований к инвентаризации). То есть должен быть пройден кворум присутствия. Однако Общие требования к инвентаризации не регулируют правомочность заседания комиссии при пройденном кворуме присутствия с точки зрения полномочий присутствующих членов комиссии.

Однако, по нашему мнению, такое специальное регулирование не требуется. При создании комиссии руководитель организации бюджетной сферы утверждает положением о комиссии в том числе состав комиссии и распределение полномочий между членами комиссии (подп. "а" п. 4 Общих требований к инвентаризации). Комиссия должна состоять минимум из 3 человек и включать лиц, выполняющих роли председателя комиссии и его заместителя. При этом именно председатель осуществляет общее руководство деятельностью комиссии и обеспечивает коллегиальность ее работы, в том числе при обсуждении спорных вопросов. Соответственно, принятие решения без участия председателя или его заместителя невозможно.

Заместитель председателя комиссии - это лицо, замещающее председателя комиссии в случае его временного (в течение проведения инвентаризации) отсутствия по уважительной причине (болезнь, отпуск, служебная командировка) (подп. "а" п. 4 Общих требований к инвентаризации).

В ситуациях, определенных Общими требованиями к инвентаризации, заместитель председателя комиссии при его отсутствии по уважительной причине выполняет полномочия председателя комиссии, например, при недостижении кворума на заседании комиссии заместитель председателя комиссии назначает новую дату заседания в пределах срока проведения инвентаризации или его голос является определяющим в случае равенства голосов при принятии решения комиссии.

Таким образом, заседание инвентаризационной комиссии может считаться правомочным, если наряду с пройденным кворумом присутствия в заседании комиссии принимает участие хотя бы кто-то один: председатель комиссии или его заместитель. Если же ни председатель комиссии, ни его заместитель не могут присутствовать на заседании комиссии, то несмотря на пройденный кворум присутствия заседание считается несостоявшимся. Кроме того, при отсутствии председателя или его заместителя любое решение не может быть оформлено и иметь юридическую силу и значимость - все комиссионные документы в обязательном порядке должны быть подписаны председателем комиссии (уполномоченным лицом).

Если же заседание было назначено, но по уважительной причине на нем отсутствуют как председатель комиссии, так и его заместитель, полагаем, что заседание комиссии откладывается до выхода председателя или его заместителя, которые назначат новую дату заседания. Дело в том, что Общими требованиями к инвентаризации описана только ситуация, когда при отсутствии кворума на заседании комиссии новая дата заседания в пределах срока проведения инвентаризации назначается ее председателем, а в случае отсутствия председателя комиссии - его заместителем. А так как для того, чтобы заседание инвентаризационной комиссии считалось правомочным, необходимо в том числе присутствие в комиссии председателя комиссии и / или его заместителя (хотя бы одного из них), принимать решение о переносе даты заседания комиссии до их выхода неправомерно ввиду отсутствия таких полномочий у иных членов комиссии.

2. Проведение инвентаризации

2.1. Обязательно ли проведение годовой инвентаризации исключительно на 1 января очередного года?

Общие требования к инвентаризации, а также иные нормативные правовые акты, регулирующие ведение учета и составление отчетности, не содержат указания на обязанность проведения годовой инвентаризации, а именно инвентаризации, проводимой в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, исключительно по завершению финансового (отчетного) года (на 1 января очередного года). Дата, на которую проводится инвентаризация в целях составления годовой бюджетной / бухгалтерской отчетности, может быть и до завершения финансового года (например, в IV квартале года). Это не противоречит положениям законодательства, поскольку инвентаризация рассматривается как один из методов предварительного финансового контроля (письмо Минфина России от 10.02.2020 N 02-07-10/8553).

Общие требования к инвентаризации устанавливают проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года в отношении активов и обязательств, некорректное раскрытие информации о которых влияет на экономические решения учредителя, иных пользователей отчетности, принимаемые на основании данных бухгалтерского учета и / или отчетности. В частности, к таким объектам инвентаризации относятся: просроченная дебиторская (кредиторская) задолженность, дебиторская (кредиторская) задолженность, капитальные вложения, готовая продукция, по которым в течение финансового года не отражались операции по их увеличению (уменьшению).

На это также указывают рекомендации Минфина России по проведению в 2023 году годовой сверки с ФНС по налоговым обязательствам (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 02-07-07/112756). Согласно указанным разъяснениям получатели бюджетных средств, бюджетные и автономные учреждения должны были в срок до 20 декабря 2023 года обеспечить годовую сверку по налоговым обязательствам в целях своевременного принятия мер по урегулированию выявленной задолженности и недопущения просроченной задолженности, формирования положительного сальдо на ЕНС и соответственно уменьшения сроков по зачислению в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации сумм налоговых платежей, сумм страховых взносов, перечисленных в декабре 2023 года.

Отметим, что в отношении таких объектов годовой инвентаризации, как библиотечные фонды и иные объекты НФА, инвентаризацию которых следует проводить не реже 1 раза в 5 лет / 3 года соответственно, в порядке проведения инвентаризации целесообразно установить дату, после которой можно проводить инвентаризацию в целях составления годовой бухгалтерской отчетности (дату начала ее проведения и / или дату, по состоянию на которую проводится годовая инвентаризация). Например, не ранее 1 октября отчетного года.

Но! Есть отдельные объекты, провести инвентаризацию которых необходимо именно по состоянию на отчетную дату согласно п. 32 Общих требований к инвентаризации. Так, при возникновении на отчетную дату просроченной дебиторской (кредиторской) задолженности, информация о которой подлежит раскрытию в отчетности, инвентаризация такой задолженности проводится на годовую отчетную дату. Также на годовую отчетную дату проводится инвентаризация объектов учета, стоимостная оценка которых определяет величину налоговых обязательств (определяет объект налогообложения). Как правило, такими объектами являются объекты недвижимого имущества, в том числе земельные участки.

2.2. Как правильно выбрать дату начала проведения годовой инвентаризации по земельным участкам?

Согласно п. 12 Общих требований к инвентаризации дата начала проведения инвентаризации не должна предшествовать дате, на которую проводится инвентаризация. То есть дата начала проведения инвентаризации может быть позже либо равна дате, на которую проводится инвентаризация. Кроме того, решение о проведении инвентаризации, как правило, должно приниматься до наступления даты, по состоянию на которую проводится инвентаризация. Вместе с тем при выборе дат существует особенность для случая, когда инвентаризация проводится методом подтверждения, выверки (интеграции), а также методом расчетов. Тогда допустимо проведение инвентаризации на дату, предшествующую дате принятия решения о ее проведении (подп. "в" п. 18 Общих требований к инвентаризации). Например, решение о проведении инвентаризации просроченной задолженности на годовую отчетную дату (1 января года, следующего за отчетным) может быть принято в январе очередного года, то есть после наступления даты, по состоянию на которую проводится инвентаризация.

Обратим внимание на особенности выбора даты начала проведения инвентаризации в отношении активов и обязательств, информация о которых отражается в годовой отчетности с учетом существенных событий после отчетной даты (п. 2 Стандарта "События после отчетной даты", письмо Минфина России и Федерального казначейства от 11.01.2024 NN 02-06-06/950, 07-04-05/02-253). Например, актуализация (изменение) кадастровых оценок стоимости земельных участков по состоянию на годовую отчетную дату, информация об изменении которых получена в том числе после отчетной даты, отражается в учете и годовой отчетности как существенное событие после отчетной даты. Соответственно, при выборе даты начала проведения годовой инвентаризации по земельным участкам необходимо учитывать дату, определенную учетной политикой как крайний срок поступления информации о таких событиях для их отражения в учете и отчетности как события после отчетной даты. Например, за 3-5 дней до даты представления отчетности, установленной органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя. Однако завершить такую инвентаризацию необходимо в кратчайшие сроки, так как ее результаты должны быть учтены в годовой отчетности (п. 26 Общих требований к инвентаризации).

Минфин России указывает, что наиболее эффективным способом проведения инвентаризации объектов недвижимости, в том числе земельных участков, является выверка информации о таких объектах, отраженной в бухгалтерском учете и в государственных реестрах способом технологической выверки (интеграции). Поэтому с учетом особенности выбора дат, предусмотренной подп. "в" п. 18 Общих требований к инвентаризации, дата принятия решения о проведении инвентаризации в части земельных участков может быть позже даты, на которую проводится инвентаризация.

Пример

Дата представления годовой отчетности, определенная учредителем, - 25 января. Определенная в учетной политике дата поступления информации для ее отражения в качестве события после отчетной даты - 20 января. Информация об актуализации (изменении) кадастровой оценки стоимости земельного участка получена учреждением 18 января.

В части инвентаризации земельных участков целесообразно определить следующие даты:

- дата принятия решения о проведении инвентаризации: 20 января текущего года;

- дата, на которую проводится инвентаризация: 1 января текущего года;

- дата начала инвентаризации: 22 января текущего года;

- дата окончания проведения инвентаризации: 23 января текущего года.

2.3. Кто оформляет расписку, прилагаемую к документам инвентаризации и подтверждающую передачу к началу инвентаризации всех первичных учетных (сводных) документов, подтверждающих движение (поступление, выбытие, перемещение) объектов инвентаризации?

Такую расписку оформляет ответственное лицо (п. 16 Общих требований к инвентаризации). В рамках п. 16 Общих требований к инвентаризации под ответственным лицом понимается:

- лицо, ответственное за использование объектов инвентаризации по их назначению, и (или) за сохранность имущества, в том числе с полной материальной ответственностью;

- лицо, ответственное за оформление фактов хозяйственной жизни, в результате которых признаются, прекращаются в бухгалтерском учете объекты инвентаризации, либо изменяется их стоимостная оценка.

Лицо, ответственное за оформление фактов хозяйственной жизни - это лицо, обеспечивающее своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, их передачу для отражения в бухгалтерском учете в сроки, предусмотренные графиком документооборота, а также достоверность содержащихся в них данных (п. 3 Приложения N 2 к Стандарту "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").

С лицом, ответственным за использование объектов инвентаризации по их назначению и (или) за их сохранность, все понятно - оно неразрывно связано с объектами инвентаризации, так как указывается в унифицированных формах первичной учетной документации по учету НФА (прежде всего основных средств и материальных запасов), а также в регистрах бухгалтерского учета.

Но с лицами, ответственными за оформление фактов хозяйственной жизни, не все так однозначно. Чтобы выполнить требование п. 16 Общих требований к инвентаризации о представлении к началу инвентаризации всех документов, подтверждающих операции с объектами инвентаризации (в частности, приходных и расходных документов, отчетов о движении активов, документов-оснований на принятие обязательств), не представленных для отражения в бухгалтерском учете, необходимо закрепить в локальном акте организации бюджетной сферы перечень лиц, ответственных за оформление фактов хозяйственной жизни. К примеру, такой перечень может быть закреплен в Правилах документооборота, так как он используется при формировании графика документооборота, а из порядка инвентаризации на него может быть дана ссылка.

Кроме того, таким лицом может выступать бухгалтер ЦБ, если учреждение является субъектом централизованного учета. В таком случае учреждению необходимо по согласованию с ЦБ урегулировать перечень таких лиц в Порядке проведения инвентаризации после того, как аналогичное положение ЦБ внесет в свой Порядок взаимодействия ЦБ с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации.

Подробнее о том, какие вопросы необходимо решить учреждению совместно с ЦБ в целях проведения инвентаризации, смотрите здесь.

2.4. Как выбрать упаковки, подлежащие выборочной проверке?

Инвентаризацию запасов, иных материальных ценностей, хранящихся в исправной неповрежденной упаковке, при наличии на ней письменной информации, содержащей данные, позволяющие произвести расчет наличия материальных ценностей без вскрытия упаковки, допускается проводить методом выборочной проверки.

Выборочная проверка - это проверка на выборочной основе части упаковок посредством их вскрытия и обмера (пересчета, взвешивания, замера) хранящихся в них материальных запасов в натуре (номенклатурных позиций), в то время как в отношении остальных упаковок инвентаризация осуществляется на основании указанной на них информации путем подсчета мест (массы нетто, брутто) в упаковке и пересчета упаковок (подп. "а" п. 18 Общих требований к инвентаризации).

Процент (доля) упаковок, подлежащих выборочной проверке, устанавливается председателем комиссии (при отсутствии председателя комиссии - его заместителем) согласно порядку проведения инвентаризации (подп. "а" п. 18 Общих требований к инвентаризации). Соответственно, в порядке проведения инвентаризации следует закрепить конкретный процент (долю) упаковок, которые подлежат выборочной проверке. А выбрать конкретные упаковки в пределах установленной доли надлежит председателю комиссии или его заместителю при отсутствии председателя.

Для одновременного проведения инвентаризации большого объема (по номенклатуре и/или количеству) объектов инвентаризации и при значительном объеме работ по определению их фактического наличия при инвентаризационной комиссии могут формироваться рабочие инвентаризационные комиссии (п. 8 Общих требований к инвентаризации, п. 52.4 Методических указаний, утв. Приказом N 61н). Если созданы рабочие комиссии, то выбор можно поручить возглавляющему такую комиссию уполномоченному председателем лицу из состава инвентаризационной комиссии, имеющему право голоса при вынесении решения о результатах инвентаризации.

2.5. В каких случаях можно применять альтернативные способы (методы) инвентаризации имущества?

При проведении инвентаризации фактическое наличие объектов инвентаризации должно выявляться путем установления их действительного существования и оценки их состояния (п. 17 Общих требований к инвентаризации). Классическим методом (способом) проведения инвентаризации материальных ценностей являются методы осмотра (подп. "а" п. 18 Общих требований к инвентаризации).

Вместе с тем порядком проведения инвентаризации предусматриваются альтернативные способы (методы), обеспечивающие реализацию цели инвентаризации в случае, когда применение методов осмотра для выявления фактического наличия объектов инвентаризации:

- невозможно;

- не представляется возможным без существенных затрат.

Это:

1. Видеофиксация.

2. Фотофиксация.

3. Фиксация (актирование):

- факта осуществления объектом имущества на момент проведения инвентаризации соответствующей функции

или

- факта поступления от актива экономических выгод.

4. Методы подтверждения, выверки (интеграции).

В подп. "б" п. 18 Общих требований к инвентаризации приведены примеры объектов, инвентаризация которых может проводиться альтернативными способами, в частности:

- указатели, маяки, светофоры. Осуществляемая ими функция - передача, прием сигнала, данных, осуществление управления процессом;

- имущество, переданное в аренду. Поступление от таких объектов экономических выгод выражается в получении арендной платы;

- имущество, используемое при оказании платных услуг. Например, аппараты КТ, МРТ или УЗИ, с применением которых поликлиники оказывают платные услуги. Поступление от таких объектов экономических выгод выражается в получении доходов от оказания услуг с использованием их полезного потенциала.

Вместе с тем для проведения инвентаризации таких объектов альтернативными способами необходимо одновременное выполнение 2 условий:

1. Альтернативные способы (методы) должны обеспечивать реализацию цели инвентаризации. Основная цель инвентаризации - это подтверждение соответствия данных об объектах инвентаризации, отраженных в регистрах бухгалтерского учета, их фактическому наличию. Вместе с тем в рамках инвентаризации учреждению также нужно "рассортировать" имущество в плане его соответствия/несоответствия критериям актива (п. 17 Общих требований к инвентаризации). А в рамках годовой инвентаризации проводится выявление признаков обесценения актива (п. 6 Стандарта "Обесценение активов").

2. Проведение инвентаризации методом осмотра невозможно или существенно затратно.

Решение о методе (способе) проведения инвентаризации принимается председателем комиссии с учетом положений Порядка проведения инвентаризации, установленного в учреждении. Таким образом, при принятии решения о проведении инвентаризации альтернативными способами изначально необходимо оценить возможность достижения целей инвентаризации с применением таких способов, а затем - невозможность или существенную затратность в части методов осмотра. Полагаем, что при определении существенности затрат следует учитывать не только денежные траты, но и временные затраты, которые придется понести членам комиссии для ее проведения.

Пример. Особенности применения альтернативных методов проведения инвентаризации, если в отношении объектов НФА они позволяют достигнуть целей проведения инвентаризации

Для проведения инвентаризации объектов альтернативными методами целесообразно:

а) Определить перечень объектов имущества, проведение инвентаризации по которым методом осмотра невозможно или не представляется возможным без существенных затрат, и порядок работы с ним.

Перечень может составляться первоначально по итогам годовой инвентаризации - 2023 с учетом порядка проведения инвентаризации, обновленного на основании Общих требований к инвентаризации. Далее перечень может дополняться путем анализа нефинансовых активов перед проведением годовой инвентаризации или по мере возникновения в учреждении объектов, отвечающих условиям для проведения инвентаризации альтернативными методами. Также целесообразно определить порядок работы с таким перечнем: включение и исключение объектов, ответственных лиц по соответствующим действиям и сроки.

Например, на территории субъекта РФ расположены территориальные органы казначейства финансового органа субъекта РФ. Для проведения инвентаризации имущества комиссией финоргана методом осмотра необходимо осуществить выезд в данные территории, что повлечет за собой финансовые затраты и отвлечение сотрудников финоргана от основных трудовых функций на несколько дней. В порядке проведения инвентаризации финорганом определено, что инвентаризация материальных ценностей в территориальных органах проводится методом фотофиксации с предоставлением ответственным сотрудником тер. органа секретарю инвентаризационной комиссии фотографий всего имущества, находящегося в помещениях, занимаемых таким территориальным органом казначейства, не позднее дня начала проведения инвентаризации.

б) Закрепить в Порядке проведения инвентаризации количественный критерий существенности затрат.

Единого количественного критерия существенности для всех организаций бюджетной сферы не установлено. Величину критерия существенности учреждения вправе установить самостоятельно и закрепить в порядке проведения инвентаризации.

Например, несмотря на то, что светофоры поименованы в подп. "б" п. 18 Общих требований к инвентаризации, в учреждении может быть принято решение о проведении инвентаризации светофоров методом осмотра, а не методом фиксации (актирования) факта осуществления функции, поскольку инвентаризация методом осмотра возможна, количество объектов невелико, светофоры расположены на небольшой площади (территории), при этом в Порядке проведения инвентаризации:

- не установлен количественный критерий существенности затрат;

- установлен количественный критерий существенности затрат, но затраты на инвентаризацию светофоров ниже этого критерия.

в) Определить, к чему применяется критерий существенности затрат: к конкретному объекту или к группе объектов.

В порядке проведения инвентаризации целесообразно определить, к чему относится количественный критерий существенности: к каждому объекту или к группе объектов, объединенных общим признаком (в том числе местом нахождения). Если выбирается группа объектов, то необходимо дать характеристику объектов, включаемых в эту группу. Например: инвентаризация помещений, сданных в аренду. Общий признак - необходимо будет понести денежные и временные затраты на дорогу к каждому объекту для проведения инвентаризации методом осмотра.

г) Определить, как рассчитываются затраты на инвентаризацию объекта/группы объектов.

3. Оформление итогов проведения инвентаризации

3.1. По каким объектам может быть выявлена пересортица?

Пересортица - это отклонение при инвентаризации, при котором по объектам инвентаризации выявлены взаимоисключающие отклонения по соответствующей категории (номенклатуре, виду) объекта инвентаризации, возникшие в результате допустимых расхождений отдельных аналитических признаков объекта инвентаризации при их поступлении, выбытии (перемещении) (п. 23 Общих требований к инвентаризации).

Подробнее о пересортице смотрите здесь

При этом к объектам инвентаризации относятся активы и обязательства, включая отражаемые на забалансовых счетах имущество и обязательства. То есть речь идет не только о материальных ценностях (НФА), но и о дебиторской и кредиторской задолженностях.

До утверждения Общих требований к инвентаризации понятие "пересортица" было дано в Методических указаниях N 49 исключительно в отношении товарно-материальных ценностей. В связи с этим в Порядке проведения инвентаризации необходимо актуализировать понятие пересортицы согласно пп. 1, 23, 32 Общих требований к инвентаризации. Расширив в Порядке проведения инвентаризации понятие "пересортица" до объектов инвентаризации, в частности, до дебиторской и кредиторской задолженностей, необходимо будет также урегулировать ситуации и условия, при которых зачет таких объектов инвентаризации по пересортице будет возможен.

Кроме того, Инструкциями N 162н, 174н, 183н не предусмотрены бухгалтерские записи для отражения в учете пересортицы. Соответственно, организации бюджетной сферы вправе определить их самостоятельно и после соответствующего согласования закрепить в учетной политике.

Пример

Бюджетное учреждение в течение года оказывало платные услуги физлицу Иванову М.М. На каждую услугу был заключен соответствующий договор:

- по договору 1 оказаны услуги на сумму 4 000,00 руб.;

- по договору 2 оказаны услуги на сумму 2 000,00 руб.;

- по договору 3 оказаны услуги на сумму 2 500,00 руб.

Оплата от Иванова М.М. поступила с указанием реквизитов по договору 3 в сумме 8 500 руб.

По итогам инвентаризации были выявлены:

- дебиторская задолженность на счете 205 31 по договору 1 в сумме 4 000,00 руб., по договору 2 в сумме 2 000,00 руб.;

- кредиторская задолженность в сумме 6 000 руб. по договору 3.

Такие отклонения были квалифицированы комиссией учреждения качестве пересортицы.

В бухгалтерском учете были отражены следующие записи:

1. Дебет 2 205 31 567 (договор 1) Кредит 2 205 31 567 (договор 3) в сумме 4 000 руб.

2. Дебет 2 205 31 567 (договор 2) Кредит 2 205 31 567 (договор 3) в сумме 2 000 руб.

3.2. Что является допустимым расхождением отдельных аналитических признаков объекта?

Под пересортицей понимаются взаимоисключающие отклонения по соответствующей категории (номенклатуре, виду) объекта инвентаризации, возникшие в результате допустимых расхождений отдельных аналитических признаков объекта инвентаризации при их поступлении, выбытии (перемещении) (п. 23 Общих требований к инвентаризации). Чтобы исключить дискуссии с ответственными за имущество лицами, рекомендуем закрепить в Порядке проведения инвентаризации, устанавливаемом учетной политикой организации бюджетной сферы, что является допустимым расхождением отдельных аналитических признаков объекта по материальным ценностям.

Упор при этом может быть сделан на идентичность и взаимозаменяемость объектов с учетом их назначения. Например, нельзя признать идентичными бумагу формата А4 и бумагу формата А3, гвозди строительные и гвозди финишные или гвозди строительные, но разной длины. В то же время бумагу офисную формата А4 разных производителей признать идентичной можно.

Стоит отметить важность формирования номенклатуры и аналитических признаков - чем их больше, тем больше вероятность возникновения пересортицы. Соответственно, в целях ведения бухгалтерского учета целесообразно формировать номенклатуру и выбирать аналитические признаки, указывающие на существенные различия в материальных ценностях.

3.3. Как поступить в ситуации, когда при инвентаризации выявлены излишек и недостача разных сортов материальных запасов одного наименования в разных количествах?

Например, выявлен излишек 12 кг круглозерного риса и недостача 14 кг длиннозерного риса.

В Порядке проведения инвентаризации целесообразно закрепить, в каком случае выявленные отклонения по материальным ценностям являются взаимоисключающими. Кроме того, необходимо ознакомить ответственных лиц, особенно с полной материальной ответственностью, с установленными в учреждении правилами.

Возможно 2 варианта:

1. В рамках пересортицы можно зачесть как взаимоисключающие отклонения одинаковое количество выявленных расхождений и отразить излишек/недостачу в оставшейся части. Применительно к рассматриваемому примеру - как пересортицу можно зачесть излишек 12 кг круглозерного риса и недостачу 12 кг длиннозерного риса, а 2 кг длиннозерного риса отразить как недостачу.

2. Рассматриваемая ситуация не является пересортицей, так как излишек и недостача изначально не взаимоисключающие по количеству. Тогда в учете отражаются излишек и недостача на всю сумму и их количество. С учетом условий рассматриваемого примера в учете может быть отражен излишек 12 кг круглозерного риса и недостача 14 кг длиннозерного риса.

3.4. По какой форме составлять акты обмеров (замеров) при инвентаризации навалочных (наливных) материальных ценностей в целях определения их веса (объема)?

В целях определения веса (объема) навалочных (наливных) материальных ценностей порядком проведения инвентаризации допускается предусматривать проведение инвентаризации на основании обмеров (замеров) и технических расчетов. Указанные обмеры (замеры) оформляются актами, подписываемыми членами комиссии и ответственным лицом. Расчеты и акты обмеров (замеров) обязательно прилагаются к документам, оформляющим результаты инвентаризации (подп. "а" п. 18 , п. 30 Общих требований к инвентаризации). При этом такие акты первичными учетными документами не являются. Поэтому с учетом того, что форма актов обмеров (замеров), которые составляются в процессе инвентаризации, не установлена, организации бюджетной сферы могут разработать ее самостоятельно или указать в порядке проведения инвентаризации, что акты обмеров (замеров) составляются в произвольной форме.

4. Обязательное проведение инвентаризации

4.1. Каким способом проводить инвентаризацию в обязательных случаях при коллективной (бригадной) материальной ответственности?

Проведение инвентаризации обязательно в случае коллективной (бригадной) материальной ответственности:

- при смене руководителя коллектива (бригадира);

- при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов;

- по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).

В таком случае инвентаризация проводится по совокупности объектов имущества, за которые отвечает коллектив (бригада), по состоянию на день приемки-передачи дел либо непосредственно по факту предъявления требования о проведении инвентаризации (подп. "г" п. 31 Общих требований к инвентаризации). Иными словами, по всем объектам имущества, за которые отвечает коллектив.

Учитывая формулировки подп. "в" и подп. "г" п. 31 Общих требований к инвентаризации, согласно которым при смене ответственных лиц инвентаризация проводится по всем передаваемым (принимаемым) объектам инвентаризации, полагаем, что при проведении инвентаризации по совокупности объектов имущества оптимальным вариантом является проведение инвентаризации сплошным способом методом осмотра с применением способа выборочной проверки материальных ценностей, хранящихся в исправной (неповрежденной) упаковке (подп. "а" п. 18 Общих требований к инвентаризации). Но если в ходе выборочной проверки при вскрытии упаковок обнаруживаются отклонения (недостача, излишки), дальнейшее проведение инвентаризации следует проводить методом осмотра всех без исключения объектов имущества.

4.2. Является ли случай ухода в отпуск или на больничный бригадира или одновременно более 50% членов бригады (коллектива) основанием для проведения инвентаризации?

Это еще один вопрос, который, по нашему мнению, следует зафиксировать в Порядке проведения инвентаризации для избежания конфликтов и споров. Согласно подп. "г" п. 31 Общих требований к инвентаризации провести инвентаризацию необходимо при смене руководителя коллектива (бригадира), а также при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов.

Полагаем, что под сменой руководителя или под выбытием из коллектива (бригады) понимается постоянное выбытие из состава коллектива, а не временное отсутствие членов коллектива. Отметим, что указанные случаи обязательного проведения инвентаризации являются основанием для перезаключения договора (п. 4 Типовой формы договора о полной коллективной (бригадной) материальной ответственности, утвержденной постановлением Минтруда РФ от 31.12.2002 N 85). Ранее финансовым ведомством России высказывалось мнение, что проведение инвентаризации при смене материально ответственного лица на период временного отсутствия одного из работников возможно не осуществлять в случае заключения учреждением письменных договоров с материально ответственными лицами о коллективной (бригадной) материальной ответственности за вверенное им имущество (письмо Минфина России от 02.06.2017 N 02-06-10/34524). Как правило, целью заключения письменных договоров о коллективной (бригадной) материальной ответственности является обеспечение бесперебойной работы места хранения имущества (например, на складе 2 кладовщика). Кроме того, инвентаризация проводится по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады). Соответственно, если другие члены коллектива (бригады) такого требования не высказывают, то считаем возможным не проводить инвентаризацию даже в случае, если в отпуск или на больничный уходят больше половины членов бригады (коллектива).

Нередки случаи коллективной (бригадной) материальной ответственности, когда в состав бригады входят лишь 2 работника. Тогда выбытие одного из них формально составляет не более, а ровно 50% его членов. И даже если такой сотрудник является руководителем коллектива, то проводить инвентаризацию не обязательно, поскольку его временное отсутствие не является основанием для перезаключения договора (см. пп. 3, 4 Типовой формы договора, утвержденной постановлением Минтруда РФ от 31.12.2002 N 85).

4.3. Что понимается под имущественным комплексом?

При передаче (возврате) субъектом учета имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности экономического субъекта) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении (продаже) имущественного комплекса проведение инвентаризации обязательно (подп. "д" п. 31 Общих требований к инвентаризации, п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Общие требования к инвентаризации не раскрывают понятия "имущественный комплекс". Вместе с тем это понятие используется в разных отраслях экономики и права. Так, понятие имущественного комплекса на примере предприятия приведено в п. 2 ст. 132 ГК РФ. Он включает в себя недвижимое имущество (земельные участки, здания, сооружения), движимое имущество (оборудование, инвентарь, сырье, продукцию), а также права требования, долги, права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания) и другие исключительные права.

Исходя из п. 81 Стандарта "Концептуальные основы..." и разъяснений Минфина России, под имущественным комплексом может пониматься комплекс объектов учета, в том числе группа объектов движимого имущества (письмо Минфина России от 11.12.2020 N 02-07-05/108680).

Таким образом, в Порядке проведения инвентаризации целесообразно определить понятие имущественного комплекса.

Например, имущественный комплекс - это комплекс объектов учета, представляющий собой группу объектов недвижимого и движимого имущества, группу объектов движимого имущества или группу объектов недвижимого имущества, являющихся самостоятельными объектами имущества (инвентарными и неинвентарными объектами).

4.4. Кто проводит инвентаризацию при передаче (возврате) имущественного комплекса в аренду?

При передаче учреждением имущественного комплекса в аренду инвентаризация проводится передающей стороной. Инвентаризацию необходимо провести как непосредственно перед передачей, так и в случае возврата имущества в учреждение арендатором (иным пользователем).

При возврате инвентаризация проводится комиссией стороны, принимающей имущество, с участием представителей передающей стороны (письмо Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464 - Методические указания по применению Стандарта "Аренда"). Все выявленные изменения конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенные арендатором (иным пользователем) за время его использования, в том числе неотделимые улучшения, подлежат отражению в инвентаризационных документах.

4.5. В каком случае не проводится инвентаризация при передаче (возврате) субъектом учета имущественного комплекса в аренду, управление, безвозмездное пользование?

Инвентаризация проводится при передаче (возврате) субъектом учета имущественного комплекса в аренду, управление, безвозмездное пользование, за исключением обычной деятельности экономического субъекта (подп. "д" п. 31 Общих требований к инвентаризации, п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Понятие "обычная деятельность экономического субъекта" законодательно не определено. Полагаем, что речь идет о деятельности учреждения, в рамках которой передача (возврат) комплекса объектов учета в аренду, управление, безвозмездное пользование осуществляется на постоянной основе и происходит на основании соответствующего порядка. Дело в том, что инвентаризация проводится непосредственно перед передачей (возвратом) имущественного комплекса в аренду, управление, безвозмездное пользование. То есть целью проведения инвентаризации является идентификация и фиксирование имущества, входящего в имущественный комплекс, так, чтобы каждая сторона понимала, что она передает и получает.

Отказаться от проведения инвентаризации, на наш взгляд, возможно тогда, когда в учреждении разработан порядок передачи (возврата) имущества, регламентирующий последовательность действий и защищающий учреждение от спорных ситуаций, которые могут возникнуть в рамках исполнения договоров аренды, управления или безвозмездного пользования. Кроме того, если учреждение постоянно, несколько раз в день, сдает и принимает имущественные комплексы в аренду, полноценное проведение инвентаризации невозможно. Одним из примеров такой "обычной деятельности" может служить передача движимого имущества в прокат.

Пример

Оздоровительное учреждение на постоянной основе сдает в прокат беседки (движимое имущество) с оборудованием и мебелью. Прокат является частным случаем аренды. Приказом руководителя учреждения утверждено положение о предоставлении беседок в прокат и взымании за это платы. В положении, в частности, предусмотрены:

- перечень имущественных комплексов: беседок с мебелью и оборудованием;

- лицо, ответственное за передачу и прием от контрагентов имущественных комплексов.

4.6. Нужно ли передавать имущество и проводить инвентаризацию, когда лицо, ответственное за сохранность и/или использование имущества, уходит в отпуск или на больничный?

Проведение инвентаризации обязательно при смене ответственных лиц (на день приемки-передачи дел) (подп. "в" п. 31 Общих требований к инвентаризации).

Здесь следует обратить внимание на 2 момента.

Во-первых, речь идет о лицах не только с полной материальной ответственностью. Напомним, что "ответственное лицо" - это лицо, ответственное за использование объектов имущества / объектов инвентаризации по их назначению, и (или) за сохранность имущества, в том числе с полной материальной ответственностью (п. 16 Общих требований к инвентаризации, п. 46 Инструкции N 157н).

Во-вторых, инвентаризация проводится именно при смене такого лица. Однако конкретного перечня ситуаций, при которых в обязательном порядке необходимо "сменить" ответственное лицо и оформить передачу имущества, не установлено в Общих требованиях к инвентаризации.

Следовательно, в Порядке проведения инвентаризации необходимо закрепить случаи и особенности проведения такой инвентаризации.

Не вызывает сомнения, что приемка-передача дел осуществляется:

- при увольнении любого работника, являющегося ответственным лицом;

- при предоставлении отпуска или в случае ухода на больничный лица с полной материальной ответственностью *(2);

- при переводе ответственного лица / материально ответственного лица на другую должность, не связанную с обеспечением сохранности материальных ценностей и не предполагающую полной материальной ответственности (когда происходит прекращение договора о полной материальной ответственности).

Соответственно, в указанных случаях имущество, за сохранность которого работник несет ответственность, необходимо будет передать иному лицу, а значит, провести инвентаризацию.

При принятии решения о передаче имущества по причине ухода иного ответственного лица на больничный или в отпуск, по нашему мнению, ключевым будет то, планируется ли использовать данное имущество в период отсутствия сотрудника.

Пример

Ситуация 1. В отпуск уходит сотрудник, который является ответственным только за компьютер, используемый им в служебных целях. Во время отпуска сотрудника не предполагается его использование иными лицами (сотрудниками). В таком случае оформлять передачу компьютера на время отпуска другому ответственном лицу нецелесообразно.

Ситуация 2. В отпуск уходит мастер, являющийся ответственным лицом в отношении станков, на которых работают его подчиненные сотрудники. В такой ситуации считаем целесообразным передать ответственность за использование имущества по назначению иному лицу и оформить передачу.

4.7. Годовая инвентаризация иных объектов НФА не реже 1 раза в 3 года: с какого года начинать отсчет?

В целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности обязательная инвентаризация проводится по объектам НФА (кроме тех, для которых п. 32 Общих требований к инвентаризации предусмотрен особый порядок) не реже 1 раза в 3 года, если иное не установлено ГРБС/учредителем (п. 32 Общих требований к инвентаризации).

Подробнее об объектах инвентаризации смотрите здесь

При применении данной нормы на практике возникает вопрос: с какого года начинать отсчет? Иными словами, нужно ли провести годовую инвентаризацию НФА в 2024 году, обозначив его за точку отсчета для применения п. 32 Общих требований к инвентаризации, а затем 2 или 1 год ее не проводить. Либо можно признать за точку отсчета годовую инвентаризацию НФА 2023 года.

Прежде всего отметим, что данная норма является правом, а не обязанностью организации бюджетной сферы - в Порядке проведения инвентаризации может быть закреплено решение о проведении инвентаризации НФА 1 раз в 3 года, 1 раз в 2 года или о проведении ежегодной инвентаризации НФА в целях составления годовой отчетности. Такое решение может принять ГРБС/учредитель либо учреждение, если ГРБС/учредитель его не примет.

При принятии решения о периодичности проведения инвентаризации необходимо исходить из основной цели инвентаризации - подтверждения соответствия данных об объектах инвентаризации, отраженных в учете, их фактическому наличию (п. 1 Общих требований к инвентаризации). Также должно быть соблюдено требование о необходимости обеспечения формирования полной и достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества и его использования при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 18 Стандарта "Концептуальные основы...", см. также письмо Минфина России от 08.11.2017 N 02-06-05/73671).

К примеру, решение о проведении инвентаризации 1 раз в 3 года может быть принято в организации бюджетной сферы с небольшим оборотом НФА, при котором каждый документ о поступлении и выбытии НФА находится под контролем.

Исходя из основной цели проведения инвентаризации, описанной выше, и принимая во внимание допущение непрерывности деятельности учреждения - предположение, что деятельность будет вестись не менее 4-х лет (обозримое будущее), начиная с года, за который был составлен последний годовой отчет, полагаем, что за точку отсчета можно принять годовую инвентаризацию-2023.

Аналогично может быть решен вопрос с точкой отсчета для проведения инвентаризации библиотечных фондов: не реже 1 раза в 5 лет.

Пример

На балансе крупного учреждения, филиалы которого находятся в разных населенных пунктах, числится большое количество нефинансовых активов. С учетом права, предоставленного п. 32 Общих требований к инвентаризации, в учреждении принято решение о делении НФА на 3 группы. Группы могут быть выбраны по территориальному или качественному признаку.

Каждый год последовательно проводится инвентаризация одной из групп. Такой прием снижает трудозатраты при проведении инвентаризации НФА, при этом позволяет выполнить условие: каждый объект НФА инвентаризируется не реже 1 раза в 3 года.

__________________________________________

*(1) С 01.04.2025 финансовое ведомство упраздняет Методические указания N 49 (приказ Минфина России от 27.04.2023 N 189). Методические указания N 49 не являются нормативным правовым документом, требования которого обязательны для проведения инвентаризации в организациях бюджетной сферы (письмо Минфина России от 01.08.2019 N 02-07-10/55207). Однако Минфин России ранее отмечал, что отдельные их положения, не противоречащие законодательству Российской Федерации, учреждение вправе включить в документы учетной политики (письма Минфина России от 24.12.2020 N 02-07-07/113668, от 10.02.2020 N 02-07-10/8553, от 01.08.2019 N02-07-10/55207, от 28.01.2019 N 07-01-09/4705, от 27.11.2015 N 02-06-10/69491, от 30.04.2015 N 02-07-10/25594).

*(2) На это также указывает судебная практика (Определение СК по гражданским делам Первого кассационного суда общей юрисдикции от 01.11.2021 по делу N 8Г-22119/2021[88-21414/2021], Апелляционное определение СК по гражданским делам Калужского областного суда от 10.06.2021 по делу N 33-1924/2021, Апелляционное определение СК по гражданским делам Псковского областного суда от 19.08.2014 по делу N 33-1292/2014, Апелляционное определение СК по гражданским делам Липецкого областного суда от 17.02.2014 по делу N 33-415/2014).